一、問(wèn)題的提出

　　隨著國(guó)有商業(yè)銀行的股份制改造和陸續(xù)上市，公司治理被提到越來(lái)越重要的地位。

　　在股份制商業(yè)銀行公司治理機(jī)制中，內(nèi)部審計(jì)是一項(xiàng)重要保障，尤其對(duì)激勵(lì)約束機(jī)制的有效發(fā)揮作用有著重要影響。

　　正是在這種情況下，內(nèi)部審計(jì)自身也面臨著一些新的問(wèn)題和困惑。

　　（一）內(nèi)部審計(jì)如何在股份制商業(yè)銀行公司治理中發(fā)揮作用

　　內(nèi)部審計(jì)在現(xiàn)代公司治理中，根據(jù)在股東大會(huì)、董事會(huì)、監(jiān)事會(huì)以及公司管理層等不同機(jī)構(gòu)領(lǐng)導(dǎo)下的區(qū)別，有著不同的組織模式。

　　當(dāng)今商業(yè)銀行內(nèi)部審計(jì)的發(fā)展趨勢(shì)是將它定位于公司治理結(jié)構(gòu)的有效組成部分，以往由管理層領(lǐng)導(dǎo)內(nèi)部審計(jì)的模式已經(jīng)開始逐漸向董事會(huì)領(lǐng)導(dǎo)內(nèi)部審計(jì)的模式轉(zhuǎn)變。

　　在這一變化過(guò)程中，內(nèi)部審計(jì)如何面對(duì)管理層和董事會(huì)的雙重領(lǐng)導(dǎo)，又如何與董事會(huì)審計(jì)委員會(huì)的相關(guān)職能對(duì)接，將直接影響內(nèi)部審計(jì)的職能定位與業(yè)務(wù)發(fā)展。

　　（二）內(nèi)部審計(jì)如何在強(qiáng)化獨(dú)立性的過(guò)程中保持執(zhí)行有力

　　近年來(lái)，各大型商業(yè)銀行都加大了內(nèi)部審計(jì)的改革力度，實(shí)行由總行審計(jì)部門垂直領(lǐng)導(dǎo)的條線管理模式，這使得內(nèi)部審計(jì)的獨(dú)立性大大加強(qiáng)。

　　但是各地方審計(jì)機(jī)構(gòu)從駐地行分離出來(lái)后，基本上脫離了所在地分行的管理約束，總行審計(jì)部限于空間距離也無(wú)暇顧及其日常管理，而地方審計(jì)機(jī)構(gòu)在人事關(guān)系、業(yè)務(wù)利益等方面仍與駐地行有著千絲萬(wàn)縷的聯(lián)系。

　　這時(shí)如何保證各地審計(jì)機(jī)構(gòu)盡職盡責(zé)、嚴(yán)格按照決策層和審計(jì)總部的要求開展工作，又成了一個(gè)必須面對(duì)的新課題。

　　（三）內(nèi)部審計(jì)的服務(wù)質(zhì)量與效率如何適應(yīng)銀行業(yè)務(wù)的發(fā)展創(chuàng)新

　　隨著商業(yè)銀行股改上市，產(chǎn)權(quán)制度發(fā)生了根本變化，這帶來(lái)了新的資本方面的風(fēng)險(xiǎn)問(wèn)題；信息披露將按國(guó)際規(guī)范更加及時(shí)、全面和公開，社會(huì)關(guān)注程度也顯著提高；而市場(chǎng)變化與競(jìng)爭(zhēng)加劇導(dǎo)致銀行業(yè)務(wù)創(chuàng)新層出不窮，信息化進(jìn)程與數(shù)據(jù)集中不斷提速等都對(duì)內(nèi)審工作提出了新的要求。

　　因此，內(nèi)部審計(jì)必須考慮怎樣在與業(yè)務(wù)部門保持獨(dú)立的同時(shí)，加強(qiáng)業(yè)務(wù)交流，提高審計(jì)質(zhì)量與效率，適應(yīng)銀行業(yè)務(wù)發(fā)展的節(jié)奏。

　?。ㄋ模┤绾卧诔浞职l(fā)揮內(nèi)審職能的同時(shí)實(shí)現(xiàn)對(duì)內(nèi)部審計(jì)的有效約束

　　經(jīng)過(guò)近幾年的內(nèi)審體制改革，我國(guó)大型商業(yè)銀行內(nèi)部審計(jì)的獨(dú)立性得到加強(qiáng)，審計(jì)權(quán)威得以逐步建立，審計(jì)監(jiān)督職能發(fā)揮比較充分，在部分領(lǐng)域的評(píng)價(jià)結(jié)果也被業(yè)務(wù)考核體系所采納。

