盤(pán)活“爛尾樓” 稅收細(xì)籌劃
某市經(jīng)委下屬的企業(yè)A公司，2001年3月在該市的繁華地段投資4500萬(wàn)元興建一座商業(yè)樓。當(dāng)土建工程和外裝飾進(jìn)行完畢，進(jìn)入內(nèi)部設(shè)施安裝的時(shí)候，企業(yè)的資金供應(yīng)出現(xiàn)了重大問(wèn)題，如果要將工程全部完工，還需要再追加投資額1000萬(wàn)元，由于資金一時(shí)無(wú)法落實(shí)到位，造成工程停工，一拖就是兩年多。由于A公司的投資款中有2500萬(wàn)元是從當(dāng)?shù)亟ㄔO(shè)銀行借來(lái)的，在此期間，建行不斷地向公司追索貸款。2003年底經(jīng)委要求A公司改制，企業(yè)改制首先就要對(duì)在建工程-“爛尾樓”進(jìn)行處理。截至2003年末，該項(xiàng)工程賬面已發(fā)生的土地開(kāi)發(fā)和建安工程等成本費(fèi)用共有2600萬(wàn)元。公司請(qǐng)當(dāng)?shù)卦u(píng)估機(jī)構(gòu)對(duì)該“爛尾樓”進(jìn)行了評(píng)估后，確認(rèn)其公允價(jià)值為2500萬(wàn)元。
當(dāng)時(shí)，B公司愿與A公司按51∶49的比例共同投資一個(gè)大型零售商場(chǎng)，A公司以“爛尾樓”出資，房產(chǎn)作價(jià)3000萬(wàn)元；同時(shí)，當(dāng)?shù)夭糠指簧逃捎诳春迷摌撬幍牡囟?，也愿意?000萬(wàn)元的價(jià)格購(gòu)買(mǎi)該樓盤(pán)。
對(duì)“爛尾樓”應(yīng)該如何處理呢？A公司的負(fù)責(zé)人請(qǐng)來(lái)了多方專(zhuān)家組成智囊團(tuán)，專(zhuān)家組綜合各方面的情況提出了四個(gè)實(shí)施方案：其一，將“爛尾樓”轉(zhuǎn)讓給建設(shè)銀行，以抵償所欠的債務(wù)，如果以此方案操作，銀行愿意以2600萬(wàn)元的價(jià)格接受。
其二，將“爛尾樓”按市場(chǎng)價(jià)3000萬(wàn)元直接出售給當(dāng)?shù)馗簧獭?br>
其三，將“爛尾樓”以3000萬(wàn)元的價(jià)格作股份，與B公司共同投資一個(gè)大型零售商場(chǎng)。
其四，以“爛尾樓”的資產(chǎn)注冊(cè)一家公司，然后將這個(gè)公司以3000萬(wàn)元的價(jià)格整體出售。
眾多方案，眾說(shuō)紛紜，到底選擇哪一個(gè)方案為最優(yōu)？稅務(wù)專(zhuān)家根據(jù)當(dāng)前的稅收政策，從稅收的角度考慮，對(duì)各種方案的稅收成本進(jìn)行了分析：
方案一：A公司以公允價(jià)格2600萬(wàn)元轉(zhuǎn)讓給建設(shè)銀行，以抵償所欠的債務(wù)，實(shí)際上就是將該“爛尾樓”以2600萬(wàn)元的價(jià)格出售給建設(shè)銀行，則A公司應(yīng)繳納的各項(xiàng)稅收如下（該企業(yè)實(shí)用稅率為企業(yè)所得稅33%，城建稅7%，教育費(fèi)附加4%）：
1.營(yíng)業(yè)稅為130萬(wàn)元（2600×5%）；
2.城建稅及教育費(fèi)附加為14.3萬(wàn)元（130×11%）。
由于A企業(yè)土地開(kāi)發(fā)成本為2600萬(wàn)元，而轉(zhuǎn)讓價(jià)格也為2600萬(wàn)元，沒(méi)有產(chǎn)生土地增值稅，不存在繳納土地增值稅問(wèn)題。此外，如果企業(yè)轉(zhuǎn)讓不動(dòng)產(chǎn)取得轉(zhuǎn)讓收益，應(yīng)繳納企業(yè)所得稅，但本例的轉(zhuǎn)讓凈收益為－144.3萬(wàn)元（2600－2600－130－14.3），所以也不存在繳納企業(yè)所得稅的問(wèn)題。
在方案一條件下，A公司處理“爛尾樓”合計(jì)需繳納各項(xiàng)稅金144.3萬(wàn)元，實(shí)際虧損144.3萬(wàn)元。
方案二：將“爛尾樓”按市場(chǎng)價(jià)3000萬(wàn)元直接出售給當(dāng)?shù)馗簧蹋珹公司應(yīng)繳納如下稅收：
