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CPA《審計》教材梳理：采購與付款循環(huán)的審計(2)
第二節(jié) 采購與付款的內(nèi)部控制和控制測試
第三節(jié) 采購與付款循環(huán)的實質(zhì)性程序
一、采購交易的內(nèi)部控制
（一）內(nèi)部控制目標、內(nèi)部控制與審計測試的關(guān)系
采購交易的控制目標、關(guān)鍵內(nèi)部控制和測試一覽表(P401 表16-2)
（二）采購交易的內(nèi)部控制
二、付款交易的內(nèi)部控制
采購與付款循環(huán)的內(nèi)部控制
| (1)采購、驗收、儲存、會計及財務(wù)部門在人員安排及職責(zé)分工等方面應(yīng)相互獨立，償還債務(wù)應(yīng)經(jīng)上述部門進行相應(yīng)確認或批準。 |
| (2)購貨交易——填寫訂貨單——簽章批準——訂貨單副本及時提交會計、財務(wù)部門。 |
| (3)編制按順序編號的驗收單——副本送交采購、會計等部門。 |
| (4)采購部門將購貨發(fā)票、訂貨單及驗收單進行比較。 |
| (5)采購部門填制應(yīng)付款憑單——批準——支付貨款。 |
| (6)采購部門應(yīng)對所收各種單據(jù)、文件加蓋收件日期時刻章。 |
| (7)應(yīng)付賬款總分類賬和明細分類賬應(yīng)按月結(jié)賬，并相互核對。 |
| (8)供貨方取得對賬單，與應(yīng)付賬款明細分類賬和未付憑單明細表相互調(diào)節(jié)。 |
| (9)采用總價法記錄現(xiàn)金折扣，并制定嚴格的復(fù)核制度審查是否發(fā)生折扣損失。 |
三、固定資產(chǎn)的內(nèi)部控制
固定資產(chǎn)的內(nèi)部控制、控制要點和主要控制測試程序
| 內(nèi)部控制 | 控制要點 | 主要控制測試程序 |
| 1．預(yù)算制度 | 固定資產(chǎn)增減應(yīng)編制預(yù)算(固定資產(chǎn)內(nèi)部控制中最重要的部分；大企業(yè)要有年度預(yù)算，小企業(yè)要有計劃) | 檢查固定資產(chǎn)的取得與處置是否依據(jù)預(yù)算，對實際支出與預(yù)算之間的差異以及未列入預(yù)算的特殊事項，檢查其是否履行特別的審批手續(xù)(發(fā)生、準確性、計價和分攤) |
| 2．授權(quán)批準制度 | 企業(yè)的資本性支如預(yù)算只有經(jīng)過董事會等高層管理機構(gòu)批準方可生效；所有固定資產(chǎn)的取得和處置均需經(jīng)企業(yè)管理層的書面認可 | 不僅要檢查授權(quán)批準制度本身是否完善，還要關(guān)注授權(quán)批準制度是否得到切實執(zhí)行(發(fā)生、準確性、計價和分攤) |
| 3．賬簿記錄制度 | 設(shè)置總賬、明細賬、固定資產(chǎn)登記卡；按類別、使用部門、每項固定資產(chǎn)進行明細分類核算；增減變化均有原始憑證 | 檢查明細賬與登記卡設(shè)置的完善性，固定資產(chǎn)增減變化時原始憑證的充分性(發(fā)生、準確性、計價和分攤、完整) |
| 4．職責(zé)分工制度 | 對固定資產(chǎn)的取得、記錄、保管、使用、維修、處置(不相容職務(wù))等，均應(yīng)明確劃分責(zé)任，由專門部門和專人負責(zé) | 檢查與觀察分工的恰當性(發(fā)生、準確性、計價和分攤、完整性) |
| 5．資本性支出和收益性支出的區(qū)分制度 | 書面標準：區(qū)分資本性支出和收益性支出； 明確資本性支出的范圍和最低金額；凡不屬于資本性支出的范圍、金額低于下限的任何支出，均應(yīng)列作費用并抵減當期收益 | 檢查標準制定的合理性與執(zhí)行的有效性(準確性、計價和分攤) |
