房地產(chǎn)企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營活動進行中經(jīng)常會遇到拆遷問題，使得房地產(chǎn)企業(yè)因為這種問題很是頭大。但是如果您要是了解這些問題并且會解決，那您就離升職加薪不遠了！快來學(xué)習(xí)下吧！

一、關(guān)于被拆遷方的稅費分析及稅務(wù)籌劃 

（一）增值稅 

被拆遷方因被拆遷取得的拆遷補償所得是否需繳納增值稅一事一直存在爭議，營改增前，《國家稅務(wù)總局關(guān)于單位和個人土地被國家征用取得土地及地上附著物補償費有關(guān)營業(yè)稅的批復(fù)》（國稅函[2007]969號）

答復(fù)：“對國家因公共利益或城市規(guī)劃需要而收回單位和個人所擁有的土地使用權(quán)，并按照《中華人民共和國土地管理法》規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)支付給單位和個人的土地及地上附著物（包括不動產(chǎn)）的補償費不征收營業(yè)稅?！薄秶叶悇?wù)總局關(guān)于土地使用者將土地使用權(quán)歸還給土地所有者行為營業(yè)稅問題的通知》（國稅函[2008]277號）

答復(fù)：“納稅人將土地使用權(quán)歸還給土地所有者時，只要出具縣級（含）以上地方人民政府收回土地使用權(quán)的正式文件，無論支付征地補償費的資金來源是否為政府財政資金，該行為均屬于土地使用者將土地使用權(quán)歸還給土地所有者的行為，按照《國家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)<營業(yè)稅稅目注釋（試行稿）>的通知（國稅發(fā)【1993】149號）規(guī)定，不征收營業(yè)稅。”營改增后，

僅《營業(yè)稅改征增值稅試點過渡政策的規(guī)定》提到“一、下列項目免征增值稅 （三十七）土地所有者出讓土地使用權(quán)和土地使用者將土地使用權(quán)歸還給土地所有者”，也即財稅【2016】36號文沒有對房屋拆遷補償該不該交增值稅予以明確界定。從實務(wù)來看，北京和湖北的做法是要求繳納增值稅，

如北京國稅解答：“企業(yè)的房產(chǎn)被拆遷，獲得了另一處的房產(chǎn)補償和一部分現(xiàn)金補償，被拆遷企業(yè)是不是要把作為補償?shù)姆课葑鲀r加上取得的現(xiàn)金補償收入按銷售不動產(chǎn)來繳納增值稅？被拆遷企業(yè)獲得的補償房屋對應(yīng)的進項稅額，是否可以抵扣？

答：取得的拆遷補償款（現(xiàn)金補償和房屋補償）按照轉(zhuǎn)讓不動產(chǎn)繳納增值稅。取得的補償房屋若可以取得增值稅專用發(fā)票，是可以抵扣進項稅額的?！?/p>

湖北國稅解答：“納稅人將國有土地使用權(quán)交由土地收購儲備中心收儲，取得的補償收入能否免征增值稅？納稅人將國有土地使用權(quán)交由土地收購儲備中心收儲，取得的建筑物、構(gòu)筑物和機器設(shè)備的補償收入征收增值稅，取得的其他補償收入免征增值稅?！?nbsp; 

根據(jù)《營業(yè)稅改征增值稅試點實施辦法》第十條“銷售服務(wù)、無形資產(chǎn)或者不動產(chǎn)，是指有償提供服務(wù)、有償轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)或者不動產(chǎn)”以及“‘銷售服務(wù)、無形資產(chǎn)、不動產(chǎn)注釋 ’解釋“銷售不動產(chǎn)，是指轉(zhuǎn)讓不動產(chǎn)所有權(quán)的業(yè)務(wù)活動”的規(guī)定，增值稅的課稅范疇?wèi)?yīng)是不動產(chǎn)的產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)讓行為。但從稅法的邏輯來看，