1.營(yíng)業(yè)稅為150萬(wàn)元（3000×5%）；
2.城建稅及教育費(fèi)附加為16.5萬(wàn)元（150×11%）；
3.由于A公司所從事的房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)不是稅法所規(guī)定的普通標(biāo)準(zhǔn)住宅建設(shè)，所以不享受“增值額未超過(guò)扣除項(xiàng)目金額20%的免征土地增值稅”的規(guī)定，而應(yīng)按“增值額未超過(guò)扣除項(xiàng)目金額50%的部分，稅率為30%”的規(guī)定計(jì)算繳納，土地增值稅為70.05萬(wàn)元[（3000－2600－150－16.5）×30%]；
4.公司轉(zhuǎn)讓“爛尾樓”取得的轉(zhuǎn)讓收益，應(yīng)按規(guī)定計(jì)算繳納企業(yè)所得稅53.94萬(wàn)元[（3000－2600－150－16.5－70.05）×33%]；
根據(jù)方案二，A公司在處理“爛尾樓”過(guò)程中，合計(jì)需繳納各項(xiàng)稅金為290.49萬(wàn)元，公司取得轉(zhuǎn)讓凈收益為109.51萬(wàn)元（3000－2600－290.49）。
方案三：A公司將“爛尾樓”按市場(chǎng)價(jià)格3000萬(wàn)元折合成51%的股權(quán)，與B公司共同投資開(kāi)辦大型綜合性零售商場(chǎng)?！敦?cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于股權(quán)轉(zhuǎn)讓有關(guān)營(yíng)業(yè)稅問(wèn)題的通知》（財(cái)稅[2002]191號(hào)）第一款規(guī)定：“以無(wú)形資產(chǎn)、不動(dòng)產(chǎn)投資入股，與接受投資方利潤(rùn)分配，共同承擔(dān)投資風(fēng)險(xiǎn)的行為，不繳納營(yíng)業(yè)稅?！薄敦?cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于土地增值稅一些具體問(wèn)題規(guī)定的通知》（財(cái)稅[1995]48號(hào)）第一條明確：“對(duì)于以房地產(chǎn)進(jìn)行投資、聯(lián)營(yíng)的，投資、聯(lián)營(yíng)的一方以土地（房地產(chǎn)）作價(jià)入股進(jìn)行投資或作為聯(lián)營(yíng)條件，將房地產(chǎn)轉(zhuǎn)讓到所投資、聯(lián)營(yíng)的企業(yè)中時(shí)，暫免征收土地增值稅?！彼訟公司在以“爛尾樓”作價(jià)出資與他人合作組建新企業(yè)時(shí)，不用繳納產(chǎn)權(quán)變更環(huán)節(jié)的營(yíng)業(yè)稅、土地增值稅以及城建稅和教育費(fèi)附加等。但是，按照《企業(yè)所得稅條例》及《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)股權(quán)投資業(yè)務(wù)若干所得稅問(wèn)題的通知》（國(guó)稅發(fā)[2000]118號(hào)）第三條的規(guī)定，企業(yè)以經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的部分非貨幣性資產(chǎn)對(duì)外投資，應(yīng)在投資交易發(fā)生時(shí)，將其分解為按公允價(jià)值銷(xiāo)售有關(guān)非貨幣性資產(chǎn)和投資兩項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)進(jìn)行所得稅處理，并按規(guī)定計(jì)算確認(rèn)資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得或損失。A公司在此環(huán)節(jié)應(yīng)計(jì)算繳納企業(yè)所得稅為132萬(wàn)元[（3000－2600）×33%].
