企業(yè)所得稅稅前扣除應(yīng)遵循的原則
企業(yè)所得稅稅前扣除是指《中華人民共和國企業(yè)所得稅暫行條例》第六條規(guī)定的與納稅人取得收入有關(guān)的成本、費用和損失，是正確計算企業(yè)所得稅的重要依據(jù)。因此，納稅人申報的扣除要真實、合法。所謂真實是指能提供證明有關(guān)支出確屬已經(jīng)實際發(fā)生的適當(dāng)憑據(jù)；合法是指符合國家稅收規(guī)定，其他法規(guī)規(guī)定與稅收法規(guī)規(guī)定不一致的，以稅收法規(guī)規(guī)定為準(zhǔn)。那么，除稅收法規(guī)另有規(guī)定者外，稅前扣除的確認(rèn)一般應(yīng)遵循以下七個原則：
（一）權(quán)責(zé)發(fā)生制原則。即納稅人應(yīng)在費用發(fā)生時而不是實際支付時確認(rèn)扣除。凡在當(dāng)期應(yīng)負(fù)擔(dān)的費用，不論款項是否已付，都應(yīng)當(dāng)作為當(dāng)期費用扣除；凡不屬于當(dāng)期的費用，即使款項已在當(dāng)期支付，也不能作為當(dāng)期費用扣除。
?。ǘ┡浔仍瓌t。即納稅人發(fā)生的費用應(yīng)在費用應(yīng)配比或應(yīng)分配的當(dāng)期申報扣除。
納稅人某一納稅年度應(yīng)申報的可扣除費用不得提前或滯后申報扣除。
?。ㄈ┫嚓P(guān)性原則。即納稅人可扣除的費用從性質(zhì)和根源上必須與取得應(yīng)稅收入相關(guān)。
?。ㄋ模┐_定性原則。即納稅人可扣除的費用不論何時支付，其金額必須是確定的。
?。ㄎ澹┖侠硇栽瓌t。即納稅人可扣除費用的計算分配方法應(yīng)符合一般經(jīng)營常規(guī)和會計慣例。
?。v史成本原則。即納稅人以取得各項資產(chǎn)時實際發(fā)生的成本作為資產(chǎn)的入賬價值，在資產(chǎn)處置前保持其入賬價值不變。并據(jù)此計算稅前扣除。但對納稅人發(fā)生合并、分立和資本結(jié)構(gòu)調(diào)整等改組活動，有關(guān)資產(chǎn)隱含的增值或損失在稅收上已確認(rèn)實現(xiàn)的，可按經(jīng)評估確認(rèn)后的價值確定有關(guān)資產(chǎn)的成本。
?。ㄆ撸﹦澐质找嫘灾С雠c資本性支出原則。即納稅人發(fā)生的費用支出必須嚴(yán)格區(qū)分經(jīng)營性支出和資本性支出。將與當(dāng)期收益相關(guān)的支出計入當(dāng)期扣除，將與當(dāng)期及以后多個期間的收益相關(guān)的支出計入資產(chǎn)的價值，屬資本性支出不得在當(dāng)期直接扣除，必須按稅收法規(guī)規(guī)定分期折舊、攤銷或計入有關(guān)投資的成本。
除上述七個一般原則外，稅法還規(guī)定了一些不得扣除的內(nèi)容，它包括兩個方面：
一是稅收法規(guī)有具體扣除范圍和標(biāo)準(zhǔn)（比例成分額），實際發(fā)生的費用超過或高于法定范圍和標(biāo)準(zhǔn)的部分。如納稅人的計稅工資、廣告費、宣傳費、應(yīng)酬費等等，超標(biāo)準(zhǔn)部分就不得扣除。二是稅收法規(guī)已列舉不得扣除的項目。如賄賂等非法支出；因違反法律、行政法規(guī)而支付的罰款、罰金、滯納金；存貨跌價準(zhǔn)備金、短期投資跌價準(zhǔn)備金、長期投資減值準(zhǔn)備金、風(fēng)險準(zhǔn)備基金（包括投資風(fēng)險準(zhǔn)備基金），以及國家稅收法規(guī)規(guī)定可提取的準(zhǔn)備金之外的任何形式的準(zhǔn)備金；自然災(zāi)害或者意外事故損失有賠償?shù)牟糠郑桓鞣N贊助支出；非公益救濟性捐贈；與取得收入無關(guān)的其他各項支出等等。
