增值稅稅收籌劃――合理變更企業(yè)組織形式可節(jié)稅
目前，企業(yè)的合并、分立等企業(yè)組織結構的變化非常多，這既有適應經濟發(fā)展形勢的考慮，也有稅收上的考慮。
完整的稅收籌劃貫穿于企業(yè)生產經營的各個環(huán)節(jié)，其中企業(yè)利用組織結構形式的變化進行稅收籌劃是非常重要的方式。本文通過兩個成功的籌劃實例，說明如何運用企業(yè)組織結構的變化來進行科學合理的稅收籌劃。
例一：某市一商貿有限公司主要從事各種品牌的空調和熱水器銷售業(yè)務。在2000年度以前，該公司在進貨時不但要與各空調或熱水器生產廠家簽訂空調和熱水器購銷合同，而且要簽訂代理安裝、維修合同。安裝、維修合同一般規(guī)定，生產廠家委托該商貿有限公司代為用戶安裝、維修等售后服務，每售出空調、熱水器一臺，生產廠家分別付給該公司安裝、維修費用180元和70元。按照《國家稅務總局關于印發(fā)〈增值稅問題解答（之一）〉的通知》（國稅函發(fā)［1995］288號）第八條規(guī)定：“經銷企業(yè)從貨物的生產企業(yè)取得的‘三包’收入，應按照‘修理修配’征收增值稅?！焙髞韲叶悇湛偩钟衷凇蛾P于平銷行為征收增值稅問題的通知》（國稅發(fā)［1997］167號）中規(guī)定，“自1997年7月1日起，凡增值稅一般納稅人，無論是否有平銷行為，因購買貨物從銷售方取得的各種形式的返還資金，均依所購貨物的增值稅稅率計算應沖減的進項稅金，并從其取得的返還資金當期的進項稅金中予以沖減?！?000年度該物資有限公司銷售空調481臺，取得安裝、維修服務收入86 580元；銷售熱水器327臺，取得安裝、維修服務收入22890元。兩項收入合計109470元，無論是按“修理修配”征收增值稅，還是按沖減進項稅金方法計算，企業(yè)應負擔18609.9元的增值稅稅款。
2001年，該物資有限公司為了加強對安裝、維修業(yè)務的經營管理和核算，經籌劃，決定成立一個獨立核算的安裝維修服務部，專門從事安裝維修服務業(yè)務，并領取了營業(yè)執(zhí)照和辦理了稅務登記證，獨立申報納稅。且從2001年起，改變合同的簽訂方式，該物資有限公司與各生產廠家簽訂空調、熱水器購銷合同后，再讓各生產廠家與該公司的安裝維修服務部簽訂安裝、維修服務合同，并且各生產廠家將安裝維修服務費直接支付給安裝維修部。按照現行有關稅法規(guī)定，安裝維修服務部取得的安裝維修費收入不屬于增值稅的征收范圍，而應當按3％的稅率計算繳納營業(yè)稅。倘若2001年該安裝維修服務部取得的空調、熱水器安裝維修服務收入仍為10947 0元的話，只需繳納營業(yè)稅3284.1元，與2000年18609.9元增值稅相比，少負擔了15325.8元稅款，稅收負擔減輕了82.35％。
例二：一外商原來已與中方合資組建了一家公司，公司內設有非獨立核算的研發(fā)部門。其生產的產品技術含量高，銷路好，賺錢多。1999年底該外商想再追加投資，他在聘請專業(yè)籌劃人士經過認真調查測算和籌劃以后，于2000年6月在原合資公司所在城市的國家級高新技術開發(fā)區(qū)內又新辦了一個合資企業(yè)，讓中方以土地與房屋作為投資，以縮短工程工期和節(jié)約新建企業(yè)的費用；同時，將原合資公司中的研發(fā)部門獨立出來，在開發(fā)區(qū)內新組建一個為這兩個合資企業(yè)服務的研發(fā)中心，自負盈虧，獨立納稅。這一籌劃的實施，每年為該外商少負擔企業(yè)所得稅和增值稅上百萬元。
