對(duì)外經(jīng)濟(jì)活動(dòng)稅收負(fù)擔(dān)最小化的主要途徑——國(guó)際稅收籌劃是經(jīng)濟(jì)主體稅收負(fù)擔(dān)最小化的合法方法
國(guó)際稅收籌劃是自然人和法人所制定的一項(xiàng)法律所允許的使全球的稅收負(fù)擔(dān)最小化的計(jì)劃，其目的是使對(duì)外經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的所有管轄區(qū)的總所得實(shí)現(xiàn)最大化。顯然，公司的國(guó)際稅收籌劃和非公司主體的國(guó)際稅收籌劃在籌劃的機(jī)制中所強(qiáng)調(diào)的側(cè)重點(diǎn)并不一致?？梢园l(fā)現(xiàn)，國(guó)際稅收籌劃的某些特征不僅適用于對(duì)外經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的主體，而且也適用于所有國(guó)內(nèi)的力求在自己管轄區(qū)內(nèi)實(shí)現(xiàn)稅收支出最小化的法人和自然人。對(duì)于那些并不直接從事對(duì)外經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的公民和公司來(lái)說(shuō)，稅收最小化的方法之一可能是將所得轉(zhuǎn)移到具有稅收優(yōu)惠政策的國(guó)家去，將公司或個(gè)人的資本投資到國(guó)際資本市場(chǎng)中收益最大且免稅的領(lǐng)域中去。這些方法并不觸犯法律，而且也可能是納稅人對(duì)國(guó)家機(jī)器的稅收吸納量越來(lái)越大的一種反應(yīng)。
1.公司國(guó)際稅收籌劃
公司是公司國(guó)際稅收籌劃的主體。這類稅收籌劃的實(shí)施更多地是適用于對(duì)外經(jīng)濟(jì)活動(dòng)主體的經(jīng)營(yíng)實(shí)踐，其中包括跨國(guó)公司的全球經(jīng)營(yíng)活動(dòng)。從稅收角度看，所謂的跨國(guó)公司是指集團(tuán)的公司內(nèi)部結(jié)構(gòu)體系。這種結(jié)構(gòu)體系包括總持股公司和分布在與母公司非同一稅收管轄區(qū)內(nèi)的其他國(guó)家中的子公司、分公司、代表處等。當(dāng)然，建立跨國(guó)集團(tuán)的主要目的是在經(jīng)濟(jì)國(guó)際化的條件下，實(shí)現(xiàn)生產(chǎn)過(guò)程、銷售和管理的最優(yōu)化，成本費(fèi)用的最小化和利潤(rùn)的最大化，從而鞏固跨國(guó)公司在國(guó)際市場(chǎng)中的地位。但是，在構(gòu)建跨國(guó)公司內(nèi)部結(jié)構(gòu)的策劃過(guò)程中，經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中的稅收問(wèn)題不能被置于最后的地位。
公司國(guó)際稅收籌劃的目標(biāo)恰恰是實(shí)現(xiàn)跨國(guó)公司內(nèi)部結(jié)構(gòu)的最優(yōu)化，從而使公司的總利潤(rùn)達(dá)到最大化。
公司的國(guó)際稅收籌劃就是要尋找合法的方法來(lái)減少跨國(guó)公司的稅收負(fù)擔(dān)，它的使命就是使跨國(guó)公司的稅收總支出最小化。這些稅收包括跨國(guó)公司經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的所有所在國(guó)的當(dāng)?shù)囟愂眨ò吹赜蛟瓌t），以及公司管理中心所在國(guó)的公司所得稅（按居民原則）。