現(xiàn)以某股份有限公司為例說明稅前扣除的確認(rèn)原則：
某股份有限公司執(zhí)行《企業(yè)會計制度》和現(xiàn)行企業(yè)所得稅政策，企業(yè)所得稅稅率為33％，2001年度損益表反映：1-12月商品銷售收入2000萬元，其中銷售折扣60萬元（銷售額和折扣額在同一張銷售發(fā)票上注明），稅前會計利潤100萬元，企業(yè)已按會計利潤總額提取并預(yù)繳企業(yè)所得稅33萬元。假設(shè)2002年2月1日地稅機關(guān)上門輔導(dǎo)企業(yè)填報2001年度企業(yè)所得稅納稅申報表，經(jīng)過審查企業(yè)的會計報表及有關(guān)賬證資料，發(fā)現(xiàn)如下幾筆涉稅經(jīng)濟業(yè)務(wù)：
1.5月份“銷售稅金及附加”賬戶列支2000年度城建稅及教育費附加2萬元。
2.“其他業(yè)務(wù)支出”賬戶列支銷售人員個人所得稅1萬元。
3.“財務(wù)費用”賬戶列支未完工程專項借款利息25萬元。
4.“管理費用”賬戶“折舊費”專欄全年累計156萬元。經(jīng)稅務(wù)人員進(jìn)一步查實，該折舊費已包含企業(yè)進(jìn)行股份制改造時固定資產(chǎn)評估增值部分的折舊費32萬元。
5.“管理費用”賬戶“業(yè)務(wù)招待費”專欄累計14.82萬元。
根據(jù)以上資料，分析計算該公司2001年度應(yīng)補繳的企業(yè)所得稅21.78萬元。
1.2000年度城建稅及教育費附加，按照權(quán)責(zé)發(fā)生制原則和配比原則，應(yīng)在2000年度稅前扣除。根據(jù)財稅字[1996]79號和國稅發(fā)[1997]91號納稅人在納稅年度應(yīng)計未計、應(yīng)提未提扣除項目不得轉(zhuǎn)移以后年度補扣的規(guī)定，對已作支出并已結(jié)轉(zhuǎn)2001年度利潤的數(shù)額應(yīng)予調(diào)整。應(yīng)調(diào)增應(yīng)納稅所得額2萬元。
2.銷售人員應(yīng)納的個人所得稅由自己負(fù)擔(dān)，應(yīng)由公司在支付的價款中扣除。銷售人員應(yīng)納的個人所得稅由公司代為負(fù)擔(dān)，或者公司因未履行扣繳義務(wù)賠繳的個人所得稅或被處的罰款，均不得在計算企業(yè)所得稅前扣除。因此應(yīng)調(diào)增應(yīng)納稅所得額1萬元。
3.國稅發(fā)[2000]84號規(guī)定，納稅人為購置、建造和生產(chǎn)固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)而發(fā)生的借款，在有關(guān)資產(chǎn)購建期間發(fā)生的借款費用，應(yīng)作為資本性支出計入有關(guān)資產(chǎn)成本。未完工程專項借款利息支出應(yīng)計入在建工程，對已擠占財務(wù)費用的，應(yīng)調(diào)增應(yīng)納稅所得額25萬元。
4.根據(jù)財稅字[1997]77號文件規(guī)定，企業(yè)進(jìn)行股份制改造發(fā)生的資產(chǎn)評估增值，應(yīng)相應(yīng)調(diào)整賬戶，所發(fā)生的固定資產(chǎn)評估增值可以計提折舊，但在計算應(yīng)納稅所得額時不得扣除。因此，應(yīng)調(diào)增應(yīng)納稅所得稅32萬元。
5.國稅發(fā)[2000]84號文件規(guī)定，業(yè)務(wù)招待費應(yīng)按銷售（營業(yè)）收入凈額計算扣除。
該公司允許稅前扣除的招待費限額為｛1500×5‰＋（2000－60－1500）×3‰｝＝8.82萬元，企業(yè)實際列支業(yè)務(wù)招待費11.82萬元，應(yīng)調(diào)增應(yīng)納稅所得額6萬元。