根據(jù)方案三，A公司在處理“爛尾樓”過(guò)程中只需繳納企業(yè)所得稅132萬(wàn)元，A公司取得轉(zhuǎn)讓凈收益268萬(wàn)元。
方案四：A公司可以將“爛尾樓”作為認(rèn)繳注冊(cè)資本的出資資產(chǎn)，注冊(cè)一家公司，新公司成立后，再將這個(gè)公司整體出售給富商?！秶?guó)家稅務(wù)總局關(guān)于轉(zhuǎn)讓企業(yè)產(chǎn)權(quán)不征收營(yíng)業(yè)稅問(wèn)題的批復(fù)》（國(guó)稅函[2002]165號(hào)）明確：“轉(zhuǎn)讓企業(yè)產(chǎn)權(quán)是整體轉(zhuǎn)讓企業(yè)資產(chǎn)、債權(quán)、債務(wù)及勞動(dòng)力的行為，其轉(zhuǎn)讓價(jià)格不僅僅是由資產(chǎn)價(jià)值決定的，與企業(yè)銷(xiāo)售不動(dòng)產(chǎn)，轉(zhuǎn)讓無(wú)形資產(chǎn)的行為完全不同?！币虼耍D(zhuǎn)讓企業(yè)產(chǎn)權(quán)的行為不屬于營(yíng)業(yè)稅征收范圍，不應(yīng)繳納營(yíng)業(yè)稅。A公司不需繳納營(yíng)業(yè)稅。同時(shí)按照財(cái)稅[1995]48號(hào)通知第一條的規(guī)定，也不需要繳納土地增值稅。但是，根據(jù)國(guó)稅發(fā)[2000]118號(hào)通知第四條第一款的規(guī)定，企業(yè)整體資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓原則上應(yīng)在交易發(fā)生時(shí)，將其分解為按公允價(jià)值銷(xiāo)售全部資產(chǎn)和進(jìn)行投資兩項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)進(jìn)行所得稅處理，并按規(guī)定計(jì)算確認(rèn)資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得或損失。因此，A公司需要規(guī)定計(jì)算繳納企業(yè)所得稅132萬(wàn)元[（3000－2600）×33%]，A公司取得轉(zhuǎn)讓凈收益268萬(wàn)元。
縱觀以上方案其他費(fèi)用相差無(wú)幾而稅負(fù)不同，其中方案三和方案四企業(yè)獲得的稅后利潤(rùn)相同。但是考慮方案三的操作簡(jiǎn)便環(huán)節(jié)少，相關(guān)費(fèi)用較低，最終公司董事會(huì)決定采用方案三。
當(dāng)時(shí)，B公司愿與A公司按51∶49的比例共同投資一個(gè)大型零售商場(chǎng)，A公司以“爛尾樓”出資，房產(chǎn)作價(jià)3000萬(wàn)元；同時(shí)，當(dāng)?shù)夭糠指簧逃捎诳春迷摌撬幍牡囟?，也愿意?000萬(wàn)元的價(jià)格購(gòu)買(mǎi)該樓盤(pán)。
對(duì)“爛尾樓”應(yīng)該如何處理呢？A公司的負(fù)責(zé)人請(qǐng)來(lái)了多方專(zhuān)家組成智囊團(tuán)，專(zhuān)家組綜合各方面的情況提出了四個(gè)實(shí)施方案：其一，將“爛尾樓”轉(zhuǎn)讓給建設(shè)銀行，以抵償所欠的債務(wù)，如果以此方案操作，銀行愿意以2600萬(wàn)元的價(jià)格接受。
其二，將“爛尾樓”按市場(chǎng)價(jià)3000萬(wàn)元直接出售給當(dāng)?shù)馗簧獭?br>
其三，將“爛尾樓”以3000萬(wàn)元的價(jià)格作股份，與B公司共同投資一個(gè)大型零售商場(chǎng)。
其四，以“爛尾樓”的資產(chǎn)注冊(cè)一家公司，然后將這個(gè)公司以3000萬(wàn)元的價(jià)格整體出售。
眾多方案，眾說(shuō)紛紜，到底選擇哪一個(gè)方案為最優(yōu)？稅務(wù)專(zhuān)家根據(jù)當(dāng)前的稅收政策，從稅收的角度考慮，對(duì)各種方案的稅收成本進(jìn)行了分析：
