財務與會計《長期股權投資》選材及典型案例解析

　?。?）常見客觀題選材

　?、偻豢刂葡屡c非同一控制下長期股權投資入賬成本的計算；
　?、谕豢刂葡麻L期股權投資初始投資成本與所付資產(chǎn)賬面價值之間的差額的沖抵順序；
　?、弁豢刂葡潞喜⒎揭园l(fā)行權益性證券作為合并對價時資本公積的計算；
　?、芊峭豢刂葡沦徺I日的確認標準；
　　⑤非同一控制下長期股權投資的初始計量原則；
　　⑥成本法與權益法適用范圍的確認；
　　⑦成本法下收到現(xiàn)金股利時確認投資收益的會計處理；
　　⑧權益法下股權投資差額的會計處理；
　　⑨被投資方盈余或虧損時投資方的會計處理，尤其是在被投資方資產(chǎn)賬面口徑與公允口徑不一致時、被投資方的虧損使得投資方長期股權投資的賬面價值不足以抵補其承擔部分時以及被投資方先虧損后盈余時的會計處理；
　?、獗煌顿Y方所持有的可供出售金融資產(chǎn)出現(xiàn)公允價值增值時投資方“資本公積”額的計算；
　　⑾應全面掌握成本法與權益法轉換時投資方的會計處理。

　?。?）典型案例解析

　?、倨髽I(yè)合并形成的長期股權投資的初始計量，多以單項選擇題測試。

　　典型案例1【單項選擇題】甲公司2008年5月1日以庫存商品自丙公司手中換得乙公司60%的股權，甲公司、乙公司和丙公司同屬一個企業(yè)集團，庫存商品的成本為800萬元，公允價值為1 000萬元，增值稅稅率為17%，消費稅稅率為8%，該存貨已提跌價準備為10萬元，當天乙公司賬面凈資產(chǎn)為700萬元，公允凈資產(chǎn)為1 200萬元，當日甲公司資本公積結存額為240萬元，全部為股本溢價，盈余公積結余額為360萬元，未分配利潤結存額為1 000萬元。則甲公司取得投資當日應沖減留存收益的金額為（　）萬元。
　　A.380 　　　　　B.390
　　C.375 　　　　　D.325
　　『正確答案』A
　　『答案解析』
　　甲公司投資當日分錄如下：
　　借：長期股權投資－－乙公司　　　420（＝700×60%）
　　　　資本公積――股本溢價　　　　　　　　　　240
　　　　盈余公積　　　　　　　　　　　　　　　　360
　　　　利潤分配――未分配利潤　　　　　　　　　 20
　　　　存貨跌價準備　　　　　　　　　　　　　　 10
　　　　貸：庫存商品　　　　　　　　　　　　　　　　800
　　　　　　應交稅費――應交增值稅（銷項稅額）　　　170
　　　　　　　　　　――應交消費稅　　　　　　　　　 80

　　典型案例2【單項選擇題】甲公司2008年5月1日以庫存商品自丙公司手中換得乙公司60%的股權，甲公司與乙公司、丙公司無關聯(lián)方關系。庫存商品的成本為800萬元，公允價值為1 000萬元，增值稅稅率為17%，消費稅稅率為8%，該存貨已提跌價準備為50萬元，當天乙公司賬面凈資產(chǎn)為700萬元，公允凈資產(chǎn)為1 200萬元。則甲公司因該投資產(chǎn)生的損益額為（?。┤f元。
　　A.200 　　　　　B.170
　　C.115 　　　　　D.125
　　『正確答案』B
　　『答案解析』
　　甲公司投資當日分錄如下：
　　借：長期股權投資－－乙公司　　　　　　　　　1 170
　　　　貸：主營業(yè)務收入　　　　　　　　　　　　　　1 000
　　　　　　應交稅費――應交增值稅（銷項稅額）　　　　170
　　借：主營業(yè)務成本　　　　　　　　750
　　　　存貨跌價準備　　　　　　　　 50
　　　　貸：庫存商品　　　　　　　　　　800
　　借：營業(yè)稅金及附加　　　　　　 　80
　　　　貸：應交稅費――應交消費稅　 　　80
　　可見甲公司轉讓商品的損益額＝1 000－750－80＝170（萬元）