在拆補的情況下，被拆遷人的房產(chǎn)需先被注銷，且在城市更新過程中被拆遷的房屋被拆除后的操作過程是將土地使用權(quán)歸還給土地所有者（國家）后再辦理土地出讓或者補繳土地出讓金（仍舊含有重新出讓的概念），因此房屋的拆遷補償不屬于純粹的房屋產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)讓的行為。換言之，北京國稅和湖北國稅的解答缺乏上位法的支持。 

鑒于上述爭議的存在，實務(wù)中各地的處理和認定有較大的差異，但就深圳而言，目前對被拆遷人取得的補償所得暫按不征增值稅處理。

（二）土地增值稅

《中華人民共和國土地增值稅暫行條例》規(guī)定：“有下列情形之一的，免征土地增值稅：（一）納稅人建造普通標(biāo)準(zhǔn)住宅出售，增值額未超過扣除項目金額20％的；（二）因國家建設(shè)需要

依法征用、收回的房地產(chǎn)?！薄吨腥A人民共和國土地增值稅暫行條例實施細則》規(guī)定：“條例第八條（二）項所稱的因國家建設(shè)需要依法征用、收回的房地產(chǎn)，是指因城市實施規(guī)劃、國家建設(shè)的需要而被政府批準(zhǔn)征用的房產(chǎn)或收回的土地使用權(quán)。因城市實施規(guī)劃、國家建設(shè)的需要而搬遷，由納稅人自行轉(zhuǎn)讓原房地產(chǎn)的，比照本規(guī)定免征土地增值稅。

符合上述免稅規(guī)定的單位和個人，須向房地產(chǎn)所在地稅務(wù)機關(guān)提出免稅申請，經(jīng)稅務(wù)機關(guān)審核后，免予征收土地增值稅?！币蛸F司被拆遷的廠房納入城市更新屬于“因城市實施規(guī)劃、國家建設(shè)的需要而搬遷”的情形，因此取得的補償所得不需繳納土地增值稅。

值得注意的是，上述條文中“因城市實施規(guī)劃、國家建設(shè)的需要而搬遷，由納稅人自行轉(zhuǎn)讓原房地產(chǎn)的，比照本規(guī)定免征土地增值稅”的表述是否已暗含拆補情形下被拆遷方視同轉(zhuǎn)讓房產(chǎn)的情形，從實務(wù)來看，因各地都是按不征土地增值稅進行處理，因此不順利考試多關(guān)注。 

（三）印花稅

《中華人民共和國印花稅暫行條例》“第二條下列憑證為應(yīng)納稅憑證：1.購銷、加工承攬、建設(shè)工程承包、財產(chǎn)租賃、貨物運輸、倉儲保管、借款、財產(chǎn)保險、技術(shù)合同或者具有合同性質(zhì)的憑證；2.產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書據(jù)；3.營業(yè)帳簿；4.權(quán)利、許可證照；5.經(jīng)財政部確定征稅的其他憑證?！辫b于“搬遷補償協(xié)議”不在上述列舉范圍內(nèi)，此搬遷補償收入暫不繳納印花稅。 

（四）契稅

根據(jù)《財政部 國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)以售后回租方式進行融資等有關(guān)契稅政策的通知》（財稅[2012]82號）和《廣東省契稅實施辦法》第六條的規(guī)定，

土地、房屋被縣級以上人民政府征用、占用后，重新承受土地、房屋權(quán)屬，其成交價格或補償面積沒有超出規(guī)定補償標(biāo)準(zhǔn)的，免征契稅。因房屋被征收而選擇貨幣補償用以重新購置房屋，并且購房成交價格不超過貨幣補償?shù)?，對新購房屋免征契稅；購房成交價格超過貨幣補償?shù)?，對差價部分按規(guī)定征收契稅。因房屋被征收而選擇房屋產(chǎn)權(quán)調(diào)換，并且不繳納房屋產(chǎn)權(quán)調(diào)換差價的，對新?lián)Q房屋免征契稅；繳納房屋產(chǎn)權(quán)調(diào)換差價的，對差價部分按規(guī)定征收契稅。 