公司國(guó)際稅收籌劃的客體是跨國(guó)公司的利潤(rùn)。為了使集團(tuán)的全球利潤(rùn)最大化，必須使跨國(guó)公司經(jīng)營(yíng)活動(dòng)所面臨的主要稅收最小化。這些稅收包括直接稅和間接稅。其中，直接稅包括：①所得稅。指公司所得稅，以股息、利息和特許權(quán)使用費(fèi)為形式的利潤(rùn)分配稅（預(yù)提所得稅），以及出售不動(dòng)產(chǎn)和有價(jià)證券的資本利得稅（capital gains tax）（應(yīng)稅的資本利得一般都以售價(jià)和原購(gòu)入價(jià)的差額為計(jì)算依據(jù)）。②財(cái)產(chǎn)稅。指資本稅、財(cái)富稅（不動(dòng)產(chǎn)、土地）。③社會(huì)保障稅及其他直接稅。
間接稅包括：①增值稅和消費(fèi)稅；②關(guān)稅及其附加稅；③交易稅，指銷售稅、不動(dòng)產(chǎn)交易稅、股票交易稅等。
公司國(guó)際稅收籌劃的主要原理是建立靈活的公司內(nèi)部結(jié)構(gòu)，并在這個(gè)結(jié)構(gòu)的范圍內(nèi)開展下列一些使稅收最小化的業(yè)務(wù)活動(dòng)：
?。?）利潤(rùn)的再分配（profit diversion），指將跨國(guó)公司的全球利潤(rùn)安置到稅收水平相對(duì)較低的國(guó)家去；
?。?）減少利潤(rùn)（Profit extraction），指將部分費(fèi)用和股息、利息、特許權(quán)使用費(fèi)的付款歸入跨國(guó)公司內(nèi)部低稅國(guó)居民公司的財(cái)務(wù)收益之中；
?。?）創(chuàng)造利潤(rùn)（Profit creation），指把全部業(yè)務(wù)轉(zhuǎn)入低稅國(guó)或低稅的地區(qū)去，割斷與高稅管轄區(qū)內(nèi)應(yīng)稅經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的任何聯(lián)系。
上述前兩項(xiàng)活動(dòng)在跨國(guó)公司內(nèi)部企業(yè)的國(guó)際稅收籌劃中運(yùn)用得很廣泛，第三項(xiàng)活動(dòng)則比較少見。
2.個(gè)人國(guó)際稅收籌劃
個(gè)人國(guó)際稅收籌劃的主體是所有非公司形式的各類經(jīng)營(yíng)組織以及自然人。經(jīng)濟(jì)中非公司成分的經(jīng)營(yíng)組織形式主要包括個(gè)體所有企業(yè)和合伙企業(yè)。個(gè)人國(guó)際稅收籌劃也可能被某些混合型的經(jīng)營(yíng)結(jié)構(gòu)所利用，如跨國(guó)公司的某些分支部門是一些以合伙企業(yè)的形式登記注冊(cè)的企業(yè)，而合伙企業(yè)中的某個(gè)合伙人是外國(guó)公司。
個(gè)人國(guó)際稅收籌劃的主要目標(biāo)是以自然人稅收總負(fù)擔(dān)的最小化，來(lái)實(shí)現(xiàn)所得總額的最大化。對(duì)于那些居住在自己的國(guó)籍國(guó)和居住國(guó)的自然人而言，即使他們不從事走出國(guó)門的對(duì)外經(jīng)濟(jì)活動(dòng)，但還是能夠利用個(gè)人國(guó)際稅收籌劃的原理為自己帶來(lái)收益。
顯然，如果在其他管轄區(qū)內(nèi)個(gè)人所得及其業(yè)務(wù)活動(dòng)所承擔(dān)的稅收較低，那么必然會(huì)產(chǎn)生一種可能性，即將個(gè)人的資本轉(zhuǎn)移到低稅的國(guó)家和地區(qū)去。資本總是從那些高稅國(guó)流向稅收環(huán)境良好、低稅率的國(guó)家，并且，這種資本流向在將來(lái)也未必會(huì)有所改變。
因此，對(duì)于每個(gè)自然人納稅人來(lái)說(shuō)，了解個(gè)人國(guó)際稅收籌劃是十分有益的。