　　典型案例3【單項選擇題】甲公司2008年10月1日定向增發(fā)普通股100萬股給丙公司，從其手中換得乙公司60%的股權，甲公司、乙公司和丙公司同屬一個企業(yè)集團，該股票每股面值為1元，每股市價為10元，當天乙公司賬面凈資產(chǎn)為800萬元，當日甲公司資本公積結存額為240萬元，全部為股本溢價，盈余公積結余額為360萬元，未分配利潤結存額為1 000萬元。證券公司收取了45萬元的發(fā)行費用。則甲公司取得投資當日計入“資本公積”的金額為（　）。
　　A.335　　　　B.350
　　C.380　　　　D.355
　　『正確答案』A
　　『答案解析』
　　甲公司投資當日分錄如下：
　　借：長期股權投資－－乙公司　　480（＝800×60%）
　　　　貸：股本　　　　　　　　　　　　　　　　　 100
　　　　　　資本公積――股本溢價　　　　　　　　　 380
　　同時，支付發(fā)行費用時：
　　借：資本公積――股本溢價　　　　　　　　　　45
　　　　貸：銀行存款　　　　　　　　　　　　　　　 45
　　則計入資本公積的金額＝380－45＝335（萬元）。

　　典型案例4【單項選擇題】甲公司2008年10月1日定向增發(fā)普通股100萬股給丙公司，從其手中換得乙公司60%的股權，甲公司與乙公司、丙公司無關聯(lián)方關系，該股票每股面值為1元，每股市價為10元，當天乙公司賬面凈資產(chǎn)為800萬元，公允凈資產(chǎn)為2 000萬元。證券公司收取了45萬元的發(fā)行費用。則甲公司取得投資當日計入“資本公積”的金額為（?。?。
　　A.835　　　　B.750
　　C.800　　　　D.855
　　『正確答案』D
　　『答案解析』
　　甲公司投資當日分錄如下：
　　借：長期股權投資－－乙公司　　　1 000
　　　　貸：股本　　　　　　　　　　　　　100
　　　　　　資本公積――股本溢價　　　　　900
　　同時，支付發(fā)行費用時：
　　借：資本公積――股本溢價　　　　　45
　　　　貸：銀行存款　　　　　　　　　　　45
　　則計入資本公積的金額＝900－45＝855（萬元）。

　　②成本法分紅時的會計處理，以單項選擇題為主。

　　典型案例【單項選擇題】甲公司20×8年5月1日自二級股票市場購得乙公司10%的股份，乙公司于當年的5月20日宣告分紅600萬元，于6月2日實際發(fā)放，20×8年乙公司實現(xiàn)凈利潤900萬元，其中1－4月份實現(xiàn)凈利潤為200萬元。20×9年5月2日乙公司宣告分紅450萬元，于5月25日實際發(fā)放，20×9年乙公司實現(xiàn)凈利潤800萬元。2×10年5月10日乙公司宣告分紅200萬元，于5月20日實際發(fā)放，則2×10年分紅時甲公司應確認的投資收益為（?。┤f元。
　　A.20 　　　　　B.40
　　C.55 　　　　　D.25
　　『正確答案』A
　　『答案解析』成本法下對于被投資方宣告分配的現(xiàn)金股利應按照享有份額計入投資收益，金額＝200×10%＝20（萬元）。

　　③權益法的會計核算包括四個環(huán)節(jié)的內容：初始投資時股權投資差額的處理、被投資方實現(xiàn)盈虧時投資方的處理、被投資方分紅時投資方的處理、被投資方發(fā)生其他所有者權益變動時投資方的會計處理。理論部分多以多項選擇題測試，計算部分多以單項選擇題測試。

