[摘　要]本文從經(jīng)濟、政治、法律等宏觀環(huán)境和人力資本在企業(yè)中的地位及企業(yè)文化、組織形式等微觀方面對企業(yè)人力資源會計的適用性進行研究，并且對我國現(xiàn)狀進行分析，提出發(fā)展建議，以促進我國人力資源會計適用環(huán)境的不斷改善及企業(yè)發(fā)展。

　　[關(guān)鍵詞]人力資源會計；人力資本；適用環(huán)境

　　20世紀60年代，人力資源會計起源于美國，80年代被我國引入，經(jīng)過20多年理論界的研究與企業(yè)的實踐，初步形成了適合我國國情的人力資源成本會計、人力資源價值會計，勞動者權(quán)益會計的會計體系，其研究重點也逐步從財務(wù)會計方面轉(zhuǎn)向管理會計方面。隨著經(jīng)濟的發(fā)展，人力資源會計受到愈來愈多的重視，然而，由于人力資源會計自身的不完善及人力資本投資的特殊性等原因，其具體應(yīng)用中必須有與其相適應(yīng)的環(huán)境基礎(chǔ)。本文通過對人力資源會計的發(fā)展及人力資本投資特點的研究，分析了我國人力資源會計的適用環(huán)境。

　　一、人力資源宏觀適用環(huán)境分析

　　（一）知識經(jīng)濟的深入發(fā)展及國家政策支持

　　人力資源會計在美國的產(chǎn)生與發(fā)展與其經(jīng)濟、政治環(huán)境密不可分。20世紀60～70年代，美國以技術(shù)服務(wù)為基礎(chǔ)的工業(yè)生產(chǎn)迅速發(fā)展，腦力勞動比例不斷上升，人力資源在企業(yè)發(fā)展中的作用不斷擴大，人力資源會計應(yīng)運而生。20世紀80年代，人力資源會計在美國的學術(shù)研究和實踐中蓬勃發(fā)展，其中兩個因素起到了重要作用，其一，美國政府要求對增加勞動力的手段進行研究及美國海軍研究署出資建立研究海軍人力資源管理方面的項目，推動了人力資源會計的研究；其二，美國服務(wù)業(yè)迅速增長，人力資本密集型行業(yè)中如何提高勞動生產(chǎn)率，降低人力資源成本，使企業(yè)管理者們開始重視人力資源會計的研究與應(yīng)用。

　　近年來，隨著科技的飛速發(fā)展，知識經(jīng)濟特征越發(fā)明顯。知識經(jīng)濟的深入發(fā)展使得人的智慧和創(chuàng)新能力逐步取代物質(zhì)資源、貨幣資源和硬件技術(shù)的數(shù)量、規(guī)模，成為社會、企業(yè)發(fā)展的根本動力和第一生產(chǎn)要素。由此，人力資源會計才有了發(fā)揮其更大作用的經(jīng)濟適用環(huán)境。

　　就經(jīng)濟環(huán)境而言，我國正處于由工業(yè)經(jīng)濟向知識經(jīng)濟轉(zhuǎn)型階段，勞動密集型、資金密集型企業(yè)占主導地位，而且僅就高科技企業(yè)而言，其仍屬于資金密集型企業(yè)，其專利技術(shù)、商譽等無形資產(chǎn)都是巨額資金投入的結(jié)果。并且，我國第三產(chǎn)業(yè)市場化、產(chǎn)業(yè)化程度低，產(chǎn)出值占國民生產(chǎn)總值比重及從業(yè)人員占全社會從業(yè)人員比重不僅低于世界水平，而且低于發(fā)展中國家平均水平。因此，人力資源會計在我國企業(yè)中不具有廣泛的適用性。但從我國的國家政策導向看，企業(yè)人力資源會計的適用環(huán)境在不斷改善。黨的十六大提出“確立勞動資本技術(shù)和管理等生產(chǎn)要素按貢獻參與分配”的原則，給人力資本分配剩余價值收益提供了政策上的前提：“以人為本”觀念的推廣，加深了社會對人才的重視；國家對第三產(chǎn)業(yè)的稅收等優(yōu)惠政策使得人力資本密集型行業(yè)不斷擴大，種種有利條件均為人力資源會計的應(yīng)用提供了良好的鋪墊。

　　（二）人力資源法制化

　　人力資源法制化包括兩方面內(nèi)容。其一，人力資源管理法制化，其二，人力資源會計的法制化。

　　由于人力資本投資的滯后性、長效性、流動性差和不可抵押性等原因，企業(yè)進行人力資本投資就具有了較大的不確定性，承擔了較大的風險，從而造成了人力資源會計核算與評估的不確定性。因此，人力資源管理必須法制化，從而保障企業(yè)與員工雙方面的正當權(quán)益，一方面，對違約員工給予處罰，確保企業(yè)所擁有的人力資本存量保持相對穩(wěn)定；另一方面，保障員工所應(yīng)享有的各項權(quán)益，促使人力資本穩(wěn)定增長。