對(duì)于從事對(duì)外經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的自然人來(lái)說(shuō)，國(guó)際稅收籌劃所能帶來(lái)的利益可反映在兩個(gè)方面：第一，使產(chǎn)生于外國(guó)稅收管轄區(qū)內(nèi)的所得達(dá)到最大化；第二，可避免國(guó)際雙重征稅所帶來(lái)的沉重的稅收負(fù)擔(dān)。為了達(dá)到這兩個(gè)目的，可充分利用稅收抵免、稅收免除，以及國(guó)際稅收協(xié)定所提供的各種優(yōu)惠條件。
個(gè)人國(guó)際稅收籌劃的對(duì)象是自然人在所有不同管轄區(qū)內(nèi)所獲得的全部所得。這些所得可能會(huì)面臨如下一些直接稅和間接稅。其中，直接稅包括：①個(gè)人所得稅（這里的所得包括某納稅人全部的分配收入，其中也有股息、利息、稿酬、特許權(quán)使用費(fèi)、動(dòng)產(chǎn)與不動(dòng)產(chǎn)的資本利得、受贈(zèng)等）；②財(cái)產(chǎn)稅，指資本稅、動(dòng)產(chǎn)稅和不動(dòng)產(chǎn)稅；③社會(huì)保障稅；④遺產(chǎn)稅和贈(zèng)與稅。間接稅包括：①增值稅和消費(fèi)稅；②交易稅，指對(duì)不動(dòng)產(chǎn)、有價(jià)證券的交易征收的稅；③關(guān)稅和其他與進(jìn)出口相關(guān)的稅收。
在國(guó)際經(jīng)濟(jì)生活中，建立信托關(guān)系是個(gè)人國(guó)際稅收籌劃的基礎(chǔ)。由于信托被作為一個(gè)單獨(dú)的納稅實(shí)體對(duì)待，所以，建立信托就可以使委托人合法地與其財(cái)產(chǎn)所有權(quán)分離。在一般情況下，委托人對(duì)信托財(cái)產(chǎn)及所得不再負(fù)有納稅義務(wù)，利用信托的基本原理正是源于這種所有權(quán)的合法分離。目前，建立信托已成為減輕個(gè)人稅收負(fù)擔(dān)的個(gè)人國(guó)際稅收籌劃的重要手段。
在不少國(guó)家中，信托被列為除自然人和公司以外的獨(dú)立的納稅人范疇。例如，在美國(guó)，信托代理人被認(rèn)作獨(dú)立的納稅單位，應(yīng)就委托人委托財(cái)產(chǎn)的所得納稅。
可見，作為一個(gè)單獨(dú)的個(gè)人納稅人，一般很難掌握個(gè)人國(guó)際稅收籌劃的所有原理。
因此，他們需要求助于專門為客戶編制稅收籌劃的專業(yè)公司。而就公司而言，有的公司內(nèi)部專設(shè)了稅收籌劃部門，也有的公司利用那些獨(dú)立的稅收咨詢公司的服務(wù)。
當(dāng)了解了國(guó)際稅收籌劃每種形式的基本特征后，我們就可以對(duì)國(guó)際稅收籌劃的主要構(gòu)思進(jìn)行更為詳盡的分析。以下先轉(zhuǎn)入公司國(guó)際稅收籌劃，爾后再進(jìn)入個(gè)人國(guó)際稅收籌劃。
1.公司國(guó)際稅收籌劃
公司是公司國(guó)際稅收籌劃的主體。這類稅收籌劃的實(shí)施更多地是適用于對(duì)外經(jīng)濟(jì)活動(dòng)主體的經(jīng)營(yíng)實(shí)踐，其中包括跨國(guó)公司的全球經(jīng)營(yíng)活動(dòng)。從稅收角度看，所謂的跨國(guó)公司是指集團(tuán)的公司內(nèi)部結(jié)構(gòu)體系。這種結(jié)構(gòu)體系包括總持股公司和分布在與母公司非同一稅收管轄區(qū)內(nèi)的其他國(guó)家中的子公司、分公司、代表處等。當(dāng)然，建立跨國(guó)集團(tuán)的主要目的是在經(jīng)濟(jì)國(guó)際化的條件下，實(shí)現(xiàn)生產(chǎn)過(guò)程、銷售和管理的最優(yōu)化，成本費(fèi)用的最小化和利潤(rùn)的最大化，從而鞏固跨國(guó)公司在國(guó)際市場(chǎng)中的地位。但是，在構(gòu)建跨國(guó)公司內(nèi)部結(jié)構(gòu)的策劃過(guò)程中，經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中的稅收問(wèn)題不能被置于最后的地位。