　　典型案例1【單項選擇題】2008年5月1日甲公司以一幢房產(chǎn)交換乙公司持有的丙公司30%的股權，甲公司對丙公司的經(jīng)營決策具有重大影響，房產(chǎn)的原價為1 000萬元，累計折舊為400萬元，已提減值準備為80萬元，公允價值為900萬元，營業(yè)稅稅率為5%，甲公司收到補價50萬元，此交換具有商業(yè)實質。丙公司2008年初可辨凈資產(chǎn)的公允價值為3 000萬元，全年實現(xiàn)凈利潤1 200萬元，其中1－4月份實現(xiàn)的凈利潤為250萬元，當年4月11日丙公司發(fā)放紅利300萬元，于5月6日實際發(fā)放。丙公司持有的一項可供出售金融資產(chǎn)發(fā)生增值600萬元，所得稅稅率為25%，則甲公司2008年末長期股權投資的賬面余額為（?。┤f元。
　　A.900　　　　　B.885　
　　C.1 305　　　　D.1 125
　　『正確答案』C
　　『答案解析』
　　①公司長期股權投資的初始投資成本＝900－50－300×30%＝760（萬元）；
　?、诒?008年5月1日可辨認凈資產(chǎn)的公允價值＝3 000＋250－300＝2 950（萬元）；
　　③甲公司投資當日在丙公司擁有的可辨認凈資產(chǎn)額＝2 950×30%＝885（萬元）；
　　④甲公司應將投資調整至885萬元，并認定貸差125萬元；
　?、菁坠靖鶕?jù)丙公司的盈余應調增長期股權投資價值285萬元［＝（1 200－250）×30%］；
　?、藜坠靖鶕?jù)丙公司可供出售金融資產(chǎn)的增值應調增長期股權投資價值135萬元［＝600×（1－25%）×30%］；
　?、?008年末甲公司長期股權投資的賬面余額＝885＋285＋135＝1 305（萬元）。

　　典型案例2【單項選擇題】2008年4月1日甲公司自二級股票市場購得乙公司25%的股權，甲公司對乙公司的經(jīng)營決策具有重大影響，買價為800萬元，交易費用6萬元。乙公司在甲公司投資當日可辨凈資產(chǎn)的公允價值為3 000萬元，全年實現(xiàn)凈利潤1 200萬元，4月1日乙公司有一臺設備的賬面價值為300萬元，公允價值為400萬元，尚余折舊期為5年，假定無凈殘值。當年6月11日乙公司宣告分紅200萬元，于6月16日實際發(fā)放。乙公司持有的一項可供出售金融資產(chǎn)發(fā)生增值60萬元，不考慮所得稅的影響。2009年乙公司發(fā)生虧損4 000萬元，甲公司持有乙公司的一項長期應收款520萬元，甲公司對乙公司的虧損不承擔連帶責任。2010年乙公司實現(xiàn)盈余1 360萬元，則甲公司2010年末長期股權投資的賬面余額為（?。┤f元。
　　A.236.25　　　　B.255.25　
　　C.277.25　　　　D.322.25
　　『正確答案』D
　　『答案解析』
　?、俟鹃L期股權投資的初始投資成本＝800＋6＝806（萬元）；
　?、诩坠就顿Y當日在乙公司擁有的可辨認凈資產(chǎn)額＝3 000×25%＝750（萬元）；
　?、奂坠境跏纪顿Y成本高于投資當日在被投資方擁有的可辨認凈資產(chǎn)的公允價值，屬于購買商譽的代價，不予調整賬面價值；
　?、芗坠疽蛞夜痉旨t沖減的投資成本＝200×25%＝50（萬元）
　?、?008年甲公司根據(jù)乙公司的盈余應調增長期股權投資價值萬元221.25萬元｛＝［（1 200×9/12－（400－300）÷5×9/12］×25%｝；　
　?、藜坠靖鶕?jù)乙公司可供出售金融資產(chǎn)的增值應調增長期股權投資價值15萬元［＝60×25%］；
　　2008年末甲公司長期股權投資的賬面余額＝806－50＋221.25＋15＝992.25（萬元）。
　?、?009年甲公司應承擔的虧損額為1 005萬元｛＝［4 000＋（400－300）÷5］×25%｝，超過其賬面價值12.75萬元，應繼續(xù)沖減長期應收款；　
　?、?010年甲公司在乙公司實現(xiàn)盈余時應恢復投資價值322.25萬元｛＝［1 360－（400－300）÷5］×25%）－12.75｝