由于歷史原因未辦理初始產(chǎn)權(quán)登記的不動產(chǎn)被拆遷后，參照深圳市地方稅務(wù)局2009年《關(guān)于漁農(nóng)村舊城改造補償契稅問題的批復(fù)》規(guī)定，對于屬于政府認可的被拆遷居民，其沒有超過補償標(biāo)準(zhǔn)部分的，可享受免繳契稅的優(yōu)惠。 

（五）所得稅

1.個人取得的房產(chǎn)或現(xiàn)金補償

《關(guān)于個人取得被征用房屋補償費收入免征個人所得稅的批復(fù)》（國稅函[1998]428號）“你局《關(guān)于舊城改造征用居民房屋個人取得的賠償費征免個人所得稅的請示》（深地稅發(fā)[1998]274號）收悉，經(jīng)研究，現(xiàn)批復(fù)如下：按照城市發(fā)展規(guī)劃，在舊城改造過程中，個人因住房被征用而取得賠償費，

屬補償性質(zhì)的收入，無論是現(xiàn)金還是實物（房屋），均免予征收個人所得稅?！薄敦斦?、國家稅務(wù)總局關(guān)于城鎮(zhèn)房屋拆遷有關(guān)稅收政策的通知》（財稅[2005]45號）“一、對被拆遷人按照國家有關(guān)城鎮(zhèn)房屋拆遷管理辦法規(guī)定的標(biāo)準(zhǔn)取得的拆遷補償款，免征個人所得稅?！备鶕?jù)上述規(guī)定，自然人因被拆遷取得的房產(chǎn)或者現(xiàn)金補償免征個人所得稅。 

2.企業(yè)取得的現(xiàn)金補償

《企業(yè)政策性搬遷所得稅管理辦法》（國家稅務(wù)總局公告2012年第40號）第十六條“企業(yè)的搬遷收入，扣除搬遷支出后的余額，為企業(yè)的搬遷所得。企業(yè)應(yīng)在搬遷完成年度，將搬遷所得計入當(dāng)年度企業(yè)應(yīng)納稅所得額計算納稅?！薄蛾P(guān)于企業(yè)政策性搬遷或處置收入有關(guān)企業(yè)所得稅處理問題的通知》（國稅函[2009]118號）“二、對企業(yè)取得的政策性搬遷或處置收入，應(yīng)按以下方式進行

企業(yè)所得稅處理：(一)企業(yè)根據(jù)搬遷規(guī)劃，異地重建后恢復(fù)原有或轉(zhuǎn)換新的生產(chǎn)經(jīng)營業(yè)務(wù)，用企業(yè)搬遷或處置收入購置或建造與搬遷前相同或類似性質(zhì)、用途或者新的固定資產(chǎn)和土地使用權(quán)(以下簡稱重置固定資產(chǎn))，或?qū)ζ渌潭ㄙY產(chǎn)進行改良，或進行技術(shù)改造，或安置職工的，準(zhǔn)予其搬遷或處置收入扣除固定資產(chǎn)重置或改良支出、技術(shù)改造支出和職工安置支出后的余額，計入企業(yè)應(yīng)納稅所得額。

(二)企業(yè)沒有重置或改良固定資產(chǎn)、技術(shù)改造或購置其他固定資產(chǎn)的計劃或立項報告，應(yīng)將搬遷收入加上各類拆遷固定資產(chǎn)的變賣收入、減除各類拆遷固定資產(chǎn)的折余價值和處置費用后的余額計入企業(yè)當(dāng)年應(yīng)納稅所得額，計算繳納企業(yè)所得稅。(三)企業(yè)利用政策性搬遷或處置收入購置或改良的固定資產(chǎn)，可以按照現(xiàn)行稅收規(guī)定計算折舊或攤銷，并在企業(yè)所得稅稅前扣除。 (四)企業(yè)從規(guī)劃搬遷次年起的五年內(nèi)，其取得的搬遷收入或處置收入暫不計入企業(yè)當(dāng)年應(yīng)納稅所得額，在五年期內(nèi)完成搬遷的，企業(yè)搬遷收入按上述規(guī)定處理?！备鶕?jù)上述，被拆遷企業(yè)取得的補償款可在五年內(nèi)計入企業(yè)應(yīng)納稅所得額，也即被拆遷企業(yè)可盡量將完稅義務(wù)延至第五年處理。 