　　但與此同時(shí)，任何權(quán)力都必須要有監(jiān)督和制約，隨之而來(lái)的困惑是，誰(shuí)來(lái)監(jiān)管監(jiān)督者，怎樣實(shí)現(xiàn)對(duì)內(nèi)部審計(jì)的監(jiān)督制約。

　　二、基于內(nèi)部審計(jì)系統(tǒng)治理機(jī)制假設(shè)的根源探析

　　目前，各大型商業(yè)銀行大都規(guī)定內(nèi)部審計(jì)主要負(fù)責(zé)人由董事會(huì)任免，“內(nèi)部審計(jì)部門及其負(fù)責(zé)人向董事會(huì)負(fù)責(zé)并報(bào)告工作”，這在某種意義上的確類似于一種委托代理關(guān)系：即審計(jì)負(fù)責(zé)人代表內(nèi)審部門，接受董事會(huì)的委托，在系統(tǒng)內(nèi)組織開展審計(jì)工作。

　　這時(shí)，如果把內(nèi)部審計(jì)對(duì)應(yīng)為公司治理的主體，借鑒公司治理相關(guān)機(jī)制進(jìn)行分析，我們可以發(fā)現(xiàn)上述問(wèn)題很大程度上源于某些治理缺陷，包括在委托代理關(guān)系、權(quán)力制衡結(jié)構(gòu)、內(nèi)部控制體系和激勵(lì)約束機(jī)制等方面的不足。

　?。ㄒ唬┪写黻P(guān)系不夠清晰，代理層級(jí)過(guò)多

　　根據(jù)已經(jīng)上市的各家大型商業(yè)銀行公布的相關(guān)公司治理文件來(lái)看，目前各銀行都在董事會(huì)內(nèi)設(shè)了審計(jì)委員會(huì)，但審計(jì)委員會(huì)與內(nèi)部審計(jì)的：關(guān)系卻依然模糊，審計(jì)部門除向董事會(huì)負(fù)責(zé)之外，“并應(yīng)向行長(zhǎng)、監(jiān)事會(huì)匯報(bào)工作”。

　　這使得內(nèi)部審計(jì)不得不同時(shí)面對(duì)董事會(huì)、監(jiān)事會(huì)和經(jīng)理層，與這三大權(quán)力機(jī)構(gòu)之間都確實(shí)有可能形成事實(shí)上的委托代理關(guān)系，而這三者之間由于職責(zé)不同必然導(dǎo)致對(duì)審計(jì)的要求存在差異，這直接導(dǎo)致內(nèi)部審計(jì)在目標(biāo)定位和審計(jì)理念上出現(xiàn)搖擺和偏差。

　　從審計(jì)部門內(nèi)部組織架構(gòu)來(lái)看，大多數(shù)商業(yè)銀行的內(nèi)審機(jī)構(gòu)設(shè)置仍然對(duì)應(yīng)于業(yè)務(wù)管理層級(jí)，內(nèi)部呈現(xiàn)多級(jí)委托代理狀況，出于歷史原因和管理慣性，審計(jì)工作的開展和結(jié)果的報(bào)告仍然受到相應(yīng)層級(jí)管理者的很大影響。

　　根據(jù)張維迎的“變壓器理論”，從最初的委托人到最終的代理執(zhí)行人之間的關(guān)系由若干“變壓器”串聯(lián)而成，其中每一個(gè)“變壓器”都是“降壓器”，變壓器越多，降壓幅度就越大。

　　眾多的代理層次可能將委托人監(jiān)督約束的強(qiáng)度不斷減弱，從而使處于鏈條終端的代理者不能得到有效約束。

　?。ǘ?quán)力制衡力量錯(cuò)位，審計(jì)職能發(fā)揮不充分

　　良好的治理機(jī)制需要以合理的權(quán)力制衡架構(gòu)為基礎(chǔ)，形成決策權(quán)、執(zhí)行權(quán)、監(jiān)督權(quán)三權(quán)分離、相互制約的局面。體現(xiàn)在內(nèi)部審計(jì)系統(tǒng)，則應(yīng)該是董事會(huì)審計(jì)委員會(huì)擁有審計(jì)工作的決策權(quán)，審計(jì)部門受托行使執(zhí)行權(quán)（實(shí)施具體審計(jì)任務(wù)），監(jiān)事會(huì)對(duì)審計(jì)決策與執(zhí)行進(jìn)行監(jiān)督。