　　典型案例3【多項選擇題】下列有關長期股權投資權益法核算的會計論斷中，正確的是（?。?br />　　A.當投資方對被投資方影響程度達到重大影響或重大影響以上時應采用權益法核算長期股權投資
　　B.因被投資方除凈損益以外的其他所有者權益變動造成的投資價值調整應列入“資本公積――其他權益變動”，此項資本公積在投資處置時應轉入投資收益
　　C.初始投資成本如果高于投資當日在被投資方擁有的可辨認凈資產(chǎn)公允價值的份額，應作為投資損失，在以后期間攤入各期損益
　　D.當被投資方的虧損使得投資方的賬面價值減至零時，如果投資方擁有被投資方的長期債權，則應沖減此債權，如果依然不夠沖抵，當投資方對被投資方承擔連帶虧損責任時，應貸記“預計負債”，否則將超額虧損列入備查簿中，等到將來被投資方實現(xiàn)盈余時，先沖備查簿中的未入賬虧損，再依次沖減“預計負債”，恢復長期債權價值，最后追加投資價值
　　『正確答案』BD
　　『答案解析』備選答案A：當投資方對被投資方達到控制程度時應采用成本法核算投資；備選答案C：初始投資成本高于投資當日在被投資方擁有的可辨認凈資產(chǎn)公允價值的份額的應視作購買商譽，不調整長期股權投資價值。

　　 典型案例4【單項選擇題】甲公司20×6年取得乙公司40%股權，實際支付價款為3 500萬元，投資時乙公司可辯認凈資產(chǎn)公允價值為8 000萬元（各項可辨認資產(chǎn)、負債的公允價值與賬面價值相同）。甲公司能夠對乙公司施加重大影響。甲公司投資后至20×7年末，乙公司累計實現(xiàn)凈利潤1 000萬元，未作利潤分配；因可供出售金融資產(chǎn)公允價值變動增加資本公積50萬元。 乙公司20×8年度實現(xiàn)凈利潤800萬元，其中包括因向甲公司借款而計入當期損益的利息費用80萬元。
　　要求：根據(jù)上述資料，不考慮其他因素，回答下列如下問題：
　?、傧铝懈黜楆P于甲公司對乙公司長期股權投資會計處理的表述中，正確的是（?。?。
　　A.對乙公司長期股權投資采用成本法核算
　　B.對乙公司長期股權投資的初始投資成本按3 200萬元計量
　　C.取得成本與投資時應享有乙公司可辨認凈資產(chǎn)公允價值份額之間的差額計入當期損益
　　D.投資后因乙公司資本公積變動調整對乙公司長期股權投資賬面價值并計入所有者權益
　　『正確答案』D
　　『答案解析』
　　A選項，應該是采用權益法進行核算,選項A錯誤；
　　B選項，應該是初始投資成本為3 500萬元,故選項B錯誤；
　　C選項，實際支付的款項3 500萬元大于享有被投資方可辨認凈資產(chǎn)的公允價值份額8 000×40%＝3 200（萬元），這部分的差額是作為商譽，不在賬上反映的。故選項C錯誤。

　?、?0×8年度甲公司對乙公司長期股權投資應確認的投資收益是（　）萬元。
　　A.240 　　　　　B.288
　　C.320 　　　　　D.352
　　『正確答案』C
　　『答案解析』投資收益=800×40%=320（萬元），無需根據(jù)甲、乙公司之間借款形成的利息費用對投資收益進行調整。