　　我國現(xiàn)已有勞動法、合同法對企業(yè)人力資源管理進行規(guī)范，并且《勞動合同法》已被國家列入立法計劃，用以完善有關(guān)簽訂勞動合同程序、合同期限、變更解除合同程序、企業(yè)經(jīng)濟性財源等，加大對不簽約勞動合同、侵害職工合法權(quán)益的處罰力度。為了促進市場經(jīng)濟的進一步發(fā)展，我國應(yīng)加大對這一方面的工作力度，同時也為人力資源會計的實施提供法律上的保障。

　　目前，將人力資源成本會計納入傳統(tǒng)的財務(wù)會計在財務(wù)報表中加以反映，是人力資源會計討論的一個熱點話題。而對外財務(wù)報告要求各企業(yè)間具有可比性，即要求有一定的規(guī)范。雖然，我國還缺乏人力資源會計廣泛應(yīng)用的環(huán)境，但國家有必要適時地制定一部指導性的法規(guī)及某些特定行業(yè)的人力資源會計相關(guān)章程，通過這些法規(guī)制度來管理和約束相關(guān)會計活動，以促進其規(guī)范化發(fā)展，從而提高其先進性與適用性，為人力資源會計在我國的應(yīng)用提供法律依據(jù)。

　�。ㄈ�）完善的專業(yè)化人力資源市場

　　人力資源會計最基本的假設(shè)是人力資本可以用貨幣計量，因此完善的專業(yè)化人才市場是人力資源會計應(yīng)用的市場基礎(chǔ)。在其中，人力資本作為商品自由交換，人才自由流動，企業(yè)可自由、方便地獲取所需人力資本，從而形成合理的人力資本價格體系。在西方發(fā)達國家，管理人才市場已初步形成，使得人力資源會計得以順利實施。

　　我國現(xiàn)有勞動力服務(wù)機構(gòu)一萬多個，但專業(yè)化程度不高，而且，由于我國高級專業(yè)人才匱乏，也使得市場并不完善。在人才流動方面，由于我國經(jīng)濟發(fā)展的不平衡性和國內(nèi)外經(jīng)濟的差距，使得人才流動呈現(xiàn)從內(nèi)地到沿海，從國內(nèi)到國外的單向性，造成人才浪費與流失。因此，國家加大力度，從宏觀上研究人力資源的分布不平衡性等問題，在政策上加以調(diào)控，引導人力資源流動合理化，完善人力資源市場。

　　我國現(xiàn)存的比較典型的專業(yè)化人力資源市場的行業(yè)為球會俱樂部，特別是足球俱樂部。球員可定期在球會市場中進行轉(zhuǎn)會，使球員的價值得到市場認可。因此，球會俱樂部中可開展人力資源會計的試點工作。

　　二、人力資源會計微觀適用環(huán)境分析

　�。ㄒ唬┢髽I(yè)內(nèi)部信息技術(shù)的廣泛應(yīng)用及會計人員素質(zhì)、資金的保障

　　人力資源會計對人力資源價值進行評估，主要采用未來現(xiàn)金流量法，其技術(shù)要求高，考慮因素多，僅依靠傳統(tǒng)的手工操作及簡單的計算機處理是很難實現(xiàn)的，因此需要在企業(yè)內(nèi)部廣泛地應(yīng)用信息技術(shù)。由此，對會計人員相應(yīng)提出更高要求，不僅要有豐富的經(jīng)驗，較深的會計理論基礎(chǔ)，更要有相關(guān)的管理學、心理學、經(jīng)濟學知識，以便使主觀估計盡可能趨近于科學。同時，高級會計人員的聘用、使用及企業(yè)信息化程度的提高都需要大量資金的支持。這從美國20世紀80年代應(yīng)用人力資源會計的機構(gòu)可以得到證明，如美國銀行、美國海軍研究署、美國航天公司等。

　　我國企業(yè)在信息技術(shù)、會計人員素質(zhì)、資金三方面都存在問題，資金與信息化程度問題相對會計人員方面，可在相對短的時間內(nèi)解決，因此，會計人員素質(zhì)問題為人力資源會計在企業(yè)中應(yīng)用障礙的主要方面。目前，我國企業(yè)會計人員整體水平不高，知識更新速度遲緩于經(jīng)濟發(fā)展的要求。企業(yè)提高會計人員的素質(zhì)，一方面要加強職業(yè)道德水平的提高，另一方面要提高會計人員的業(yè)務(wù)水平，加強會計人員電算化、預(yù)測決策能力。從而，便于人力資源會計工作的開展。

　�。ǘ�）企業(yè)所屬類型及良好的企業(yè)文化

　　知識經(jīng)濟下人力資源會計將發(fā)揮愈來愈大的作用，然而，由于不同類型企業(yè)的要求及所能承受的人力資本含量不同，因此，作為企業(yè)人力資源管理、決策的信息支持系統(tǒng)及剩余收益分配依據(jù)的人力資源會計在不同類型企業(yè)中的作用就會有很大差別。作為人力資本密集型企業(yè)的會計師事務(wù)所、律師事務(wù)所、軟件公司等，其雇傭、培訓、使用高級管理人員、技術(shù)人員方面的投資遠遠大于對其他物力資本的投入，因此，此類企業(yè)中人力資源會計有較大發(fā)揮空間。