　　而通過(guò)對(duì)幾家上市的大型商業(yè)銀行公司章程進(jìn)行分析，可以發(fā)現(xiàn)其中的職能制衡關(guān)系頗為微妙：董事會(huì)的職責(zé)包括“聘任或解聘總審計(jì)師”，“聽取總審計(jì)師和銀行內(nèi)部審計(jì)部門負(fù)責(zé)人的工作匯報(bào)，并檢查、監(jiān)督、考核、評(píng)價(jià)內(nèi)部審計(jì)工作”，董事會(huì)審計(jì)委員會(huì)負(fù)責(zé)“監(jiān)督及評(píng)價(jià)銀行內(nèi)部審計(jì)工作”，而監(jiān)事會(huì)的相關(guān)職責(zé)是“根據(jù)監(jiān)督需要……對(duì)銀行內(nèi)部審計(jì)工作進(jìn)行指導(dǎo)”，這似乎表明董事會(huì)審計(jì)委員會(huì)在行使對(duì)內(nèi)部審計(jì)決策權(quán)的同時(shí)，直接對(duì)內(nèi)部審計(jì)工作開展監(jiān)督，而監(jiān)事會(huì)只進(jìn)行指導(dǎo)。

　　這種監(jiān)督職能的設(shè)計(jì)會(huì)不會(huì)弱化對(duì)審計(jì)規(guī)劃、導(dǎo)向等的約束，并進(jìn)而影響審計(jì)職能的定位確實(shí)還有待觀察。

　　進(jìn)一步講，從各大型商業(yè)銀行審計(jì)工作實(shí)際來(lái)看，在審計(jì)系統(tǒng)的權(quán)力制衡體系中，銀行經(jīng)營(yíng)管理層在其中形成了另一支重要力量。

　　從內(nèi)部審計(jì)的角度來(lái)看，銀行經(jīng)營(yíng)管理層實(shí)際上是內(nèi)審的服務(wù)對(duì)象之一，在治理機(jī)制中屬于來(lái)自審計(jì)外部的一種影響力，正如客戶之于銀行，應(yīng)該以它為中心，但卻不能受其控制。

　　而現(xiàn)在恰恰是這一“客戶”，卻實(shí)際上行使著對(duì)內(nèi)部審計(jì)自身人、財(cái)、物管理的職能，這必然使得內(nèi)部審計(jì)約束機(jī)制軟化，相應(yīng)的審計(jì)職能難以充分發(fā)揮。

　?。ㄈ﹥?nèi)部控制體系尚不完善，風(fēng)險(xiǎn)管理有待加強(qiáng)

　　關(guān)于現(xiàn)代內(nèi)部控制的理論內(nèi)涵，比較權(quán)威的描述來(lái)自美國(guó)COSO委員會(huì)所做出的定義，它是“由企業(yè)董事會(huì)、經(jīng)理階層和其他員工實(shí)施的，為營(yíng)運(yùn)的效率效果、財(cái)務(wù)報(bào)告的可靠性、相關(guān)法令的遵循性等目標(biāo)的達(dá)成而提供合理保證的過(guò)程。它主要包括：控制環(huán)境、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、控制活動(dòng)、信息和溝通、監(jiān)督等幾個(gè)要素。”如果借鑒內(nèi)部控制五要素對(duì)內(nèi)審系統(tǒng)進(jìn)行分析，我國(guó)大型商業(yè)銀行內(nèi)部審計(jì)的自身控制至少存在以下不足：

　　1.風(fēng)險(xiǎn)識(shí)別與評(píng)估手段操作性不強(qiáng)。

　　一是對(duì)審計(jì)業(yè)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)沒(méi)有設(shè)計(jì)合理的識(shí)別和計(jì)量方法，盡管理論上已經(jīng)有審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型，但還沒(méi)有針對(duì)具體項(xiàng)目的參數(shù)設(shè)置與實(shí)證運(yùn)用。

　　二是對(duì)審計(jì)操作風(fēng)險(xiǎn)沒(méi)有著手進(jìn)行分析研究，更談不上如何評(píng)估和有效控制。

　　三是對(duì)基礎(chǔ)管理中的問(wèn)題甚至是道德風(fēng)險(xiǎn)重視不足。

　　2.流程控制與標(biāo)準(zhǔn)化管理仍不到位。

　　主要表現(xiàn)在對(duì)審計(jì)項(xiàng)目實(shí)施的過(guò)程控制不夠，過(guò)于注重問(wèn)題數(shù)量與審計(jì)報(bào)告這些明顯的結(jié)果，忽視了在審計(jì)過(guò)程中將高層的導(dǎo)向和質(zhì)量意識(shí)滲透?jìng)鲗?dǎo)到每個(gè)環(huán)節(jié)。