方案一：A公司以公允價(jià)格2600萬(wàn)元轉(zhuǎn)讓給建設(shè)銀行，以抵償所欠的債務(wù)，實(shí)際上就是將該“爛尾樓”以2600萬(wàn)元的價(jià)格出售給建設(shè)銀行，則A公司應(yīng)繳納的各項(xiàng)稅收如下（該企業(yè)實(shí)用稅率為企業(yè)所得稅33%，城建稅7%，教育費(fèi)附加4%）：
1.營(yíng)業(yè)稅為130萬(wàn)元（2600×5%）；
2.城建稅及教育費(fèi)附加為14.3萬(wàn)元（130×11%）。
由于A企業(yè)土地開(kāi)發(fā)成本為2600萬(wàn)元，而轉(zhuǎn)讓價(jià)格也為2600萬(wàn)元，沒(méi)有產(chǎn)生土地增值稅，不存在繳納土地增值稅問(wèn)題。此外，如果企業(yè)轉(zhuǎn)讓不動(dòng)產(chǎn)取得轉(zhuǎn)讓收益，應(yīng)繳納企業(yè)所得稅，但本例的轉(zhuǎn)讓凈收益為－144.3萬(wàn)元（2600－2600－130－14.3），所以也不存在繳納企業(yè)所得稅的問(wèn)題。
在方案一條件下，A公司處理“爛尾樓”合計(jì)需繳納各項(xiàng)稅金144.3萬(wàn)元，實(shí)際虧損144.3萬(wàn)元。
方案二：將“爛尾樓”按市場(chǎng)價(jià)3000萬(wàn)元直接出售給當(dāng)?shù)馗簧蹋珹公司應(yīng)繳納如下稅收：
1.營(yíng)業(yè)稅為150萬(wàn)元（3000×5%）；
2.城建稅及教育費(fèi)附加為16.5萬(wàn)元（150×11%）；
3.由于A公司所從事的房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)不是稅法所規(guī)定的普通標(biāo)準(zhǔn)住宅建設(shè)，所以不享受“增值額未超過(guò)扣除項(xiàng)目金額20%的免征土地增值稅”的規(guī)定，而應(yīng)按“增值額未超過(guò)扣除項(xiàng)目金額50%的部分，稅率為30%”的規(guī)定計(jì)算繳納，土地增值稅為70.05萬(wàn)元[（3000－2600－150－16.5）×30%]；
4.公司轉(zhuǎn)讓“爛尾樓”取得的轉(zhuǎn)讓收益，應(yīng)按規(guī)定計(jì)算繳納企業(yè)所得稅53.94萬(wàn)元[（3000－2600－150－16.5－70.05）×33%]；
根據(jù)方案二，A公司在處理“爛尾樓”過(guò)程中，合計(jì)需繳納各項(xiàng)稅金為290.49萬(wàn)元，公司取得轉(zhuǎn)讓凈收益為109.51萬(wàn)元（3000－2600－290.49）。
方案三：A公司將“爛尾樓”按市場(chǎng)價(jià)格3000萬(wàn)元折合成51%的股權(quán)，與B公司共同投資開(kāi)辦大型綜合性零售商場(chǎng)?！敦?cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于股權(quán)轉(zhuǎn)讓有關(guān)營(yíng)業(yè)稅問(wèn)題的通知》（財(cái)稅[2002]191號(hào)）第一款規(guī)定：“以無(wú)形資產(chǎn)、不動(dòng)產(chǎn)投資入股，與接受投資方利潤(rùn)分配，共同承擔(dān)投資風(fēng)險(xiǎn)的行為，不繳納營(yíng)業(yè)稅?！薄敦?cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于土地增值稅一些具體問(wèn)題規(guī)定的通知》（財(cái)稅[1995]48號(hào)）第一條明確：“對(duì)于以房地產(chǎn)進(jìn)行投資、聯(lián)營(yíng)的，投資、聯(lián)營(yíng)的一方以土地（房地產(chǎn)）作價(jià)入股進(jìn)行投資或作為聯(lián)營(yíng)條件，將房地產(chǎn)轉(zhuǎn)讓到所投資、聯(lián)營(yíng)的企業(yè)中時(shí)，暫免征收土地增值稅?！