中級會計師《中級會計實務(wù)》強化提高：會計政策及其變更

會計職稱考試《中級會計實務(wù)》第十七章 會計政策、會計估計變更和差錯更正

　　知識點一：會計政策及其變更

　　（一）會計政策及會計政策的判斷

　　1. 會計政策

　　是指企業(yè)在會計確認(rèn)、計量和報告中所采用的原則、基礎(chǔ)和會計處理方法。會計政策包括的會計原則、基礎(chǔ)和處理方法，是指導(dǎo)企業(yè)進行會計確認(rèn)和計量的具體要求。

　?。?）原則，是指企業(yè)采用的具體會計原則。例如，《企業(yè)會計準(zhǔn)則第14號——收入》規(guī)定的以交易已經(jīng)完成、經(jīng)濟利益能夠流入企業(yè)、收入和成本能夠可靠計量等作為收入確認(rèn)的標(biāo)準(zhǔn)，就屬于收入確認(rèn)的具體會計原則。

　?。?）基礎(chǔ)，是指計量基礎(chǔ)（即計量屬性），包括歷史成本、重置成本、可變現(xiàn)凈值、現(xiàn)值和公允價值等。

　?。?）會計處理方法，是指企業(yè)按照法律、行政法規(guī)或者國家統(tǒng)一的會計制度等規(guī)定采用或者選擇的、適合于本企業(yè)的具體會計處理方法，如存貨發(fā)出的計價方法：先進先出法；個別計價法等。

　　2.會計政策的判斷

　　原則、基礎(chǔ)和會計處理方法構(gòu)成了會計政策相互關(guān)聯(lián)的有機整體，對會計政策的判斷通常應(yīng)當(dāng)考慮從會計要素的確認(rèn)出發(fā)，根據(jù)各項資產(chǎn)、負(fù)債、所有者權(quán)益、收入、費用等會計要素的確認(rèn)條件、計量屬性以及兩者相關(guān)的處理方法、列報要求等確定相應(yīng)的會計政策。

　?。?）在資產(chǎn)方面：存貨的取得、發(fā)出和期末計價的處理方法；長期股權(quán)投資的取得及后續(xù)計量中的成本法或權(quán)益法；投資性房地產(chǎn)的確認(rèn)及其后續(xù)計量模式；固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)的確認(rèn)條件及其減值政策；金融資產(chǎn)的分類；非貨幣性資產(chǎn)交換具有商業(yè)實質(zhì)的判斷等，屬于資產(chǎn)要素的會計政策。

　?。?）在負(fù)債方面：借款費用資本化的條件；債務(wù)重組的確認(rèn)和計量；預(yù)計負(fù)債的確認(rèn)條件；應(yīng)付職工薪酬和股份支付的確認(rèn)和計量；金融負(fù)債的分類等，屬于負(fù)債要素的會計政策。

　?。?）在所有者權(quán)益方面：權(quán)益工具的確認(rèn)和計量；混合金融工具的分拆等，屬于所有者權(quán)益要素的會計政策。

　　（4）在收入方面：商品銷售收入和提供勞務(wù)收入的確認(rèn)條件；建造合同的確認(rèn)與計量方法等，屬于收入要素的會計政策。

　?。?）在費用方面：商品銷售成本及勞務(wù)成本的結(jié)轉(zhuǎn)；期間費用的劃分等，屬于費用要素的會計政策。

　?。?）除會計要素相關(guān)會計政策外，財務(wù)報表列報方面所涉及的編制現(xiàn)金流量表的直接法和間接法、合并財務(wù)報表合并范圍的判斷、分部報告中報告分部的確定，也屬于會計政策。

　?。ǘ嬚咦兏?