原因何在呢？一是該外商不在原合資企業(yè)中追加投資，而是選擇再興辦一個合資企業(yè)，主要是因為按照現行有關稅法規(guī)定，如果在原合資企業(yè)的基礎上追加投資，其追加的投資不能享受企業(yè)所得稅“二年免稅、三年減半征稅”的稅收優(yōu)惠，再興辦一個合資企業(yè)則可享受到“二年免稅、三年減半征稅”的稅收優(yōu)惠；二是新辦的合資企業(yè)和研發(fā)中心選擇設在國家級高新技術開發(fā)區(qū)，按有關稅法規(guī)定可以享受優(yōu)惠的稅率繳納企業(yè)所得稅；三是將研發(fā)部門從原合資企業(yè)中獨立出來，組建一個獨立的研發(fā)中心，主要是因為其生產的產品中含有研發(fā)部門開發(fā)的軟件系統，產品銷售時無法單獨核算產品中所含軟件的價值，由于軟件價值包含在產品中又無法分開核算，按規(guī)定應依產品適用的17％稅率計算征收增值稅，同時按企業(yè)適用的所得稅稅率征收企業(yè)所得稅，而享受不到《財政部、國家稅務總局、海關總署關于鼓勵軟件產業(yè)和集成電路產業(yè)發(fā)展有關稅收政策問題的通知》（財稅［2000］25號）規(guī)定的軟件產品增值稅稅負超過3％部分實行“即征即退”和所得稅減免等稅收優(yōu)惠政策。成立獨立的研發(fā)中心后，其開發(fā)的軟件可以按照獨立價格賣給兩個合資企業(yè)，不但可以享受到上述財稅[2000]25號文規(guī)定的稅收優(yōu)惠政策，而且購進使用該軟件的兩個合資企業(yè)的增值稅還能得到抵扣。
從上述兩個成功的實例中，我們可以總結出，納稅人要想利用組織結構形式的變化來進行科學合理的稅收籌劃，并從中獲益，必須把握以下幾點：
首先，納稅人和專業(yè)籌劃人士要在認真學習和研究有關稅收法律法規(guī)的基礎上，了解和掌握與本企業(yè)相關的所有的稅收法律法規(guī)。
其次，要在分析企業(yè)投資、生產經營內容、范圍和業(yè)務收入形式等方面情況的基礎上，研究和掌握其相應可以適用的包括不同稅種、同一稅種不同條款的法律法規(guī)規(guī)定以及適用的前提條件等。
再次，分析哪些投資、哪些經營內容、哪些經營范圍、哪些業(yè)務收入等及其與之相應的稅收規(guī)定同企業(yè)的組織結構形式有關，即其投資、經營內容、范圍、收入是否可以分開或合并，并在稅收負擔上作出相應的優(yōu)劣比較。
最后，要本著“利潤最大化”的原則，對不同方案其他方面的得失進行綜合分析與考慮，防止顧此失彼，從中選擇出整體最優(yōu)方案并付諸實施。
完整的稅收籌劃貫穿于企業(yè)生產經營的各個環(huán)節(jié)，其中企業(yè)利用組織結構形式的變化進行稅收籌劃是非常重要的方式。本文通過兩個成功的籌劃實例，說明如何運用企業(yè)組織結構的變化來進行科學合理的稅收籌劃。
例一：某市一商貿有限公司主要從事各種品牌的空調和熱水器銷售業(yè)務。在2000年度以前，該公司在進貨時不但要與各空調或熱水器生產廠家簽訂空調和熱水器購銷合同，而且要簽訂代理安裝、維修合同。安裝、維修合同一般規(guī)定，生產廠家委托該商貿有限公司代為用戶安裝、維修等售后服務，每售出空調、熱水器一臺，生產廠家分別付給該公司安裝、維修費用180元和70元。按照《國家稅務總局關于印發(fā)〈增值稅問題解答（之一）〉的通知》（國稅函發(fā)［1995］288號）第八條規(guī)定：“經銷企業(yè)從貨物的生產企業(yè)取得的‘三包’收入，應按照‘修理修配’征收增值稅?！焙髞韲叶悇湛偩钟衷凇蛾P于平銷行為征收增值稅問題的通知》（國稅發(fā)［1997］167號）中規(guī)定，“自1997年7月1日起，凡增值稅一般納稅人，無論是否有平銷行為，因購買貨物從銷售方取得的各種形式的返還資金，均依所購貨物的增值稅稅率計算應沖減的進項稅金，并從其取得的返還資金當期的進項稅金中予以沖減?！?000年度該物資有限公司銷售空調481臺，取得安裝、維修服務收入86 580元；銷售熱水器327臺，取得安裝、維修服務收入22890元。兩項收入合計109470元，無論是按“修理修配”征收增值稅，還是按沖減進項稅金方法計算，企業(yè)應負擔18609.9元的增值稅稅款。