公司國(guó)際稅收籌劃的目標(biāo)恰恰是實(shí)現(xiàn)跨國(guó)公司內(nèi)部結(jié)構(gòu)的最優(yōu)化，從而使公司的總利潤(rùn)達(dá)到最大化。
公司的國(guó)際稅收籌劃就是要尋找合法的方法來(lái)減少跨國(guó)公司的稅收負(fù)擔(dān)，它的使命就是使跨國(guó)公司的稅收總支出最小化。這些稅收包括跨國(guó)公司經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的所有所在國(guó)的當(dāng)?shù)囟愂眨ò吹赜蛟瓌t），以及公司管理中心所在國(guó)的公司所得稅（按居民原則）。
公司國(guó)際稅收籌劃的客體是跨國(guó)公司的利潤(rùn)。為了使集團(tuán)的全球利潤(rùn)最大化，必須使跨國(guó)公司經(jīng)營(yíng)活動(dòng)所面臨的主要稅收最小化。這些稅收包括直接稅和間接稅。其中，直接稅包括：①所得稅。指公司所得稅，以股息、利息和特許權(quán)使用費(fèi)為形式的利潤(rùn)分配稅（預(yù)提所得稅），以及出售不動(dòng)產(chǎn)和有價(jià)證券的資本利得稅（capital gains tax）（應(yīng)稅的資本利得一般都以售價(jià)和原購(gòu)入價(jià)的差額為計(jì)算依據(jù)）。②財(cái)產(chǎn)稅。指資本稅、財(cái)富稅（不動(dòng)產(chǎn)、土地）。③社會(huì)保障稅及其他直接稅。
間接稅包括：①增值稅和消費(fèi)稅；②關(guān)稅及其附加稅；③交易稅，指銷售稅、不動(dòng)產(chǎn)交易稅、股票交易稅等。
公司國(guó)際稅收籌劃的主要原理是建立靈活的公司內(nèi)部結(jié)構(gòu)，并在這個(gè)結(jié)構(gòu)的范圍內(nèi)開展下列一些使稅收最小化的業(yè)務(wù)活動(dòng)：
?。?）利潤(rùn)的再分配（profit diversion），指將跨國(guó)公司的全球利潤(rùn)安置到稅收水平相對(duì)較低的國(guó)家去；
?。?）減少利潤(rùn)（Profit extraction），指將部分費(fèi)用和股息、利息、特許權(quán)使用費(fèi)的付款歸入跨國(guó)公司內(nèi)部低稅國(guó)居民公司的財(cái)務(wù)收益之中；
?。?）創(chuàng)造利潤(rùn)（Profit creation），指把全部業(yè)務(wù)轉(zhuǎn)入低稅國(guó)或低稅的地區(qū)去，割斷與高稅管轄區(qū)內(nèi)應(yīng)稅經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的任何聯(lián)系。
上述前兩項(xiàng)活動(dòng)在跨國(guó)公司內(nèi)部企業(yè)的國(guó)際稅收籌劃中運(yùn)用得很廣泛，第三項(xiàng)活動(dòng)則比較少見。
2.個(gè)人國(guó)際稅收籌劃
個(gè)人國(guó)際稅收籌劃的主體是所有非公司形式的各類經(jīng)營(yíng)組織以及自然人。經(jīng)濟(jì)中非公司成分的經(jīng)營(yíng)組織形式主要包括個(gè)體所有企業(yè)和合伙企業(yè)。個(gè)人國(guó)際稅收籌劃也可能被某些混合型的經(jīng)營(yíng)結(jié)構(gòu)所利用，如跨國(guó)公司的某些分支部門是一些以合伙企業(yè)的形式登記注冊(cè)的企業(yè)，而合伙企業(yè)中的某個(gè)合伙人是外國(guó)公司。
個(gè)人國(guó)際稅收籌劃的主要目標(biāo)是以自然人稅收總負(fù)擔(dān)的最小化，來(lái)實(shí)現(xiàn)所得總額的最大化。對(duì)于那些居住在自己的國(guó)籍國(guó)和居住國(guó)的自然人而言，即使他們不從事走出國(guó)門的對(duì)外經(jīng)濟(jì)活動(dòng)，但還是能夠利用個(gè)人國(guó)際稅收籌劃的原理為自己帶來(lái)收益。
