近期，全國人大代表趙冬苓聯(lián)合31位代表，將《關(guān)于終止授權(quán)國務(wù)院制定稅收暫行規(guī)定或者條例的議案》正式上交本次全國人民代表大會議案組，此舉引起了各界的廣泛支持，激發(fā)了專家學(xué)者、社會民眾對人大稅收立法權(quán)的熱烈討論。全國人大常委會法制工作委員會副主任信春鷹對此也做了積極回應(yīng)：“我們還要認(rèn)真地研究、分析大家的意見，在適當(dāng)?shù)臅r候能夠考慮這個問題。”
反觀我國當(dāng)前的稅收立法狀況，僅有《個人所得稅法》、《企業(yè)所得稅法》、《車船稅法》及《稅收征收管理法》是由全國人大及其常委會制定的，而其他領(lǐng)域的稅收實(shí)體或程序性事項(xiàng)均由國務(wù)院及財(cái)稅行政主管部門制定行政法規(guī)和行政規(guī)章。盡管全國人大常委會已于2009年6月廢止了1984年的稅收立法授權(quán)，但國務(wù)院依據(jù)1985年全國人大有關(guān)經(jīng)濟(jì)體制改革和對外開放方面的授權(quán)，制定了數(shù)量眾多的稅收暫行條例。在這種背景下，全國人大收回稅收立法授權(quán)的議案，無疑回應(yīng)了依法治國的時代要求，也為我國的改革發(fā)展開啟了一條充滿希望的路徑。
回顧全國人大在1984年、1985年所作的兩次授權(quán)，在當(dāng)時稅種分散零落、稅制建設(shè)需求急切的歷史情境下，這實(shí)為迫不得已的選擇，對我國特定時期的稅法體系完善和經(jīng)濟(jì)體制改革起到了推動作用，確有一定合理性。但我們也應(yīng)清醒地認(rèn)識到，隨著社會主義市場經(jīng)濟(jì)的發(fā)展與民主法治理念的日漸強(qiáng)化，原有的稅收授權(quán)立法已產(chǎn)生了一定的消極影響，延緩了財(cái)稅法治進(jìn)程。
稅收授權(quán)立法的問題
稅收授權(quán)立法的弊端需要厘清。具體說，其一，稅收授權(quán)立法與稅收法定原則相悖，不利于約束行政權(quán)力和維護(hù)納稅人權(quán)利。
稅收法定原則堪稱稅法中的“帝王原則”，與刑法上的罪刑法定原則共同構(gòu)成了對公民財(cái)產(chǎn)權(quán)、人身權(quán)的完整保護(hù)框架。盡管我國《刑法》已成完備系統(tǒng)，罪刑法定原則逐漸深入人心，但稅收法定原則仍未得到應(yīng)有的重視和強(qiáng)調(diào)，使納稅人的基本財(cái)產(chǎn)權(quán)利失于全面的保障。從歷史起源看，“無法律則無課稅”的觀念奠定了現(xiàn)代國家和公共財(cái)政的根基，這就要求，稅收的稅率、課征對象等基本要素必須由人民選舉代表所組成的機(jī)關(guān)制定規(guī)則。
把稅收立法權(quán)掌控在全國人大手中，便能讓稅收的征收、使用和管理在公民的監(jiān)督視野下有序行使。反之，如果全國人大消極行使稅收立法權(quán)，轉(zhuǎn)而將稅收規(guī)范的制定向行政機(jī)關(guān)授權(quán)的話，可能會增加行政機(jī)關(guān)侵犯納稅人權(quán)利的機(jī)會；而且，行政機(jī)關(guān)自行訂立、修改或廢止稅收條例的舉動更為快捷和隨意，會減損稅收法律規(guī)范的穩(wěn)定性、可預(yù)期性，使納稅人長期的經(jīng)濟(jì)利益較難獲得堅(jiān)固的保護(hù)。
其二，稅收授權(quán)立法的過度易導(dǎo)致部門利益制度化，缺少科學(xué)統(tǒng)籌和綜合協(xié)調(diào)。
我國當(dāng)下的稅收授權(quán)立法，多采取整體授權(quán)、空白授權(quán)的方式，對相關(guān)的目的、范圍、程序、期限等因素缺乏足夠限制，對行政機(jī)關(guān)行使法律制定權(quán)力也缺乏過程監(jiān)督和中間審查，易造成混亂、失控的局面。畢竟，讓作為稅收法律關(guān)系一方的行政機(jī)關(guān)“既當(dāng)裁判員，又當(dāng)運(yùn)動員”，難免會有失中立和客觀。在實(shí)踐中，國務(wù)院往往全權(quán)下放或轉(zhuǎn)授權(quán)某個中央部門來制定稅收規(guī)范，而部門立法現(xiàn)象一旦泛濫，稅收法律則難以避免演變?yōu)橐恍┎块T爭奪權(quán)力的場所。
與此同時，因?yàn)樾姓ㄒ?guī)、部門規(guī)章的規(guī)范層級較低，法律制定機(jī)關(guān)并不具備在更高平臺上匯總、綜合和統(tǒng)籌的角色定位，使稅收規(guī)范難以全面收集各方面意見，在統(tǒng)一性、科學(xué)性方面也有所缺失。