綜上所述，該公司2001年度應(yīng)納稅所得額＝100＋①2＋②1＋③25＋④32＋⑤6＝166（萬元）
應(yīng)納企業(yè)所得稅＝166×33％＝54.78（萬元）
應(yīng)補繳企業(yè)所得稅＝54.78－33＝21.78（萬元）
（一）權(quán)責(zé)發(fā)生制原則。即納稅人應(yīng)在費用發(fā)生時而不是實際支付時確認(rèn)扣除。凡在當(dāng)期應(yīng)負(fù)擔(dān)的費用，不論款項是否已付，都應(yīng)當(dāng)作為當(dāng)期費用扣除；凡不屬于當(dāng)期的費用，即使款項已在當(dāng)期支付，也不能作為當(dāng)期費用扣除。
?。ǘ┡浔仍瓌t。即納稅人發(fā)生的費用應(yīng)在費用應(yīng)配比或應(yīng)分配的當(dāng)期申報扣除。
納稅人某一納稅年度應(yīng)申報的可扣除費用不得提前或滯后申報扣除。
?。ㄈ┫嚓P(guān)性原則。即納稅人可扣除的費用從性質(zhì)和根源上必須與取得應(yīng)稅收入相關(guān)。
?。ㄋ模┐_定性原則。即納稅人可扣除的費用不論何時支付，其金額必須是確定的。
?。ㄎ澹┖侠硇栽瓌t。即納稅人可扣除費用的計算分配方法應(yīng)符合一般經(jīng)營常規(guī)和會計慣例。
?。v史成本原則。即納稅人以取得各項資產(chǎn)時實際發(fā)生的成本作為資產(chǎn)的入賬價值，在資產(chǎn)處置前保持其入賬價值不變。并據(jù)此計算稅前扣除。但對納稅人發(fā)生合并、分立和資本結(jié)構(gòu)調(diào)整等改組活動，有關(guān)資產(chǎn)隱含的增值或損失在稅收上已確認(rèn)實現(xiàn)的，可按經(jīng)評估確認(rèn)后的價值確定有關(guān)資產(chǎn)的成本。
?。ㄆ撸﹦澐质找嫘灾С雠c資本性支出原則。即納稅人發(fā)生的費用支出必須嚴(yán)格區(qū)分經(jīng)營性支出和資本性支出。將與當(dāng)期收益相關(guān)的支出計入當(dāng)期扣除，將與當(dāng)期及以后多個期間的收益相關(guān)的支出計入資產(chǎn)的價值，屬資本性支出不得在當(dāng)期直接扣除，必須按稅收法規(guī)規(guī)定分期折舊、攤銷或計入有關(guān)投資的成本。
除上述七個一般原則外，稅法還規(guī)定了一些不得扣除的內(nèi)容，它包括兩個方面：
一是稅收法規(guī)有具體扣除范圍和標(biāo)準(zhǔn)（比例成分額），實際發(fā)生的費用超過或高于法定范圍和標(biāo)準(zhǔn)的部分。如納稅人的計稅工資、廣告費、宣傳費、應(yīng)酬費等等，超標(biāo)準(zhǔn)部分就不得扣除。二是稅收法規(guī)已列舉不得扣除的項目。如賄賂等非法支出；因違反法律、行政法規(guī)而支付的罰款、罰金、滯納金；存貨跌價準(zhǔn)備金、短期投資跌價準(zhǔn)備金、長期投資減值準(zhǔn)備金、風(fēng)險準(zhǔn)備基金（包括投資風(fēng)險準(zhǔn)備基金），以及國家稅收法規(guī)規(guī)定可提取的準(zhǔn)備金之外的任何形式的準(zhǔn)備金；自然災(zāi)害或者意外事故損失有賠償?shù)牟糠郑桓鞣N贊助支出；非公益救濟性捐贈；與取得收入無關(guān)的其他各項支出等等。
現(xiàn)以某股份有限公司為例說明稅前扣除的確認(rèn)原則：
某股份有限公司執(zhí)行《企業(yè)會計制度》和現(xiàn)行企業(yè)所得稅政策，企業(yè)所得稅稅率為33％，2001年度損益表反映：1-12月商品銷售收入2000萬元，其中銷售折扣60萬元（銷售額和折扣額在同一張銷售發(fā)票上注明），稅前會計利潤100萬元，企業(yè)已按會計利潤總額提取并預(yù)繳企業(yè)所得稅33萬元。假設(shè)2002年2月1日地稅機關(guān)上門輔導(dǎo)企業(yè)填報2001年度企業(yè)所得稅納稅申報表，經(jīng)過審查企業(yè)的會計報表及有關(guān)賬證資料，發(fā)現(xiàn)如下幾筆涉稅經(jīng)濟業(yè)務(wù)：