　　會計政策變更，是指企業(yè)對相同的交易或者事項由原來采用的會計政策改用另一會計政策的行為。

　　1.屬于會計政策變更

　　（1）法律、行政法規(guī)或國家統(tǒng)一的會計制度要求變更

　　這種情況是指，按照法律、行政法規(guī)以及國家統(tǒng)一的會計制度的規(guī)定，要求企業(yè)采用新的會計政策。在這種情況下，企業(yè)應(yīng)按規(guī)定改變原會計政策，采用新的會計政策。

　?。ㄈ嬚咦兏臅嬏幚?

　　1.會計政策變更的會計處理原則

　?。?）法律、行政法規(guī)或者國家統(tǒng)一的會計制度等要求變更的情況下，企業(yè)應(yīng)當(dāng)分別按以下情況進行處理：

　?、賴野l(fā)布相關(guān)的會計處理辦法，則按照國家發(fā)布的相關(guān)會計處理規(guī)定進行處理。例如，2007年1月1日我國上市公司執(zhí)行新企業(yè)會計準(zhǔn)則，會計政策發(fā)生了較大的變動，財政部制定了《企業(yè)會計準(zhǔn)則第38號——首次執(zhí)行企業(yè)會計準(zhǔn)則》規(guī)定了企業(yè)執(zhí)行新會計準(zhǔn)則時應(yīng)遵循的處理方法。

　?、趪覜]有發(fā)布相關(guān)的會計處理辦法，則采用追溯調(diào)整法進行會計處理。

　?。?）會計政策變更能夠提供更可靠、更相關(guān)的會計信息的情況下，企業(yè)應(yīng)當(dāng)采用追溯調(diào)整法進行會計處理，將會計政策變更累積影響數(shù)調(diào)整列報前期最早期初留存收益，其他相關(guān)項目的期初余額和列報前期披露的其他比較數(shù)據(jù)也應(yīng)當(dāng)一并調(diào)整。

　　（3）確定會計政策變更對列報前期影響數(shù)不切實可行的，應(yīng)當(dāng)從可追溯調(diào)整的最早期間期初開始應(yīng)用變更后的會計政策。

　　（4）在當(dāng)期期初確定會計政策變更對以前各期累積影響數(shù)不切實可行的，應(yīng)當(dāng)采用未來適用法處理。例如，企業(yè)因賬簿、憑證超過法定保存期限而銷毀，或因不可抗力而毀壞、遺失，如火災(zāi)、水災(zāi)等，或因人為因素，如盜竊、故意毀壞等，可能使當(dāng)期期初確定會計政策變更對以前各期累積影響數(shù)無法計算，即不切實可行，在這種情況下，會計政策變更應(yīng)當(dāng)采用未來適用法進行處理。

　　2.追溯調(diào)整法

　?。?）計算會計政策變更的累積影響數(shù)

　　會計政策變更累積影響數(shù)，是指按照變更后的會計政策對以前各期追溯計算的列報前期最早期初留存收益應(yīng)有金額與現(xiàn)有金額之間的差額。

　　比如，一國有（或國有控股）企業(yè)于2009年1月1日起開始執(zhí)行新準(zhǔn)則，對某業(yè)務(wù)進行政策變更，假設(shè)企業(yè)2001年初成立的，則要按變更后的會計政策對2001年初至2008年末進行追溯調(diào)整，按新政策計算出的影響損益的金額與原有金額作比較，則差額（扣除所得稅影響）就是累積影響數(shù)。

　　會計政策變更的累積影響數(shù)，通?？梢酝ㄟ^以下各步計算獲得：

　?、俑鶕?jù)新的會計政策重新計算受影響的前期交易或事項；

　?、谟嬎銉煞N會計政策下的差異；

　?、塾嬎悴町惖乃枚愑绊懡痤~（指的是對遞延所得稅資產(chǎn)或遞延所得稅負(fù)債的影響）；

　?、艽_定前期中每一期的稅后差異；

　?、萦嬎銜嬚咦兏睦鄯e影響數(shù)。

　　（2）相關(guān)的賬務(wù)處理

　?。?）調(diào)整報表相關(guān)項目

　?。?）報表附注說明