　　此外對(duì)不同的審計(jì)項(xiàng)目沒(méi)有進(jìn)行合理歸類，流程的標(biāo)準(zhǔn)化設(shè)計(jì)與優(yōu)化仍顯不夠，僅個(gè)別銀行內(nèi)審部門對(duì)個(gè)別審計(jì)業(yè)務(wù)如任期經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)設(shè)計(jì)了標(biāo)準(zhǔn)化流程。

　　3.信息屏蔽現(xiàn)象依然存在。

　　一方面是審計(jì)發(fā)現(xiàn)和重大問(wèn)題信息，限于層級(jí)之間的復(fù)雜關(guān)系，局部仍存在下級(jí)機(jī)構(gòu)對(duì)上級(jí)機(jī)構(gòu)的選擇性屏蔽。

　　另一方面是業(yè)務(wù)信息在機(jī)構(gòu)之間缺乏合適的交流平臺(tái)，也存在相互之間被動(dòng)屏蔽的盲區(qū)，大量信息無(wú)法實(shí)現(xiàn)共享。

　　4.沒(méi)有科學(xué)合理的評(píng)價(jià)體系。

　　不論是審計(jì)委員會(huì)，還是監(jiān)事會(huì)和總審計(jì)師，對(duì)各級(jí)審計(jì)機(jī)構(gòu)的評(píng)價(jià)都只能使用模糊評(píng)價(jià)方法，沒(méi)有建立一個(gè)客觀、可比的評(píng)價(jià)體系，即便是對(duì)具體項(xiàng)目質(zhì)量的考核，拋開只重結(jié)果不重過(guò)程的弊端不說(shuō)，光是結(jié)果的比較就會(huì)因評(píng)判時(shí)目標(biāo)取向的不同而出現(xiàn)很大的彈性。

　　（四）激勵(lì)約束不力，激勵(lì)手段滯后

　　激勵(lì)機(jī)制和約束機(jī)制的搭配有四種可能情況：

　　一是激勵(lì)和約束都不足；

　　二是激勵(lì)不足，約束充分；

　　三是激勵(lì)充分，約束不足；

　　四是激勵(lì)和約束都很充分。

　　從幾家大型國(guó)有商業(yè)銀行內(nèi)部審計(jì)的情況來(lái)看，可以說(shuō)激勵(lì)機(jī)制與約束機(jī)制均存在不足。在約束機(jī)制方面，審計(jì)人員來(lái)自制度約束、契約約束與市場(chǎng)約束三方面的限制都十分不足。當(dāng)然在現(xiàn)實(shí)生活中，委托人對(duì)代理人的約束不可能過(guò)嚴(yán)，因?yàn)榧s束過(guò)嚴(yán)會(huì)增加約束成本，也不利于代理人工作主動(dòng)性的發(fā)揮。

　　關(guān)鍵是內(nèi)部審計(jì)系統(tǒng)在激勵(lì)方面的不足也十分明顯：

　　第一，與外部對(duì)比，內(nèi)部審計(jì)系統(tǒng)的收人受制于業(yè)務(wù)經(jīng)營(yíng)管理層，同檔次員工平均收入低于其他業(yè)務(wù)條線被視為理所當(dāng)然，與內(nèi)審所需要的地位極不相稱。

　　第二，在內(nèi)部比較，審計(jì)人員的收入沒(méi)有根據(jù)工作的責(zé)任大小和復(fù)雜程度拉開檔次，分配中存在著嚴(yán)重的平均主義，導(dǎo)致對(duì)審計(jì)隊(duì)伍中低層次員工激勵(lì)過(guò)度和對(duì)高層次員工激勵(lì)不足，出現(xiàn)了激勵(lì)的嚴(yán)重偏差。

　　第三，激勵(lì)手段單一，“官本位”現(xiàn)象嚴(yán)重，物質(zhì)激勵(lì)基本限于短期激勵(lì)，長(zhǎng)期激勵(lì)方式目前僅有一家銀行將職工持股計(jì)劃惠及普通員工，而且物質(zhì)激勵(lì)也主要與行政職務(wù)直接掛鉤，刺激各級(jí)內(nèi)審人員潛意識(shí)中將升官作為重要的激勵(lì)方式，偏離了業(yè)務(wù)導(dǎo)向。

　　三、持續(xù)改進(jìn)我國(guó)大型商業(yè)銀行內(nèi)部審計(jì)治理機(jī)制

　?。ㄒ唬┢胶鈨?nèi)審制衡機(jī)制，壓縮委托代理層級(jí)