| 6．處置制度 | 投資轉(zhuǎn)出、報廢、出售等均要有一定申請報批程序 | 檢查報批程序的合理性與執(zhí)行有效性(發(fā)生、準確性、計價和分攤) |
| 7．定期盤點制度 | 確定數(shù)量、存放地點、使用狀況定期盤點制度的作用：驗證賬面各項固定資產(chǎn)是否真實(發(fā)生)；了解固定資產(chǎn)的放置地點和使用狀況(發(fā)生)；發(fā)現(xiàn)是否存在未入賬的固定資產(chǎn)(完整性) | CPA應(yīng)了解和評價企業(yè)固定資產(chǎn)盤點制度，并注意查詢盤盈、盤虧固定資產(chǎn)的處理情況(發(fā)生、完整性) |
| 8．維護保養(yǎng)制度 | 建立日常維護、定期檢修制度 | 檢查制度的合理性與實際執(zhí)行情況(發(fā)生、準確性、計價和分攤) |
注意：嚴格地講，固定資產(chǎn)的保險不屬于企業(yè)固定資產(chǎn)的內(nèi)部控制范圍，但它對企業(yè)非常重要，因此CPA在檢查、評價企業(yè)的內(nèi)部控制時，應(yīng)當了解企業(yè)對固定資產(chǎn)的保險情況。
四、評估重大錯報風(fēng)險(略P406)
五、控制測試
?。ㄒ唬┮詢?nèi)部控制目標為起點的控制測試
?。ǘ┮燥L(fēng)險為起點的控制測試
采購與付款交易的風(fēng)險、控制和控制測試
風(fēng)險 | 計算機控制 | 人工控制 | 控制測試 |
訂購商品和勞務(wù) | |||
未經(jīng)授權(quán)的供應(yīng)商可能進入經(jīng)批準的供應(yīng)商主文檔。 | 程序設(shè)定只允許經(jīng)授權(quán)的人員才能修改經(jīng)批準的供應(yīng)商主文檔。 | 只有采購部門高級員工才被授權(quán)在供應(yīng)商主文檔中增加新供應(yīng)商信息。 | 詢問管理層并檢查證明這些控制完成情況的文件。 |
可能向未經(jīng)批準的供應(yīng)商采購。 | 處理之前，計算機自動與供應(yīng)商主文檔中每一份訂購單比對。將不符事項記錄于例外報告中。 | 復(fù)核例外報告并解決問題。繞過控制的人工處理經(jīng)恰當審批。 | 檢查復(fù)核例外報告的證據(jù)，以及批準僭越控制的人工處理的恰當簽名。 |
采購可能由未經(jīng)授權(quán)的員工執(zhí)行。 | 訪問控制只允許經(jīng)授權(quán)的員工處理訂購單，菜單層面的控制授權(quán)限定至單個員工。 | 復(fù)核正式的授權(quán)級別并定期修訂，采購人員有權(quán)在限額內(nèi)進行采購或處理某些類型的支出。僭越控制的、人工接受的訂購單，需經(jīng)采購主管或高級管理層批準。 | 詢問和檢查授權(quán)批準和授權(quán)越權(quán)的文件。檢查訂購單并確定其是否在授權(quán)批準的范圍之內(nèi)。 |
訂購的商品或勞務(wù)可能未被提供。 | 計算機自動對所有發(fā)出的訂購單事先編號，并與隨后的采購入庫通知單和供應(yīng)商發(fā)票進行比對。比對不符的訂購單被單獨打印。 | 長期未執(zhí)行的訂購單被記錄于未執(zhí)行訂購單的文件上，并采取跟進行動。 | 詢問并檢查文件，以證實對未執(zhí)行的訂購單的跟進情況。 |
采購訂購單的項目或數(shù)量可能不準確。 | 計算機將訂購單上的產(chǎn)品摘要和存貨代碼與存貨主文檔明細進行比對。當再訂貨數(shù)量超過存貨主文檔記錄的再訂貨數(shù)量，或者現(xiàn)有的存貨項目數(shù)量超過再訂貨水平時，生成訂貨例外報告。 | 由采購部門復(fù)核例外報告，取消訂購單或經(jīng)過恰當授權(quán)后處理。 | 檢查例外報告，證實問題已被適當處理。 |