彼訟公司在以“爛尾樓”作價(jià)出資與他人合作組建新企業(yè)時(shí)，不用繳納產(chǎn)權(quán)變更環(huán)節(jié)的營(yíng)業(yè)稅、土地增值稅以及城建稅和教育費(fèi)附加等。但是，按照《企業(yè)所得稅條例》及《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)股權(quán)投資業(yè)務(wù)若干所得稅問(wèn)題的通知》（國(guó)稅發(fā)[2000]118號(hào)）第三條的規(guī)定，企業(yè)以經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的部分非貨幣性資產(chǎn)對(duì)外投資，應(yīng)在投資交易發(fā)生時(shí)，將其分解為按公允價(jià)值銷(xiāo)售有關(guān)非貨幣性資產(chǎn)和投資兩項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)進(jìn)行所得稅處理，并按規(guī)定計(jì)算確認(rèn)資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得或損失。A公司在此環(huán)節(jié)應(yīng)計(jì)算繳納企業(yè)所得稅為132萬(wàn)元[（3000－2600）×33%].
根據(jù)方案三，A公司在處理“爛尾樓”過(guò)程中只需繳納企業(yè)所得稅132萬(wàn)元，A公司取得轉(zhuǎn)讓凈收益268萬(wàn)元。
方案四：A公司可以將“爛尾樓”作為認(rèn)繳注冊(cè)資本的出資資產(chǎn)，注冊(cè)一家公司，新公司成立后，再將這個(gè)公司整體出售給富商?！秶?guó)家稅務(wù)總局關(guān)于轉(zhuǎn)讓企業(yè)產(chǎn)權(quán)不征收營(yíng)業(yè)稅問(wèn)題的批復(fù)》（國(guó)稅函[2002]165號(hào)）明確：“轉(zhuǎn)讓企業(yè)產(chǎn)權(quán)是整體轉(zhuǎn)讓企業(yè)資產(chǎn)、債權(quán)、債務(wù)及勞動(dòng)力的行為，其轉(zhuǎn)讓價(jià)格不僅僅是由資產(chǎn)價(jià)值決定的，與企業(yè)銷(xiāo)售不動(dòng)產(chǎn)，轉(zhuǎn)讓無(wú)形資產(chǎn)的行為完全不同?！币虼耍D(zhuǎn)讓企業(yè)產(chǎn)權(quán)的行為不屬于營(yíng)業(yè)稅征收范圍，不應(yīng)繳納營(yíng)業(yè)稅。A公司不需繳納營(yíng)業(yè)稅。同時(shí)按照財(cái)稅[1995]48號(hào)通知第一條的規(guī)定，也不需要繳納土地增值稅。但是，根據(jù)國(guó)稅發(fā)[2000]118號(hào)通知第四條第一款的規(guī)定，企業(yè)整體資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓原則上應(yīng)在交易發(fā)生時(shí)，將其分解為按公允價(jià)值銷(xiāo)售全部資產(chǎn)和進(jìn)行投資兩項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)進(jìn)行所得稅處理，并按規(guī)定計(jì)算確認(rèn)資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得或損失。因此，A公司需要規(guī)定計(jì)算繳納企業(yè)所得稅132萬(wàn)元[（3000－2600）×33%]，A公司取得轉(zhuǎn)讓凈收益268萬(wàn)元。
縱觀以上方案其他費(fèi)用相差無(wú)幾而稅負(fù)不同，其中方案三和方案四企業(yè)獲得的稅后利潤(rùn)相同。但是考慮方案三的操作簡(jiǎn)便環(huán)節(jié)少，相關(guān)費(fèi)用較低，最終公司董事會(huì)決定采用方案三。
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