　　銀監(jiān)會(huì)在《銀行業(yè)金融機(jī)構(gòu)內(nèi)部審計(jì)指引》中，規(guī)定“董事會(huì)對(duì)內(nèi)部審計(jì)的適當(dāng)性和有效性承擔(dān)最終責(zé)任”、“審計(jì)委員會(huì)對(duì)董事會(huì)負(fù)責(zé)，根據(jù)董事會(huì)授權(quán)組織指導(dǎo)內(nèi)部審計(jì)工作”、“內(nèi)部審計(jì)應(yīng)對(duì)董事會(huì)和審計(jì)委員會(huì)負(fù)責(zé)”，從制度上明確了各商業(yè)銀行必須采用董事會(huì)領(lǐng)導(dǎo)內(nèi)部審計(jì)的模式。

　　各大型商業(yè)銀行可以考慮在此基礎(chǔ)上明確審計(jì)委員會(huì)代表董事會(huì)行使內(nèi)部審計(jì)的決策權(quán)，賦予監(jiān)事會(huì)對(duì)審計(jì)業(yè)務(wù)包括審計(jì)決策進(jìn)行監(jiān)督指導(dǎo)的權(quán)力，形成均衡有效的制衡機(jī)制，以保證內(nèi)部審計(jì)治理目標(biāo)與整個(gè)銀行的價(jià)值最大化相契合。

　　同時(shí)，從機(jī)構(gòu)設(shè)置和業(yè)務(wù)管理兩個(gè)方面解決內(nèi)部委托代理層級(jí)過(guò)多的問(wèn)題。

　　一方面縮短委托代理鏈條，進(jìn)一步打破機(jī)構(gòu)設(shè)置的層級(jí)對(duì)應(yīng)關(guān)系，取消三級(jí)審計(jì)機(jī)構(gòu)，在全國(guó)分區(qū)域（最好按大區(qū)域劃分）設(shè)立審計(jì)執(zhí)行機(jī)構(gòu)，將內(nèi)部審計(jì)的人、財(cái)、物管理分立出來(lái)，并建立起審計(jì)委員會(huì)對(duì)內(nèi)部審計(jì)工作的檢查考核機(jī)制，增強(qiáng)委托約束力。

　　另一方面建立跨層級(jí)、跨機(jī)構(gòu)的專業(yè)化團(tuán)隊(duì)，根據(jù)銀行業(yè)務(wù)分類劃分審計(jì)專業(yè)方向，在整個(gè)審計(jì)系統(tǒng)組建若干由總行審計(jì)部直接指導(dǎo)、管控的團(tuán)隊(duì)，從業(yè)務(wù)上保證總審計(jì)師和審計(jì)總部的政策意圖能直接貫徹到一線業(yè)務(wù)骨干，避免多層委托導(dǎo)致的目標(biāo)偏離。

　?。ǘ┘訌?qiáng)內(nèi)控體系建設(shè)，強(qiáng)調(diào)過(guò)程控制，管理審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)

　　一是不斷完善內(nèi)控制度建設(shè)，突出規(guī)范化與標(biāo)準(zhǔn)化管理，要不斷根據(jù)業(yè)務(wù)實(shí)際完善內(nèi)部審計(jì)的具體業(yè)務(wù)準(zhǔn)則，以適應(yīng)銀行業(yè)務(wù)和審計(jì)管理的需要，并逐步針對(duì)具體審計(jì)項(xiàng)目大類制定規(guī)范化業(yè)務(wù)要求和標(biāo)準(zhǔn)化業(yè)務(wù)流程。

　　二是要加強(qiáng)風(fēng)險(xiǎn)識(shí)別與量化技術(shù)問(wèn)題的研究工作，量化管理和模型化分析是國(guó)際先進(jìn)商業(yè)銀行風(fēng)險(xiǎn)管理在技術(shù)上的重要發(fā)展趨勢(shì)，先進(jìn)的風(fēng)險(xiǎn)管理技術(shù)已經(jīng)達(dá)到可以主動(dòng)控制風(fēng)險(xiǎn)的水平，審計(jì)系統(tǒng)也應(yīng)考慮將風(fēng)險(xiǎn)計(jì)值法引入到審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)管理領(lǐng)域，并關(guān)注操作風(fēng)險(xiǎn)與小概率風(fēng)險(xiǎn)事件，建立相關(guān)應(yīng)變機(jī)制。

　　三是進(jìn)一步暢通報(bào)告渠道，搭建信息共享平臺(tái)，縱向上要保證審計(jì)發(fā)現(xiàn)與結(jié)果等信息在上下審計(jì)機(jī)構(gòu)之間的充分溝通，最好通過(guò)審計(jì)項(xiàng)目的同步參與實(shí)現(xiàn)信息對(duì)稱；橫向上要建立一個(gè)統(tǒng)一的信息管理平臺(tái)，在審計(jì)管理信息系統(tǒng)之外，將內(nèi)部管理、項(xiàng)目實(shí)施的組織、依據(jù)、經(jīng)驗(yàn)等各項(xiàng)信息集中歸納，供全系統(tǒng)共享和借鑒。