收到商品和勞務(wù) | |||
收到商品可能未被記錄。 | 當商品接收倉庫索取訂購單以核對所收貨物時，計算機生成一份事先編號的采購入庫通知單。 定期打印未完成訂購單。 | 由采購部門復(fù)核和追蹤未完成訂購單報告。 定期將報表余額調(diào)整至應(yīng)付賬款余額。 | 檢查打印文件并追蹤未完成訂購單。 檢查應(yīng)付賬款的調(diào)整，并重新執(zhí)行這些程序，以獲取其是否正確的證據(jù)。 |
收到的商品可能不符合訂購單的要求或可能已被損壞。 | 收貨人員將收到的商品的情況、實際收貨數(shù)量錄入采購入庫通知單，將采購入庫通知單與訂購單上的具體信息進行比對，并就比對不符商品的情況和數(shù)量生成例外報告。 | 清點從供應(yīng)商處收到的商品，將商品的情況、收貨數(shù)量與訂購單進行核對。檢查貨物的狀況。復(fù)核例外報告并解決所有差異。 | 詢問、觀察商品實物并與訂購單進行核對。檢查打印文件以獲取復(fù)核和跟進的證據(jù)。 |
記錄采購和應(yīng)付賬款 | |||
收到的商品可能未被計入采購。 | 由計算機打印一份沒有相應(yīng)發(fā)票記錄的采購入庫通知單的完整清單。在一些計算機系統(tǒng)中，可能根據(jù)訂購單上的采購價格在臨時文檔中生成一份預(yù)開單據(jù)，當實際收到供應(yīng)商發(fā)票時，再按發(fā)票金額轉(zhuǎn)賬。 | 由會計部門人員追蹤遺失的發(fā)票。 | 詢問、檢查例外報告和其他文件，以追蹤已收到商品但發(fā)票未到、未作采購記錄的情況。 |
對發(fā)票已到，但商品或勞務(wù)尚未收到的可能作采購記錄，或者可能重復(fù)作采購記錄。 | 由計算機比對訂購單、采購入庫通知單和發(fā)票，只有比對一致后，采購才能被記錄至總分類賬；對比對不符和重復(fù)的發(fā)票生成例外報告。 在分批次處理系統(tǒng)中，由計算機控制各采購入庫通知單金額的總額，并與相應(yīng)的供應(yīng)商發(fā)票金額比對，對出現(xiàn)的差異打印成例外報告。 | 由會計部門的人員追蹤例外報告中提及的供應(yīng)商發(fā)票與訂購單或采購入庫通知單比對不一致問題或重復(fù)問題。 | 詢問和檢查例外報告，并追蹤已收到但比對不符的發(fā)票。 |
采購發(fā)票可能未被記錄于正確的會計期間。 | 由計算機將記錄采購的日期和采購入庫通知單上的日期進行比對，如果這些日期歸屬不同的會計期間，應(yīng)生成打印文件。 | 由會計人員輸入必要的分錄，確保對計入當期的負債的核算是恰當?shù)摹?/div> | 詢問和檢查打印文件并重新執(zhí)行截止程序。 |
記錄的采購價格可能不正確。 | 由計算機將供應(yīng)商發(fā)票上的單價與訂購單上的單價進行比對，如有差異應(yīng)生成例外報告。 | 復(fù)核例外報告，并解決問題。 | 詢問和檢查打印文件，以及解決差異的證據(jù)。通過對照發(fā)票價格與訂購單上的價格，重新執(zhí)行價格測試。 |
供應(yīng)商發(fā)票可能未被分配至正確的應(yīng)付賬款賬戶。 | 由計算機將訂購單和采購入庫通知單上的代碼與發(fā)票上的供應(yīng)商名稱和代碼進行比對，并將其與應(yīng)付賬款賬戶明細核對。 | 由會計部門人員追蹤例外報告上供應(yīng)商名稱和代碼比對不符的情況。 | 詢問和觀察例外報告，以及解決例外情況的證據(jù)。重新執(zhí)行分配費用支出的測試。 |