2001年，該物資有限公司為了加強對安裝、維修業(yè)務的經營管理和核算，經籌劃，決定成立一個獨立核算的安裝維修服務部，專門從事安裝維修服務業(yè)務，并領取了營業(yè)執(zhí)照和辦理了稅務登記證，獨立申報納稅。且從2001年起，改變合同的簽訂方式，該物資有限公司與各生產廠家簽訂空調、熱水器購銷合同后，再讓各生產廠家與該公司的安裝維修服務部簽訂安裝、維修服務合同，并且各生產廠家將安裝維修服務費直接支付給安裝維修部。按照現行有關稅法規(guī)定，安裝維修服務部取得的安裝維修費收入不屬于增值稅的征收范圍，而應當按3％的稅率計算繳納營業(yè)稅。倘若2001年該安裝維修服務部取得的空調、熱水器安裝維修服務收入仍為10947 0元的話，只需繳納營業(yè)稅3284.1元，與2000年18609.9元增值稅相比，少負擔了15325.8元稅款，稅收負擔減輕了82.35％。
例二：一外商原來已與中方合資組建了一家公司，公司內設有非獨立核算的研發(fā)部門。其生產的產品技術含量高，銷路好，賺錢多。1999年底該外商想再追加投資，他在聘請專業(yè)籌劃人士經過認真調查測算和籌劃以后，于2000年6月在原合資公司所在城市的國家級高新技術開發(fā)區(qū)內又新辦了一個合資企業(yè)，讓中方以土地與房屋作為投資，以縮短工程工期和節(jié)約新建企業(yè)的費用；同時，將原合資公司中的研發(fā)部門獨立出來，在開發(fā)區(qū)內新組建一個為這兩個合資企業(yè)服務的研發(fā)中心，自負盈虧，獨立納稅。這一籌劃的實施，每年為該外商少負擔企業(yè)所得稅和增值稅上百萬元。
原因何在呢？一是該外商不在原合資企業(yè)中追加投資，而是選擇再興辦一個合資企業(yè)，主要是因為按照現行有關稅法規(guī)定，如果在原合資企業(yè)的基礎上追加投資，其追加的投資不能享受企業(yè)所得稅“二年免稅、三年減半征稅”的稅收優(yōu)惠，再興辦一個合資企業(yè)則可享受到“二年免稅、三年減半征稅”的稅收優(yōu)惠；二是新辦的合資企業(yè)和研發(fā)中心選擇設在國家級高新技術開發(fā)區(qū)，按有關稅法規(guī)定可以享受優(yōu)惠的稅率繳納企業(yè)所得稅；三是將研發(fā)部門從原合資企業(yè)中獨立出來，組建一個獨立的研發(fā)中心，主要是因為其生產的產品中含有研發(fā)部門開發(fā)的軟件系統，產品銷售時無法單獨核算產品中所含軟件的價值，由于軟件價值包含在產品中又無法分開核算，按規(guī)定應依產品適用的17％稅率計算征收增值稅，同時按企業(yè)適用的所得稅稅率征收企業(yè)所得稅，而享受不到《財政部、國家稅務總局、海關總署關于鼓勵軟件產業(yè)和集成電路產業(yè)發(fā)展有關稅收政策問題的通知》（財稅［2000］25號）規(guī)定的軟件產品增值稅稅負超過3％部分實行“即征即退”和所得稅減免等稅收優(yōu)惠政策。成立獨立的研發(fā)中心后，其開發(fā)的軟件可以按照獨立價格賣給兩個合資企業(yè)，不但可以享受到上述財稅[2000]25號文規(guī)定的稅收優(yōu)惠政策，而且購進使用該軟件的兩個合資企業(yè)的增值稅還能得到抵扣。
從上述兩個成功的實例中，我們可以總結出，納稅人要想利用組織結構形式的變化來進行科學合理的稅收籌劃，并從中獲益，必須把握以下幾點：
首先，納稅人和專業(yè)籌劃人士要在認真學習和研究有關稅收法律法規(guī)的基礎上，了解和掌握與本企業(yè)相關的所有的稅收法律法規(guī)。
其次，要在分析企業(yè)投資、生產經營內容、范圍和業(yè)務收入形式等方面情況的基礎上，研究和掌握其相應可以適用的包括不同稅種、同一稅種不同條款的法律法規(guī)規(guī)定以及適用的前提條件等。
再次，分析哪些投資、哪些經營內容、哪些經營范圍、哪些業(yè)務收入等及其與之相應的稅收規(guī)定同企業(yè)的組織結構形式有關，即其投資、經營內容、范圍、收入是否可以分開或合并，并在稅收負擔上作出相應的優(yōu)劣比較。
最后，要本著“利潤最大化”的原則，對不同方案其他方面的得失進行綜合分析與考慮，防止顧此失彼，從中選擇出整體最優(yōu)方案并付諸實施。
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