　　四是充分發(fā)揮監(jiān)事會(huì)與審計(jì)委員會(huì)的職能，加強(qiáng)內(nèi)部檢查力度，包括審計(jì)業(yè)務(wù)檢查和基礎(chǔ)管理檢查，必要時(shí)引進(jìn)外部審計(jì)，保證內(nèi)審系統(tǒng)上下嚴(yán)格遵循內(nèi)部控制的有關(guān)規(guī)定。

　　同時(shí)，要特別強(qiáng)調(diào)內(nèi)部審計(jì)業(yè)務(wù)的流程管理，實(shí)施全過(guò)程的質(zhì)量控制。從內(nèi)部審計(jì)的整個(gè)流程來(lái)看，審計(jì)報(bào)告是前期審計(jì)過(guò)程中各項(xiàng)結(jié)果的集中反映，也是提供給委托人的“產(chǎn)品”，內(nèi)審人員對(duì)此都非常重視。但從本質(zhì)上看，審計(jì)報(bào)告并非最重要的“產(chǎn)品”，委托人需要的不僅僅是通過(guò)一份漂亮的報(bào)告來(lái)了解情況，更重要的是形成報(bào)告的過(guò)程中能給經(jīng)營(yíng)管理帶來(lái)什么樣的改善，也就是在審計(jì)執(zhí)行過(guò)程中要能夠促進(jìn)內(nèi)部控制的不斷完善和經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)的提升。

　　而從質(zhì)量效率管理的角度看，前期各個(gè)環(huán)節(jié)如果都能規(guī)范并減少差錯(cuò)，自然會(huì)更好地達(dá)到報(bào)告的質(zhì)量與時(shí)間要求。

　　摩托羅拉公司在實(shí)施6∑戰(zhàn)略時(shí)，在審計(jì)部門的質(zhì)量控制小組將審計(jì)業(yè)務(wù)流程進(jìn)行了詳細(xì)分解，通過(guò)對(duì)報(bào)告前各環(huán)節(jié)進(jìn)行優(yōu)化改進(jìn)，3年內(nèi)內(nèi)部審計(jì)的錯(cuò)誤率從1％下降到了0.002％，現(xiàn)場(chǎng)結(jié)束后，完成并發(fā)布最終審計(jì)報(bào)告的周期從51天減少到了5天。

　?。ㄈ?gòu)建合理的激勵(lì)約束機(jī)制

　　內(nèi)部審計(jì)系統(tǒng)激勵(lì)機(jī)制和約束機(jī)制的改進(jìn)必須相互協(xié)調(diào)。如果激勵(lì)機(jī)制不改進(jìn)，突然加大約束力度，審計(jì)人員就會(huì)失去工作的動(dòng)力；如果僅僅加大激勵(lì)力度，而約束力度沒(méi)有相應(yīng)得到強(qiáng)化，則很有可能出現(xiàn)為了拿到更多的收益而編造或虛報(bào)成果的現(xiàn)象。

　　從目前我國(guó)大型商業(yè)銀行的實(shí)際來(lái)看，除了提高審計(jì)人員整體待遇外，內(nèi)部審計(jì)系統(tǒng)可考慮從以下方面強(qiáng)化自身的激勵(lì)約束機(jī)制。

　　1.加強(qiáng)人員準(zhǔn)入與分流管理。

　　目前商業(yè)銀行內(nèi)審人員配置主要是靠從銀行其他部門轉(zhuǎn)入，并不斷與其他業(yè)務(wù)系統(tǒng)進(jìn)行交流。由于歷史的原因，初始轉(zhuǎn)入人員的專業(yè)化程度、執(zhí)業(yè)修養(yǎng)和業(yè)務(wù)技能等方面確實(shí)存在一定的差距，而銀行業(yè)務(wù)的發(fā)展也要求審計(jì)人員不斷更新業(yè)務(wù)知識(shí)，這就需要內(nèi)審系統(tǒng)今后在交流過(guò)程中提高準(zhǔn)入門檻，多渠道吸收專業(yè)人才，同時(shí)打通輸出通道，實(shí)現(xiàn)定期交流，提高人員整體素質(zhì)，加強(qiáng)隊(duì)伍建設(shè)。