3.企業(yè)取得的房屋補償

深圳市《城市更新稅收政策指引》（深地稅辦發(fā)[2012]37號）第二部分第（三）條第2款 “……如企業(yè)獲得房產(chǎn)形式的拆遷補償，應(yīng)按公允價值確認搬遷收入?！钡?/span>國家稅務(wù)總局公告2013年第11號《關(guān)于企業(yè)政策性搬遷所得稅有關(guān)問題的公告》明確規(guī)定“二、企業(yè)政策性搬遷被征用的資產(chǎn)，采取資產(chǎn)置換的，其換入資產(chǎn)的計稅成本按被征用資產(chǎn)的凈值，加上換入資產(chǎn)所支付的稅費（涉及補價，還應(yīng)加上補價款）計算確定?！?/span>

根據(jù)效力優(yōu)先的原則，被拆遷企業(yè)取得補償?shù)姆课荼旧頍o需按公允價值確認搬遷收入并繳納企業(yè)所得稅。 

值得注意的是，被拆遷企業(yè)取得補償房屋后如再次轉(zhuǎn)讓，則會因房產(chǎn)歷史成本過低導(dǎo)致再次轉(zhuǎn)讓時稅費過高的問題。如為資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓，則增值稅、土地增值稅、企業(yè)所得稅、印花稅加起來的綜合稅率將達到50%左右。鑒于增值稅與土地增值稅很難有稅籌空間，根據(jù)筆者的經(jīng)驗，被拆遷企業(yè)取得補償房屋后可將股權(quán)先轉(zhuǎn)讓至原股東在稅收優(yōu)惠地設(shè)立的主體，再次轉(zhuǎn)讓股權(quán)、有限合伙份額或資產(chǎn)時適用優(yōu)惠地的稅收優(yōu)惠政策，或者以同一控制下的資產(chǎn)劃轉(zhuǎn)或企業(yè)分立形式將資產(chǎn)分別剝離至稅收優(yōu)惠地的主體。當(dāng)然，如簡單處理，被拆遷企業(yè)的股東可直接通過轉(zhuǎn)讓股權(quán)的形式轉(zhuǎn)讓補償房屋的產(chǎn)權(quán)，并就股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得通過公募基金分紅通道化解企業(yè)所得稅。 

二、關(guān)于開發(fā)商（拆遷方）的稅費分析

（一）增值稅

在營改增前，《國家稅務(wù)總局關(guān)于外商投資企業(yè)從事城市住宅小區(qū)建設(shè)征收營業(yè)稅問題的批復(fù)》（國稅函發(fā)[1995]549號，全文已廢止）“對外商投資企業(yè)從事城市住宅小區(qū)建設(shè)，應(yīng)當(dāng)按照《中華人民共和國營業(yè)稅暫行條例》的有關(guān)法規(guī)，就其取得的營業(yè)額計征營業(yè)稅；對償還面積與拆遷建筑面積相等的部分，由當(dāng)?shù)囟悇?wù)機關(guān)按同類住宅房屋的成本價核定計征營業(yè)稅，對最終轉(zhuǎn)讓時未作價結(jié)算的住宅區(qū)配套公共設(shè)施（如居委會用房、車棚、托兒所等），凡轉(zhuǎn)讓收入已包含在住宅房屋轉(zhuǎn)讓價格中并已征收營業(yè)稅的，不再征收營業(yè)稅?！?/span>

營改增后，《財政部 國家稅務(wù)總局關(guān)于明確金融 房地產(chǎn)開發(fā) 教育輔助服務(wù)等增值稅政策的通知》（財稅[2016]140號）僅提及“房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)中的一般納稅人銷售其開發(fā)的房地產(chǎn)項目（選擇簡易計稅方法的房地產(chǎn)老項目除外），在取得土地時向其他單位或個人支付的拆遷補償費用也允許在計算銷售額時扣除。”也即未明確開發(fā)商對被拆遷人提供房屋補償時是以成本價還是市場價作為視同銷售之增值稅的計稅基礎(chǔ)。對新項目而言，因拆補費用或房屋可作為進項抵扣，因此同進同出影響較小。對老項目而言，以成本價還是市場價作為視同銷售的增值稅的計稅基礎(chǔ)，目前各地執(zhí)行情況差異較大。 