1.5月份“銷售稅金及附加”賬戶列支2000年度城建稅及教育費附加2萬元。
2.“其他業(yè)務(wù)支出”賬戶列支銷售人員個人所得稅1萬元。
3.“財務(wù)費用”賬戶列支未完工程專項借款利息25萬元。
4.“管理費用”賬戶“折舊費”專欄全年累計156萬元。經(jīng)稅務(wù)人員進(jìn)一步查實，該折舊費已包含企業(yè)進(jìn)行股份制改造時固定資產(chǎn)評估增值部分的折舊費32萬元。
5.“管理費用”賬戶“業(yè)務(wù)招待費”專欄累計14.82萬元。
根據(jù)以上資料，分析計算該公司2001年度應(yīng)補繳的企業(yè)所得稅21.78萬元。
1.2000年度城建稅及教育費附加，按照權(quán)責(zé)發(fā)生制原則和配比原則，應(yīng)在2000年度稅前扣除。根據(jù)財稅字[1996]79號和國稅發(fā)[1997]91號納稅人在納稅年度應(yīng)計未計、應(yīng)提未提扣除項目不得轉(zhuǎn)移以后年度補扣的規(guī)定，對已作支出并已結(jié)轉(zhuǎn)2001年度利潤的數(shù)額應(yīng)予調(diào)整。應(yīng)調(diào)增應(yīng)納稅所得額2萬元。
2.銷售人員應(yīng)納的個人所得稅由自己負(fù)擔(dān)，應(yīng)由公司在支付的價款中扣除。銷售人員應(yīng)納的個人所得稅由公司代為負(fù)擔(dān)，或者公司因未履行扣繳義務(wù)賠繳的個人所得稅或被處的罰款，均不得在計算企業(yè)所得稅前扣除。因此應(yīng)調(diào)增應(yīng)納稅所得額1萬元。
3.國稅發(fā)[2000]84號規(guī)定，納稅人為購置、建造和生產(chǎn)固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)而發(fā)生的借款，在有關(guān)資產(chǎn)購建期間發(fā)生的借款費用，應(yīng)作為資本性支出計入有關(guān)資產(chǎn)成本。未完工程專項借款利息支出應(yīng)計入在建工程，對已擠占財務(wù)費用的，應(yīng)調(diào)增應(yīng)納稅所得額25萬元。
4.根據(jù)財稅字[1997]77號文件規(guī)定，企業(yè)進(jìn)行股份制改造發(fā)生的資產(chǎn)評估增值，應(yīng)相應(yīng)調(diào)整賬戶，所發(fā)生的固定資產(chǎn)評估增值可以計提折舊，但在計算應(yīng)納稅所得額時不得扣除。因此，應(yīng)調(diào)增應(yīng)納稅所得稅32萬元。
5.國稅發(fā)[2000]84號文件規(guī)定，業(yè)務(wù)招待費應(yīng)按銷售（營業(yè)）收入凈額計算扣除。
該公司允許稅前扣除的招待費限額為｛1500×5‰＋（2000－60－1500）×3‰｝＝8.82萬元，企業(yè)實際列支業(yè)務(wù)招待費11.82萬元，應(yīng)調(diào)增應(yīng)納稅所得額6萬元。
綜上所述，該公司2001年度應(yīng)納稅所得額＝100＋①2＋②1＋③25＋④32＋⑤6＝166（萬元）
應(yīng)納企業(yè)所得稅＝166×33％＝54.78（萬元）
應(yīng)補繳企業(yè)所得稅＝54.78－33＝21.78（萬元）
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