顯然，如果在其他管轄區(qū)內(nèi)個(gè)人所得及其業(yè)務(wù)活動(dòng)所承擔(dān)的稅收較低，那么必然會(huì)產(chǎn)生一種可能性，即將個(gè)人的資本轉(zhuǎn)移到低稅的國(guó)家和地區(qū)去。資本總是從那些高稅國(guó)流向稅收環(huán)境良好、低稅率的國(guó)家，并且，這種資本流向在將來(lái)也未必會(huì)有所改變。
因此，對(duì)于每個(gè)自然人納稅人來(lái)說(shuō)，了解個(gè)人國(guó)際稅收籌劃是十分有益的。
對(duì)于從事對(duì)外經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的自然人來(lái)說(shuō)，國(guó)際稅收籌劃所能帶來(lái)的利益可反映在兩個(gè)方面：第一，使產(chǎn)生于外國(guó)稅收管轄區(qū)內(nèi)的所得達(dá)到最大化；第二，可避免國(guó)際雙重征稅所帶來(lái)的沉重的稅收負(fù)擔(dān)。為了達(dá)到這兩個(gè)目的，可充分利用稅收抵免、稅收免除，以及國(guó)際稅收協(xié)定所提供的各種優(yōu)惠條件。
個(gè)人國(guó)際稅收籌劃的對(duì)象是自然人在所有不同管轄區(qū)內(nèi)所獲得的全部所得。這些所得可能會(huì)面臨如下一些直接稅和間接稅。其中，直接稅包括：①個(gè)人所得稅（這里的所得包括某納稅人全部的分配收入，其中也有股息、利息、稿酬、特許權(quán)使用費(fèi)、動(dòng)產(chǎn)與不動(dòng)產(chǎn)的資本利得、受贈(zèng)等）；②財(cái)產(chǎn)稅，指資本稅、動(dòng)產(chǎn)稅和不動(dòng)產(chǎn)稅；③社會(huì)保障稅；④遺產(chǎn)稅和贈(zèng)與稅。間接稅包括：①增值稅和消費(fèi)稅；②交易稅，指對(duì)不動(dòng)產(chǎn)、有價(jià)證券的交易征收的稅；③關(guān)稅和其他與進(jìn)出口相關(guān)的稅收。
在國(guó)際經(jīng)濟(jì)生活中，建立信托關(guān)系是個(gè)人國(guó)際稅收籌劃的基礎(chǔ)。由于信托被作為一個(gè)單獨(dú)的納稅實(shí)體對(duì)待，所以，建立信托就可以使委托人合法地與其財(cái)產(chǎn)所有權(quán)分離。在一般情況下，委托人對(duì)信托財(cái)產(chǎn)及所得不再負(fù)有納稅義務(wù)，利用信托的基本原理正是源于這種所有權(quán)的合法分離。目前，建立信托已成為減輕個(gè)人稅收負(fù)擔(dān)的個(gè)人國(guó)際稅收籌劃的重要手段。
在不少國(guó)家中，信托被列為除自然人和公司以外的獨(dú)立的納稅人范疇。例如，在美國(guó)，信托代理人被認(rèn)作獨(dú)立的納稅單位，應(yīng)就委托人委托財(cái)產(chǎn)的所得納稅。
可見，作為一個(gè)單獨(dú)的個(gè)人納稅人，一般很難掌握個(gè)人國(guó)際稅收籌劃的所有原理。
因此，他們需要求助于專門為客戶編制稅收籌劃的專業(yè)公司。而就公司而言，有的公司內(nèi)部專設(shè)了稅收籌劃部門，也有的公司利用那些獨(dú)立的稅收咨詢公司的服務(wù)。
當(dāng)了解了國(guó)際稅收籌劃每種形式的基本特征后，我們就可以對(duì)國(guó)際稅收籌劃的主要構(gòu)思進(jìn)行更為詳盡的分析。以下先轉(zhuǎn)入公司國(guó)際稅收籌劃，爾后再進(jìn)入個(gè)人國(guó)際稅收籌劃。
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