（二）土地增值稅

《國家稅務(wù)總局關(guān)于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)土地增值稅清算管理有關(guān)問題的通知》（國稅發(fā)[2006]187號）第三條“非直接銷售和自用房地產(chǎn)的收入確定”第一款“（一）房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)將開發(fā)產(chǎn)品用于職工福利、獎勵、對外投資、分配給股東或投資人、抵償債務(wù)、換取其他單位和個人的非貨幣性資產(chǎn)等，

發(fā)生所有權(quán)轉(zhuǎn)移時應(yīng)視同銷售房地產(chǎn)， 其收入按下列方法和順序確認：1.按本企業(yè)在同一地區(qū)、同一年度銷售的同類房地產(chǎn)的平均價格確定；2.由主管稅務(wù)機關(guān)參照當(dāng)?shù)禺?dāng)年、同類房地產(chǎn)的市場價格或評估價值確定。 ”根據(jù)該規(guī)定，開發(fā)商用建造的本項目房地產(chǎn)補償被拆遷人的，補償房屋應(yīng)按視同銷售繳納土地增值稅，并應(yīng)以市價作為視同銷售基數(shù)。 

以深圳為例，深圳市《城市更新稅收政策指引》（深地稅辦發(fā)[2012]37號）第三條第（二）款第二項中明確“根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)土地增值稅清算管理有關(guān)問題的通知》（國稅發(fā)[2006]187號）第三條第一款規(guī)定，安置用房視同銷售，確認收入，同時將此確認為房地產(chǎn)開發(fā)項目的拆遷補償費。對房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)支付給被拆遷居民或單位的補差價款，計入拆遷補償費；對被拆遷居民或單位支付給房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的補差價款，應(yīng)抵減本項目拆遷補償費。扣除價可按開發(fā)商支付房產(chǎn)的公允價值確定。開發(fā)企業(yè)采取異地安置的，異地安置的房屋屬于自行開發(fā)建造的，房屋價值

按國稅發(fā)[2016]187號第三條第一款的規(guī)定計算，計入本項目的拆遷補償費；異地安置的房屋屬于購入的，以實際支付的購房支出計入拆遷補償費?！?nbsp;

（三）企業(yè)所得稅

國家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)《房地產(chǎn)開發(fā)經(jīng)營業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理辦法的通知》（國稅發(fā)[2009]31號）

“第七條 企業(yè)將開發(fā)產(chǎn)品用于捐贈、贊助、職工福利、獎勵、對外投資、分配給股東或投資人、抵償債務(wù)、換取其他企事業(yè)單位和個人的非貨幣性資產(chǎn)等行為，應(yīng)視同銷售，于開發(fā)產(chǎn)品所有權(quán)或使用權(quán)轉(zhuǎn)移，或于實際取得利益權(quán)利時確認收入（或利潤）的實現(xiàn)。確認收入（或利潤）的方法和順序為：（一）按本企業(yè)近期或本年度最近月份同類開發(fā)產(chǎn)品市場銷售價格確定；（二）由主管稅務(wù)機關(guān)參照當(dāng)?shù)赝愰_發(fā)產(chǎn)品市場公允價值確定；（三）按開發(fā)產(chǎn)品的成本利潤率確定。開發(fā)產(chǎn)品的成本利潤率不得低于15%，具體比例由主管稅務(wù)機關(guān)確定?！备鶕?jù)上述規(guī)定，開發(fā)商以開發(fā)產(chǎn)品作為拆遷補償應(yīng)視同銷售計入企業(yè)所得稅應(yīng)稅收入，同時視同銷售金額應(yīng)作為土地征用及拆遷補償費計入企業(yè)所得稅應(yīng)計開發(fā)成本。換言之，開發(fā)商需以補償房屋的市價作為視同銷售基數(shù)，同時以市價作為銷售成本。

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