發(fā)票可能未分配至個人客戶的賬戶，或者在更新時使用了錯誤的應(yīng)付賬款文檔。 | 更新后，由計算機將應(yīng)付賬款期初余額合計數(shù)，加上本期購貨，減去本期支付，得到應(yīng)付賬款期末余額合計數(shù)，與應(yīng)付賬款總分類的期末余額進行比對。每次更新前，由計算機檢查日期和更新前的版本號。每次更新后，應(yīng)付賬款主文檔會注明日期或順序編號。 | 由適當?shù)臅嬋藛T執(zhí)行連續(xù)運行總額調(diào)節(jié)。復(fù)核并重新提交未分配采購發(fā)票的例外報告。利用外部文件標簽和整理功能來標明使用哪一版本的主文檔。 | 檢查連續(xù)運行控制總額的打印文件。詢問對IT程序的一般控制，以確保應(yīng)付賬款主文檔使用正確的版本。 |
在記錄或處理采購發(fā)票時可能出現(xiàn)錯誤。 | 在處理運行過程中檢查發(fā)票計算的準確性：檢查商品數(shù)量，將數(shù)量乘以單價與發(fā)票總額核對，并計算得出應(yīng)收的折扣。 | 每月根據(jù)供應(yīng)商對賬單調(diào)整應(yīng)付賬款金額，編制匯款通知單并郵寄給供應(yīng)商。詢問處理供應(yīng)商付款的人員是否與記錄采購發(fā)票的人員職責(zé)分離。應(yīng)付賬款明細賬合計數(shù)應(yīng)調(diào)節(jié)與應(yīng)付賬款總分類脹一致。 | 詢問、檢查并重新執(zhí)行應(yīng)付賬款總分類脹的調(diào)節(jié)程序。 |
購買的商品或勞務(wù)可能未被記錄于正確的費用或資產(chǎn)賬戶。 | 由計算機將訂購單、采購入庫通知單和發(fā)票上的賬戶代碼與總分類賬上的賬戶代碼進行比對。按周或按月打印采購交易中費用和資產(chǎn)的分配。 | 復(fù)核交易打印文件的合理性。 | 詢問和檢查打印文件，以獲取經(jīng)管理層復(fù)核的證據(jù)。詢問對于發(fā)現(xiàn)的錯誤，是否采取了改正措施。 |
上述所有風(fēng)險。 | 由管理層根據(jù)關(guān)鍵業(yè)績指標復(fù)核實際業(yè)績。例如：實際采購、計劃采購及月度趨勢分析；實現(xiàn)的毛利率；應(yīng)付賬款的周轉(zhuǎn)天數(shù)。 | 檢查用于證明已經(jīng)識別和解決與關(guān)鍵業(yè)績指標不符的實際業(yè)績問題的文件。詢問管理層針對這一問題采取的措施。重新執(zhí)行復(fù)核和跟進程序。 | |
記錄開具的支票和電子貨幣轉(zhuǎn)賬支付 | |||
開具的支票和電子貨幣轉(zhuǎn)賬支付憑證可能未被記錄。 | 在開具支票過程中，由計算機生成事先順序編號的支票。對空白支票實施接觸控制，只有得到授權(quán)的員工才能接觸。由支票支付系統(tǒng)打印所有開具的支票。 | 如果支票是手工開具的，應(yīng)控制尚未簽發(fā)的事先順序編號的支票表；由高級員工開具支票；按順序檢查支票編號；調(diào)節(jié)銀行存款余額。 | 詢問并觀察實物控制和接觸控制。重新執(zhí)行順序檢查和調(diào)節(jié)銀行存款余額的程序。 |
電子貨幣轉(zhuǎn)賬支付可能由未經(jīng)授權(quán)的人員執(zhí)行。 | 只有得到授權(quán)、掌握密碼的員工才能接觸電子貨幣轉(zhuǎn)賬專用終端機。 | 授權(quán)執(zhí)行電子貨幣支付交易的人員，根據(jù)支付次數(shù)的多少，按月、按周或按日復(fù)核電子貨幣支付清單打印文件，以發(fā)現(xiàn)不正?；蛭唇?jīng)授權(quán)的支付。 | 詢問、觀察實物控制和接觸控制。 |
