中級會計職稱《中級會計實務》復習指導：房地產企業(yè)

　　2011年中級會計職稱考試備考已進入到強化提高階段，正保會計網(wǎng)校將搜集整理大家在論壇上提出的《中級會計實務》疑難問題，供大家分享參考，祝大家學習愉快！

房地產企業(yè)預售業(yè)務會計與稅務處理

　　房地產企業(yè)與一般的工業(yè)企業(yè)相比，具有單位價值大、投資成本高、開發(fā)周期較長等特點。正是由于這些特點，使得房地產企業(yè)與一般的工業(yè)企業(yè)存在一定的區(qū)別。

　　房地產企業(yè)是以房地產為經(jīng)營對象的企業(yè)，房地產主要指房產、地產，都是不動產。房地產企業(yè)與一般的工業(yè)企業(yè)相比，具有單位價值大、投資成本高、開發(fā)周期較長等特點。正是由于這些特點，使得房地產企業(yè)與一般的工業(yè)企業(yè)存在一定的區(qū)別，尤其是在銷售方式上。一般的工業(yè)企業(yè)以現(xiàn)銷、賒銷為主要方式，房地產企業(yè)的銷售方式包括現(xiàn)售、預售、分期收款方式銷售等，其中以預售方式為主。所謂預售是指房地產開發(fā)企業(yè)將正在建設中的商品房預先出售給購買人，并由購買人支付定金或房款的行為。預售業(yè)務一般發(fā)生在房地產企業(yè)取得預售商品房許可證之后、房屋竣工之前。對于房地產企業(yè)預售業(yè)務的處理，會計準則和稅法的規(guī)定有所不同，致使房地產企業(yè)的預售業(yè)務在會計處理和稅務處理上存在著很大的差異。

　　一、預售業(yè)務的會計處理

　　根據(jù)會計準則規(guī)定，房地產企業(yè)預售業(yè)務的會計處理為：當企業(yè)收到預售款項時，由于不符合收入的確認原則，所以不確認收入，而是作為負債計人預收賬款，待房屋交給購買方時，再確認收入。即：收到預售款項時，借記“銀行存款”，貸記“預收賬款”；房屋交給購買方時，借記“預收賬款”，貸記“主營業(yè)務收入”，同時結轉成本，借記“主營業(yè)務成本”，貸記“開發(fā)產品”。

　　二、預售業(yè)務的稅務處理

　　第一，營業(yè)稅的處理。根據(jù)稅法規(guī)定，企業(yè)轉讓土地使用權或銷售不動產，采用預收款方式的，其納稅義務發(fā)生時間為收到預收款的當天。所以當房地產企業(yè)預售房屋收到預收款項時，應計算并交納相應的營業(yè)稅，根據(jù)收到的款項金額和稅率相乘即為要交的營業(yè)稅，會計分錄為：借記“營業(yè)稅金及附加”，貸記“應交稅費”，同時根據(jù)計算出應交的城建稅及教育附加，編制會計分錄同上。

　　第二，土地增值稅的處理。土地增值稅是對轉讓國有土地使用權、地上建筑物及其附著物并取得收入的單位和個人，就其轉讓房地產所取得的增值額征收的一種稅。房地產企業(yè)符合土地增值稅的交納條件，所以在銷售房地產時應交納土地增值稅。

　　土地增值稅實行的是四級超率累進稅率，計算方法是：應納稅額=∑（每級距的土地增值額×適用稅率）。在實際工作中，分部計算比較繁瑣，一般采用速算扣除法計算，即：土地增值稅稅額=增值額×適用稅率-扣除項目×適用稅率，其中增值額是銷售房地產所取得的收入減除規(guī)定的扣除項目金額后的余額，扣除項目包括取得土地使用權支付的金額、房地產開發(fā)成本、房地產開發(fā)費用、與轉讓房地產有關的稅金、其它扣除項目。為了保護房地產企業(yè)的發(fā)展，房地產企業(yè)還可以加計扣除。若是銷售的舊房，扣除項目指的是舊房的評估價格。

　　由以上土地增值稅的計算方法來看，房地產企業(yè)要計算其應交的土地增值稅首先要計算出房地產銷售的增長額，而計算增值額要先計算出該房地產可扣除的成本費用等扣除項目。對于房地產企業(yè)的預售業(yè)務，在銷售時，房地產的開發(fā)還沒竣工，其成本還不能核算出來，所以其土地增值稅無法計算。對于這種情況，土地增值稅暫行條例有規(guī)定：納稅人在項目全部竣工結算前轉讓房地產取得的收入，由于涉及成本確定或其他原因，而無法據(jù)以計算土地增值稅的，可以預征土地增值稅，待該項目全部竣工、辦理結算后再進行清算，多退少補。具體辦法由各省、自治區(qū)、直轄市地方稅務局根據(jù)當?shù)厍闆r制定。由此看來，房地產企業(yè)的預售業(yè)務收到預售款項時，應按照收到款項和各地規(guī)定的預征比例計算應預交的土地增值稅，根據(jù)計算出的土地增值稅金額借記“營業(yè)稅金及附加”，貸記“應交稅費”。

　　第三，所得稅的處理。為了加強和規(guī)范房地產開發(fā)企業(yè)的企業(yè)所得稅征收管理，國家稅務總局關于房地產開發(fā)業(yè)務征收企業(yè)所得稅問題也有特別的規(guī)定：房地產開發(fā)企業(yè)開發(fā)、建造的住宅、商業(yè)用房以及其他建筑物、附著物、配套設施等開發(fā)產品，在其未完工前采取預售方式銷售的，其預售收入先按預計計稅毛利率分季（或月）計算出當期毛利額，扣除相關的期間費用、營業(yè)稅金及附加后再計入當期應納稅所得額，待開發(fā)產品結算計稅成本后再行調整。

　　非經(jīng)濟適用房開發(fā)項目預計計稅毛利率按以下規(guī)定確定：開發(fā)項目位于省、自治區(qū)、直轄市和計劃單列市人民政府所在地城市城區(qū)和郊區(qū)的，不得低于20%；開發(fā)項目位于地及地級市城區(qū)及郊區(qū)的不得低于15%；開發(fā)項目位于其他地區(qū)的不得低于10%。

　　【例】某市某房地產企業(yè)2008年取得預售房屋款項100萬元，該市規(guī)定房地產企業(yè)預售業(yè)務所得稅的預計計稅毛利率為15%，土地增值稅的預征比例為2%。則該房地產企業(yè)在預交預售業(yè)務所得稅時應作如下處理：預收款項的毛利是15萬元（100×15%），應交的營業(yè)稅是5萬元（100×5%），應交的城建稅及教育附加是0.5萬元（5×7%+5×3%），預交的土地增值稅是2萬元（100×2%），預售業(yè)務應調整的應納稅額是7.5萬元（15-5- 0.5-2），房地產企業(yè)預售業(yè)務應預交的所得稅是1.875萬元（7.5×25%）。

　　借：所得稅費用 18750

　　貸：應交稅費 18750

　　以上是房地產企業(yè)預售業(yè)務預交所得稅的處理，待房屋竣工后再根據(jù)實際情況進行調整。

　　此外，企業(yè)會計準則對預售業(yè)務不確認收人，而稅法規(guī)定取得預收款項時應交所得稅，從而產生可抵扣的暫時性差異。房地產企業(yè)應確認遞延所得稅資產，根據(jù)預收賬款的賬面價值和計稅基礎產生的可抵扣暫時性差異計算出遞延所得稅資產，借記“遞延所得稅資產”，貸記“所得稅費用”，同時要調整該年度的應納稅額。

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