　　2.設(shè)計(jì)合理的考核指標(biāo)體系。

　　內(nèi)部審計(jì)的產(chǎn)生與發(fā)展主要源于組織內(nèi)生的控制需要，內(nèi)審工作應(yīng)服務(wù)于銀行的戰(zhàn)略和經(jīng)營(yíng)管理。國(guó)際內(nèi)部審計(jì)師協(xié)會(huì)（IIA）認(rèn)為，確認(rèn)服務(wù)（assur－ance service）和咨詢服務(wù)（consulting service）是現(xiàn)代內(nèi)部審計(jì)的兩大服務(wù)領(lǐng)域，前者以嚴(yán)格的標(biāo)準(zhǔn)對(duì)經(jīng)營(yíng)和管理活動(dòng)進(jìn)行監(jiān)督和評(píng)價(jià)，后者有助于增加價(jià)值并改善與管理層的關(guān)系。這反映到考核指標(biāo)的設(shè)計(jì)上，就既要重視審計(jì)過(guò)程、審計(jì)發(fā)現(xiàn)、審計(jì)報(bào)告以及基礎(chǔ)管理水平，還要考慮“客戶滿意度”，即銀行主業(yè)對(duì)內(nèi)部審計(jì)在服務(wù)、增值等方面的評(píng)價(jià)。

　　3.激勵(lì)手段多樣化。

　　一是合理使用行政激勵(lì)。

　　盡管這并不符合市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)規(guī)律，但目前各級(jí)管理人員的行政級(jí)別意識(shí)仍然很濃，而且越往高層，由于物質(zhì)激勵(lì)受到一定限制且邊際效應(yīng)下降，行政激勵(lì)的效用更為明顯，重要的是要將行政職務(wù)的晉升與考核結(jié)果明確掛起鉤來(lái)，增加透明度。

　　二是加大激勵(lì)性薪酬占比。

　　目前內(nèi)部審計(jì)人員的薪酬管理基本上與業(yè)務(wù)考核沒(méi)有直接關(guān)聯(lián)，只有很小的一部分績(jī)效與年度考核結(jié)果掛鉤，激勵(lì)效果很不明顯，要加大激勵(lì)性薪酬的比例，拉開差距，增強(qiáng)各級(jí)審計(jì)人員薪酬績(jī)效的敏感性。

　　三是深化業(yè)務(wù)技術(shù)等級(jí)管理。

　　將審計(jì)人員基本工資與崗位等級(jí)系數(shù)掛鉤，使固定薪酬帶有心理激勵(lì)和一定的物質(zhì)激勵(lì)意義，提升員工薪酬的激勵(lì)強(qiáng)度。

　　4.建立內(nèi)審問(wèn)責(zé)制度。

　　銀監(jiān)會(huì)在《銀行業(yè)金融機(jī)構(gòu)內(nèi)部審計(jì)指引》中明確要求，“建立內(nèi)部審計(jì)工作問(wèn)責(zé)制度，明確內(nèi)部審計(jì)責(zé)任追究、免責(zé)的認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)和程序?！备魃虡I(yè)銀行審計(jì)委員會(huì)應(yīng)根據(jù)自身實(shí)際，建立專門制度，對(duì)未盡職導(dǎo)致重大問(wèn)題未被發(fā)現(xiàn)，隱瞞不報(bào)或未如實(shí)反映審計(jì)發(fā)現(xiàn)問(wèn)題，審計(jì)結(jié)論與事實(shí)嚴(yán)重不符，未按要求執(zhí)行保密制度，以及其他有損銀行利益或聲譽(yù)的行為進(jìn)行責(zé)任追究。

　　當(dāng)然，有充分證據(jù)表明內(nèi)部審計(jì)部門和審計(jì)人員勤勉盡職地履行了職責(zé)的，還應(yīng)有明細(xì)的免責(zé)條款。

　?。ㄋ模┲匾曂獠恐卫砹α?，更新內(nèi)審理念，服務(wù)主業(yè)價(jià)值創(chuàng)造

　　隨著市場(chǎng)形勢(shì)和管理當(dāng)局要求的變化，內(nèi)部審計(jì)部門要逐步將工作定位從單純的監(jiān)督制約轉(zhuǎn)向富有建設(shè)性的審計(jì)服務(wù)，把各級(jí)經(jīng)營(yíng)管理機(jī)構(gòu)當(dāng)作客戶，重視來(lái)自業(yè)務(wù)部門的外部治理力量，樹立服務(wù)意識(shí)，更新內(nèi)審理念。