　　企業(yè)文化對企業(yè)員工所擁有的人力資本的包容度、互補度以及企業(yè)對人才重視程度，企業(yè)內(nèi)部人際關(guān)系、工作氛圍等因素都會使企業(yè)的人力資源價值發(fā)生變動，因此企業(yè)文化也左右著人力資源會計的應(yīng)用。20世紀80年代日本企業(yè)實行人力資源會計取得成功，原因之一為員工對企業(yè)的忠心，使得企業(yè)中人力資源相對穩(wěn)定，對其核算成本較低。因此，營造一個良好的企業(yè)文化，增強企業(yè)的凝聚力，有利于人力資源會計工作的開展。

　�。ㄈ�）公司制企業(yè)中人力資本參與利潤分配與各種委托-代理關(guān)系的存在

　　目前企業(yè)人力資源會計的研究基本上是基于公司制企業(yè)的法律框架下進行的。弗蘭姆霍爾茨提出“人力資源會計是把人的成本和價值作為組織的資源進行計量和報告，目的在于把人的成本和價值作為組織的資源進行管理�！币怨�司制為代表的現(xiàn)代企業(yè)制度中人力資本作用的提高使得其可以參與公司的利潤分配及所有者、經(jīng)營者、生產(chǎn)者等各種委托-代理關(guān)系的存在適合于人力資源會計的應(yīng)用。

　　公司中，人力資本參與利潤分配主要有兩種模式：第一，人力資本在沒有固定收入的情況下，與財務(wù)資本共同分配凈利潤；第二，人力資本獲得一定的固定收入后，再參與分配凈利潤扣除財務(wù)資本所要求的必要報酬后的余額。在美國公司中，對經(jīng)營者的收入主要采取與經(jīng)濟績效掛鉤的方式，給經(jīng)理人足夠高的報酬并配以公司股票期權(quán)等，即為第二種模式。

　　我國的公司在利潤分配方面正進行著各種方式的改革，例如，南京聯(lián)創(chuàng)系統(tǒng)集成股份有限公司在1998年股份制改制時將130名員工的人力資源作價186萬元進入公司工會法人股；寶鋼東軟信息產(chǎn)業(yè)有限公司1999年推出職工持股計劃，設(shè)立職工持股會；山西大同的秦嘉實業(yè)集團股份有限公司根據(jù)勞動者投入企業(yè)的勞動力折成股本，設(shè)立勞力股。在這種利潤分配形式下，人力資源會計可以較好地對人力資本計量和報告。

　　在現(xiàn)代公司制企業(yè)中存在著各種委托-代理關(guān)系，由此，所有者要對經(jīng)營者評估，經(jīng)營者要對生產(chǎn)者評估，人力資源會計的核算就會為這些評估提供資料。另外，愈來愈多的公司董事會中的外部獨立董事的比例日益增加，如IBM公司為74%，Intel公司為62%，DEC公司為91%，獨立董事中大部分不是公司的產(chǎn)權(quán)所有者代表，而是具有知識、經(jīng)驗的大學教授、律師、咨詢專家等。這種情況下，產(chǎn)權(quán)所有者也必然要求會計對其進行評估與反映，從而，要求對人力資源會計的應(yīng)用。

　　在我國的上市公司中，上述關(guān)系也均存在，因此，相應(yīng)要求人力資源會計的支持，也就為人力資源會計提供了應(yīng)用的空間。

　�。ㄋ模┪覈�企業(yè)人力資源會計試點分析與展望

　　我國人力資源會計試點工作的開展選擇了深圳華為公司，與其內(nèi)部環(huán)境密不可分。1998年華為總資產(chǎn)達到66億元人民幣，8000名員工，本科學歷者約7000人，碩士數(shù)以千計，博士數(shù)以百計，是國內(nèi)人才最為豪華的高科技企業(yè)。企業(yè)中強調(diào)人力資本不斷增值的目標優(yōu)先于財務(wù)資本增值的目標，在一個重視人力資本的企業(yè)文化中，使員工在共同價值觀和目標下，集體奮斗，爭先創(chuàng)新。同時，華為建立了一個用來全面反映知識轉(zhuǎn)化為資本過程的管理信息系統(tǒng)。于是華為引入人力資本會計，在知識資本轉(zhuǎn)化為財務(wù)資本階段對購股權(quán)和股本進行核算。為了進一步擴大人力資源會計的適用性，我國還應(yīng)根據(jù)實際情況在不同行業(yè)進行人力資源會計的推廣工作，以便在不斷總結(jié)經(jīng)驗，不斷完善的基礎(chǔ)上，形成人力資源會計的一般模式，再配合整體宏觀環(huán)境在企業(yè)中廣泛應(yīng)用，以達到理想的預(yù)期效果。

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