其三，稅收授權(quán)立法對民意的體現(xiàn)不夠充分，法律的民主和透明程度較為不足。
相較于全國人大行使稅收立法權(quán)，行政機(jī)關(guān)立法的民意代表性比較薄弱，公民的訴求表達(dá)和參與機(jī)制不能得到成熟的支撐。換言之，民主是法治建設(shè)的應(yīng)有之義和內(nèi)在要求，只有在法律制定過程中發(fā)揮公眾的參與和主導(dǎo)作用，才能保證法律順應(yīng)民意、彰顯民情、關(guān)注民生、匯集民智。尤其對于牽涉千家萬戶切身利益的稅收事項(xiàng)，民主立法的必要性自不待言。但在我國稅收授權(quán)立法的體系下，很難建立一個常規(guī)化、制度化的民意傳導(dǎo)機(jī)制。法律規(guī)范更多體現(xiàn)了“行政主導(dǎo)”的色彩，而理應(yīng)躋身主角的公民只能被動成為法律規(guī)范的客體，成為稅收制度的承受者和消費(fèi)者。
此外，稅收行政立法在開放和透明度上也存在固有缺陷，封閉、壟斷式的立法模式，會使公民在沒有心理準(zhǔn)備時不得不面對突如其來的某項(xiàng)稅收政策，也易誘發(fā)一系列逃避民主監(jiān)督的稅權(quán)行使之舉。
其四，稅收授權(quán)立法不利于納稅人遵從度的提升，使得行政成本提高、社會矛盾加劇。
在授權(quán)立法情形下，行政機(jī)關(guān)面臨或多或少的身份困境。一方面，這無形中導(dǎo)致行政機(jī)關(guān)制定的稅收法律規(guī)范難被國民自覺認(rèn)同、自愿接受，會降低納稅人的接納意愿和遵從意識，增加稅收行政執(zhí)法的成本、難度和風(fēng)險(xiǎn)。另一方面，授權(quán)立法的正當(dāng)性難題若長久存在，可能會使國民對國家建設(shè)方式的正義程度有所疑慮，繼而引發(fā)社會問題失調(diào)、社會矛盾涌現(xiàn)、社會風(fēng)險(xiǎn)加大，無益于政府的有效治理和國家的長治久安。
人大收回授權(quán)的進(jìn)路
考慮到上述弊病，在當(dāng)前階段，有必要將稅收立法權(quán)收歸全國人大，并為之充分準(zhǔn)備部署、積極創(chuàng)造條件。
解決思路主要有兩種：一是仿照2009年十一屆全國人大常委會廢止部分法律的形式，選擇恰當(dāng)時機(jī)，廢止1985年的稅收立法授權(quán)，這種路徑比較直接；二是不明確廢止1985年的稅收立法授權(quán)，而是通過將現(xiàn)行涉及稅收的行政法規(guī)逐步上升為法律的方式，間接收回過去的授權(quán)，這樣相當(dāng)于最終實(shí)現(xiàn)了淡化稅收立法授權(quán)的效果，不過需要更多時間來檢驗(yàn)和鞏固。
當(dāng)然，將稅收立法權(quán)收歸人大是一項(xiàng)影響深遠(yuǎn)而又關(guān)涉方方面面的綜合性工程，并非可以一蹴而就的。因此，在確定稅收法定的立場后，我們還應(yīng)立足長遠(yuǎn)和整體化的視角，做好充足的前期預(yù)案，全面思考和合理應(yīng)對各種需要解決的問題，以使這一目標(biāo)落到實(shí)處，成為帶動我國系統(tǒng)改革的有力切入點(diǎn)。
其一，對已存在且正在生效的稅收行政法規(guī)，應(yīng)認(rèn)可其有效性和拘束力，允許國務(wù)院在遵循減輕稅負(fù)原則的基礎(chǔ)上對現(xiàn)有稅種予以修改，并留待全國人大逐步、逐級、逐層地清理。
首先，從法理上講，立法機(jī)關(guān)收回稅收授權(quán)之后，只能產(chǎn)生向后禁止新的授權(quán)立法的法律效力，而不會溯及性地使得國務(wù)院及財(cái)稅行政主管部門制定的稅收行政法規(guī)、規(guī)章都自然歸于無效，也即，在全國人大或其常委會制定新法律替代前，各個稅種暫行條例依然保持原有的規(guī)制力。其次，在廢止1985年授權(quán)后至新法律出臺前，鑒于全國人大會期較短、事務(wù)繁多，不具有根據(jù)經(jīng)濟(jì)社會態(tài)勢及時調(diào)整稅收法律制度的客觀條件，如果一味等待人大立法，可能會延誤或遺漏適時的發(fā)展機(jī)遇，所以，行政機(jī)關(guān)有權(quán)力修改落后于形勢的稅收法規(guī)條例。但需注意的是，為防止行政機(jī)關(guān)借修改稅收規(guī)范之名而行課征新稅之實(shí)，須確保修改后的稅收法律規(guī)范以不增加納稅人的稅收負(fù)擔(dān)為底線。