　　一是要及時(shí)溝通審計(jì)信息，強(qiáng)調(diào)解決問(wèn)題比渲染問(wèn)題更重要。

　　隨著銀行合規(guī)經(jīng)營(yíng)意識(shí)的增強(qiáng)和后臺(tái)監(jiān)控系統(tǒng)的完善，各經(jīng)營(yíng)單位在正常業(yè)務(wù)中有意的違規(guī)大大減少，倒是由于市場(chǎng)變化和銀行股改上市等帶來(lái)的業(yè)務(wù)創(chuàng)新不斷增多，使得經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中面臨很多新的問(wèn)題。

　　因此內(nèi)部審計(jì)策略應(yīng)更多地采取參與合作的方式，對(duì)被審計(jì)單位抱著信任的態(tài)度，共同分析解決問(wèn)題。對(duì)業(yè)務(wù)中的不合理之處，及時(shí)與被審單位進(jìn)行溝通探討，既要指出其中不合理的地方，更要分析問(wèn)題并找出解決辦法，或向上級(jí)管理部門提出解決問(wèn)題的建議。

　　二是要恰當(dāng)認(rèn)定審計(jì)差異，強(qiáng)調(diào)風(fēng)險(xiǎn)趨勢(shì)比歷史缺陷更重要。

　　內(nèi)部審計(jì)應(yīng)更多關(guān)注被審單位差異事項(xiàng)的影響和風(fēng)險(xiǎn)變化趨勢(shì)，如果差異事項(xiàng)比正常處理更能夠防范風(fēng)險(xiǎn)，更能夠改善流程提高效率，促進(jìn)業(yè)務(wù)發(fā)展，那么即便是有一定不合規(guī)之處也應(yīng)另行提示；如果差異事項(xiàng)已經(jīng)導(dǎo)致了比正常處理更大的風(fēng)險(xiǎn)，那么應(yīng)根據(jù)風(fēng)險(xiǎn)程度和演變趨勢(shì)列入相應(yīng)的審計(jì)發(fā)現(xiàn)類別，但仍應(yīng)關(guān)注對(duì)差異的彌補(bǔ)和調(diào)整手段，畢竟歷史缺陷已經(jīng)存在，關(guān)鍵在于如何防止風(fēng)險(xiǎn)擴(kuò)大，并進(jìn)而采取措施防止類似差異的繼續(xù)產(chǎn)生。

　　三是要重視運(yùn)用先進(jìn)技術(shù)，強(qiáng)調(diào)綜合分析比單個(gè)查證更重要。

　　加大科技開發(fā)力度，充分利用銀行內(nèi)部各種數(shù)據(jù)信息進(jìn)行綜合分析，全面地把握被審計(jì)對(duì)象的內(nèi)部控制、風(fēng)險(xiǎn)狀況和分布結(jié)構(gòu)，這樣比單個(gè)查證具體問(wèn)題更有說(shuō)服力，也更具有管理意義。

　　一方面要通過(guò)建立對(duì)主業(yè)經(jīng)營(yíng)各項(xiàng)數(shù)據(jù)的整合平臺(tái)，對(duì)各項(xiàng)數(shù)據(jù)進(jìn)行綜合對(duì)比，更快更準(zhǔn)地確定審計(jì)疑點(diǎn)樣本，提高效率。

　　另一方面對(duì)被審對(duì)象不同機(jī)構(gòu)和業(yè)務(wù)中的問(wèn)題也要通過(guò)信息系統(tǒng)及時(shí)進(jìn)行綜合對(duì)比分析，為審計(jì)項(xiàng)目中的整體判斷和定性提供更準(zhǔn)確的把握和更寬闊的視野。

　　四是要注重發(fā)揮內(nèi)審效果，強(qiáng)調(diào)價(jià)值創(chuàng)造比數(shù)據(jù)統(tǒng)計(jì)更重要。

　　要深入挖掘?qū)徲?jì)潛在價(jià)值，不能僅局限于對(duì)項(xiàng)目數(shù)量、審計(jì)發(fā)現(xiàn)、審計(jì)問(wèn)題、要情簡(jiǎn)報(bào)等的統(tǒng)計(jì)上，要注重將審計(jì)結(jié)果的傳遞作為向管理當(dāng)局提供服務(wù)和幫助的一種良好機(jī)會(huì)。

　　通過(guò)對(duì)具體項(xiàng)目中的現(xiàn)象分析，為被審單位提出解決問(wèn)題、改進(jìn)工作的切實(shí)有效的審計(jì)意見；通過(guò)對(duì)一定期間所有項(xiàng)目進(jìn)行認(rèn)真分析，為高管層或委托人提出加強(qiáng)管理和促進(jìn)價(jià)值創(chuàng)造的咨詢建議，充分發(fā)揮內(nèi)部審計(jì)為主業(yè)服務(wù)、促進(jìn)價(jià)值創(chuàng)造的最高功效。