　　④成本法與權益法的方法轉換處理，尤其是成本法轉權益法時的追溯調整是關鍵考點。理論部分常見于多項選擇題，計算部分常見于單項選擇題。

　　典型案例1【單項選擇題】甲公司2008年4月1日自二級股票市場購得乙公司10%的股份，買價為560萬元，相關稅費3萬元。年初乙公司可辨認凈資產(chǎn)公允價值為3 000萬元，乙公司2008年全年實現(xiàn)凈利潤600萬元，1－3月份的凈利潤為150萬元。3月15日宣告分紅60萬元，4月5日實際發(fā)放。12月31日乙公司持有的可供出售金融資產(chǎn)發(fā)生貶值300萬元，所得稅率為25%。2009年4月1日甲公司以庫存商品自丙公司手中換得乙公司30%的股份，庫存商品的成本為900萬元，公允價值1 500萬元，增值稅率17%，消費稅率5%。乙公司2009年全年實現(xiàn)凈利潤700萬元，1－3月份的凈利潤為200萬元。當年5月1日乙公司宣告分紅480萬元，于6月5日實際發(fā)放。不考慮投資后資產(chǎn)評估增值等因素影響，則2009年末長期股權投資的賬面余額為（?。┤f元。
　　A.2 362.5 　　　　B.3 215.5　
　　C.2 645.8 　　　　D.1 935.7
　　『正確答案』A
　　『答案解析』
　?。?）甲公司2008年4月1日初始投資成本＝560+3－60×10%＝557（萬元）；
　　（2）2009年4月1日將2008年成本法核算指標追溯為權益法：
　?、僮匪莩跏纪顿Y成本與投資當日擁有的被投資方可辨認凈資產(chǎn)公允價值的份額之間的差額：
　　Ⅰ初始投資成本為557萬元；
　?、蛲顿Y當日被投資方可辨認凈資產(chǎn)公允價值＝3 000+150－60＝3 090（萬元）；
　?、笸顿Y當日甲公司擁有的被投資方可辨認凈資產(chǎn)公允價值的份額＝3 090×10%＝309（萬元），低于投資成本，無需追溯。
　?、诒煌顿Y方2008年盈余對投資的影響額＝（600－150）×10%=45（萬元）；
　?、郾煌顿Y方2008年可供出售金融資產(chǎn)貶值對投資的影響額＝300×（1－25%）×10%＝22.5（萬元）；
　　④被投資方2009年1－3月份盈余對投資的影響額＝200×10%＝20（萬元）；
　?、葑匪莺箝L期股權投資的賬面余額＝557+45－22.5+20＝599.5（萬元）；
　?。?）2009年4月1日第二次投資時初始投資成本＝1500+1500×17%＝1755（萬元）；
　?。?）2009年4月1日被投資方可辨認凈資產(chǎn)公允價值為3515萬元［＝3 000+600－60－300×（1－25%）+200］，屬于投資方第二次擁有的份額為1054.5萬元（＝3515×30%），低于初始投資成本1 755萬元，不作調整處理。
　?。?）2009年末長期股權投資的賬面余額＝599.5+1 755+（700－200）×40%－480×40%＝2 362.5（萬元）。

　　典型案例2【多項選擇題】下列有關成本法與權益法轉換的論斷中，正確的是（　）。
　　A.甲公司先持有乙公司股份的10%，后又買了20%的股份，達到了重大影響程度，屬于成本法轉權益法，應予追溯調整　
　　B.甲公司先持有乙公司股份的40%，具有重大影響能力，后又購得15%的股份，從而達到對乙公司的控制，屬于權益法轉成本法，不予追溯調整
　　C.甲公司先持有乙公司40%的股份，具有重大影響能力，后賣掉了30%的乙公司股份，不再具有重大影響能力，屬于權益法轉成本法，不予追溯調整
　　D.甲公司先持有乙公司60%的股份，具有控制能力，后賣掉了40%的乙公司股份，對乙公司具有重大影響，屬于成本法轉權益法，應予追溯調整
　　『正確答案』ABCD