可能向不正確的供應(yīng)商銀行賬戶進行電子貨幣轉(zhuǎn)賬支付。 | 對于為處理電子貨幣轉(zhuǎn)賬支付而從銀行下載的供應(yīng)商的銀行賬戶詳細信息，實施嚴格的控制。 | 只授權(quán)高級員工出于處理電子貨幣轉(zhuǎn)賬支付的目的，在銀行記錄中變更或增加供應(yīng)商銀行信息。詳細信息由供應(yīng)商書面提供，并在供應(yīng)商文檔中保存。依靠銀行的安全控制對此進行監(jiān)督。 | 詢問和檢查經(jīng)恰當授權(quán)簽字的記錄。 |
開具的支票和電子貨幣轉(zhuǎn)賬支付憑證可能未被及時記錄或分配到正確的應(yīng)付賬款賬戶。 | 付款被自動記入相關(guān)應(yīng)付賬款或費用賬戶和銀行存款賬戶。每一次開具支票后，及時調(diào)節(jié)相關(guān)總分類賬的變動。 | 定期進行銀行存款調(diào)節(jié)。按月根據(jù)銀行存款余額調(diào)節(jié)表對應(yīng)付賬款賬戶余額進行調(diào)節(jié)。 | 檢查并重新執(zhí)行調(diào)節(jié)程序。 |
可能就虛構(gòu)或未經(jīng)授權(quán)的采購開具支票和電子貨幣轉(zhuǎn)賬支付憑證。 | 由計算機比對訂購單、采購入庫通知單和發(fā)票，以及經(jīng)批準的供應(yīng)商主文檔上的供應(yīng)商賬戶代碼和名稱，打印例外報告。 | 如果支票由人工開具，由支票開具人員檢查所有支持性文件，包括支票開具前供應(yīng)商的應(yīng)付賬款調(diào)節(jié)表和匯款通知。由管理層復(fù)核應(yīng)付賬款明細表和采購交易明細表以發(fā)現(xiàn)非正常的支付。 | 詢問和觀察支票開具流程。檢查例外報告并追蹤問題的解決。 |
可能重復(fù)開具支票和電子貨幣轉(zhuǎn)賬支付。 | 由計算機將付款金額和應(yīng)付賬款余額進行比對，并就支付金額超過應(yīng)付金額的情況生成例外報告。 | 支持性憑據(jù)應(yīng)該注明“已付訖”標記以防止重復(fù)支付。復(fù)核例外報告并檢查例外事項的處理。 | 檢查例外報告，以確定任何付款額超過應(yīng)付余額的情況是否已得到解決。檢查已注明“已付訖”標記的憑據(jù)。 |
開具支票和電子貨幣轉(zhuǎn)賬支付的金額可能不正確。 | 由計算機比對訂購單、采購入庫通知單、發(fā)票以及在每一應(yīng)付賬款記錄中的供應(yīng)商賬戶代碼和金額。 | 如果支票由人工開具，由支票開具人員檢查所有支持性文件，包括支票開具前供應(yīng)商的應(yīng)付賬款調(diào)節(jié)表和匯款通知。 | 詢問和觀察支票開具流程，并重新執(zhí)行調(diào)節(jié)程序。 |
開具的支票和電子貨幣轉(zhuǎn)賬支付憑證，在送達供應(yīng)商前可能被修改。 | 開具的支票應(yīng)該由其他人員發(fā)送給供應(yīng)商，支票開具后不應(yīng)該再退還給支票開具人。按周或按月核對銀行存款余額調(diào)節(jié)表，復(fù)核銀行對賬單中包含的已支付的支票。 | 詢問、觀察支票開具流程，觀察并重新執(zhí)行銀行存款調(diào)節(jié)程序。 | |
上述所有風(fēng)險。 | 管理層的監(jiān)控主要涉及以下方面：日常零用現(xiàn)金或現(xiàn)金支付清單應(yīng)該反映分攤到應(yīng)付賬款、費用或資產(chǎn)總分類賬戶的金額，并就異常的金額或供應(yīng)商進行詢問；定期復(fù)核應(yīng)付賬款的賬齡分析，并調(diào)整應(yīng)付賬款總分類賬；追蹤異常的余額或不熟悉的供應(yīng)商名稱；監(jiān)控關(guān)鍵業(yè)績指標。 | 詢問、觀察管理層的復(fù)核程序以及對任何異常的事項的追蹤。重新執(zhí)行復(fù)核和追蹤程序。 | |
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