此外，全國人大亟須加快步伐，條分縷析地清理和整治現(xiàn)存的行政法規(guī)、規(guī)章和其他規(guī)范性文件。借這個契機(jī)，可重新梳理稅收制度脈絡(luò)、引入新的稅法思想，并改變當(dāng)下法律規(guī)范質(zhì)量良莠不齊、內(nèi)部彼此沖突的境況，建構(gòu)一個結(jié)構(gòu)完整、邏輯清晰、層次分明、上下位階的法律互相協(xié)調(diào)的稅收法律體系。
其二，對尚未開展立法的稅收領(lǐng)域，應(yīng)推動全國人大積極行使稅收立法權(quán)，也可在一定層面上對國務(wù)院進(jìn)行有限度、有針對性的立法授權(quán)。
當(dāng)下，我國的房產(chǎn)稅、“營改增”擴(kuò)圍還未塵埃落定，遺產(chǎn)稅、環(huán)境稅等稅種是否開征、何時開征、怎樣開征仍處于理論探討階段，因此，全國人大應(yīng)結(jié)合未來收回稅收授權(quán)立法的趨向，主動在這些新事項(xiàng)的立法上有所作為，從而在一次次鍛煉中得到提升，也使稅收法定的理想化為觸手可及的現(xiàn)實(shí)。
一方面，雖然全國人大在專業(yè)性上恐難以獨(dú)自承擔(dān)稅收立法的復(fù)雜工作，但是，這不足以成為阻礙人大在稅收立法中起主導(dǎo)作用的正當(dāng)理由。全國人大不僅可以在法律制定的合適時期聽取專家學(xué)者的建議和意見，乃至采取委托專家立法的措施，而且完全可以在保持自身統(tǒng)率地位的前提下，將財(cái)政部、國稅總局、海關(guān)總署等相關(guān)行政部門納入稅收立法進(jìn)程中，由此方能既更大程度地利用行政機(jī)關(guān)的人才、資源優(yōu)勢和實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)，又避免部門立法的狹隘和局限。
另一方面，根據(jù)《立法法》第9條規(guī)定，在某一領(lǐng)域的立法條件尚不成熟的情況下，讓國務(wù)院先行探索是合理措施，對國務(wù)院進(jìn)行適當(dāng)?shù)亩愂樟⒎ㄊ跈?quán)并不違背稅收法定原則的本質(zhì)要求。且細(xì)節(jié)性、實(shí)施性的問題本就適宜由行政機(jī)關(guān)制定細(xì)則，以形成多層次、立體化的稅收法律結(jié)構(gòu)。
在稅收立法授權(quán)過程中，我們應(yīng)特別關(guān)注如下幾個問題：一是，在授權(quán)的同時必須對授權(quán)行政機(jī)關(guān)立法的目的、范圍、內(nèi)容等加以嚴(yán)格限定，實(shí)行具體、個別的授權(quán)而非籠統(tǒng)性的授權(quán)；二是，增強(qiáng)稅收授權(quán)立法的全過程監(jiān)督和結(jié)果反饋，使每次授權(quán)都能成為權(quán)責(zé)關(guān)系明晰、始終如一的鄭重托付；三是，授權(quán)之后，仍須快速跟進(jìn)稅收立法步伐，待時機(jī)成熟時將相關(guān)基本事項(xiàng)以全國人大或其常委會立法的形式頒布推出，防止稅收行政法規(guī)的長期放任實(shí)行架空立法機(jī)關(guān)的稅收立法權(quán)。
其三，要從根本上取得人大收回稅收立法權(quán)的成效，需要推進(jìn)我國人大制度的深層次改革，提高立法機(jī)關(guān)的專業(yè)能力。試想，即便將稅收立法權(quán)交還全國人大，但若它沒有足夠的稅法人才儲備和組織協(xié)調(diào)機(jī)制，這個“非巧婦”亦無力做出一頓豐富的“法律菜肴”。因此，加強(qiáng)全國人大的能力建設(shè)應(yīng)成為解決立法授權(quán)問題乃至改造整個權(quán)力架構(gòu)的治本之策，這方面的具體措施包括，調(diào)整人大代表組成結(jié)構(gòu)、增加全國人大及其常委會的專門機(jī)關(guān)的專業(yè)人員編制等。否則，全國人大獲得名義上的稅收立法權(quán)后，將可能再度陷入行動乏力、操作遲緩的尷尬境地，無法產(chǎn)生實(shí)際效益，這從《稅收征收管理法》等多部法律的修改或制定被全國人大研究多年至今仍未出臺的現(xiàn)象中就可見一斑。
可以說，全國人大即便收回稅收立法權(quán)之后，也還有很長的路要走，與此相伴的一連串問題也將時刻叩問著改革者的內(nèi)心，但我們?nèi)杂欣碛善谂危绻麍?jiān)守法治和民主思維為思考起點(diǎn)，那么，前路就會溢滿陽光，目標(biāo)就會為之不遠(yuǎn)了。
