關(guān)鍵詞：審計(jì)　風(fēng)險(xiǎn)　責(zé)任

　　一、審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)綜述

　　審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)主要是指會(huì)計(jì)報(bào)表存在重大錯(cuò)誤，而注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)后發(fā)表不恰當(dāng)審計(jì)意見的可能性。根據(jù)這一理解，我們稱被審計(jì)單位會(huì)計(jì)報(bào)表存在重大錯(cuò)報(bào)或漏報(bào)而注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)后發(fā)表不恰當(dāng)審計(jì)意見的風(fēng)險(xiǎn)為狹義的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，這一風(fēng)險(xiǎn)來源于注冊(cè)會(huì)計(jì)師本身。實(shí)際上由于被審計(jì)單位的原因，如經(jīng)濟(jì)蕭條、決策失誤、意想不到的競(jìng)爭(zhēng)等，即使注冊(cè)會(huì)計(jì)師已按公認(rèn)審計(jì)準(zhǔn)則實(shí)施了適當(dāng)?shù)膶徲?jì)，也可能會(huì)遭到指控。一部分原因是由于會(huì)計(jì)報(bào)表使用者在發(fā)生營業(yè)失誤時(shí)指責(zé)審計(jì)失誤，對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的審計(jì)責(zé)任不很清楚，還有一部分原因便是受到損失的人們希望得到補(bǔ)償，而不管錯(cuò)在何方。對(duì)于會(huì)計(jì)報(bào)表存在重大錯(cuò)報(bào)或漏報(bào)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師發(fā)表無保留意見的是審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，那么會(huì)計(jì)報(bào)表不存在重大錯(cuò)報(bào)或漏報(bào)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師認(rèn)為其存在重大錯(cuò)報(bào)或漏報(bào)也應(yīng)算審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。因?yàn)樵谶@種情況下，也會(huì)使審計(jì)主體受到損失。出現(xiàn)這樣的情況，會(huì)使注冊(cè)會(huì)計(jì)師的審計(jì)效率下降，審計(jì)成本提高，從而受到損失。

　　審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)是由三種風(fēng)險(xiǎn)要素即固有風(fēng)險(xiǎn)、控制風(fēng)險(xiǎn)和檢查風(fēng)險(xiǎn)組成的，且這三種風(fēng)險(xiǎn)不是單獨(dú)地發(fā)生作用，而是相互制約、相互影響的。固有風(fēng)險(xiǎn)是指會(huì)計(jì)報(bào)表某一賬戶余額或某一交易類別先天性地發(fā)生重大錯(cuò)報(bào)或漏報(bào)的可能性，與內(nèi)部控制的有無沒有關(guān)系；控制風(fēng)險(xiǎn)是指內(nèi)部控制無法防止會(huì)計(jì)報(bào)表產(chǎn)生錯(cuò)報(bào)或漏報(bào)的可能性，其發(fā)生于會(huì)計(jì)處理過程中?？刂骑L(fēng)險(xiǎn)的高低取決于管理人員的誠信度、被審計(jì)單位內(nèi)部控制的健全程度和被審計(jì)單位的經(jīng)濟(jì)情況。對(duì)于固有風(fēng)險(xiǎn)、控制風(fēng)險(xiǎn)，審計(jì)人員都無能為力，他所能做的僅僅是根據(jù)其所掌握的情況進(jìn)行評(píng)估，以決定檢查風(fēng)險(xiǎn)的可接受水平。審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)具有以下特征：

　　1.審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的客觀性。所謂客觀性是指審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)獨(dú)立于審計(jì)人員的意識(shí)之外而客觀存在，審計(jì)人員不能完全消滅它。單位內(nèi)部控制制度為基礎(chǔ)的制度基礎(chǔ)審計(jì)，在審計(jì)的方法上使用抽樣審計(jì)，而抽樣審計(jì)又存在審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，所以說審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)是客觀的。

　　2.審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的潛在性。所謂潛在性是指一種損失的可能性。并不是所有的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)都轉(zhuǎn)化為實(shí)際的損失，這一點(diǎn)從審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的概念中可以看出來。假如這種錯(cuò)誤被人們無意中接受，即不再進(jìn)行驗(yàn)證，則不會(huì)形成實(shí)際的損失。

　　3.審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的非故意性。審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)形成的大部分原因都是客觀因素，當(dāng)然也有一部分原因是由于主觀因素。但這種審計(jì)人員的主觀原因一定是非故意的。比如審計(jì)經(jīng)驗(yàn)的欠缺導(dǎo)致審計(jì)證據(jù)的收集不充分或不適當(dāng)、審計(jì)計(jì)劃的編制欠周密等都不是審計(jì)人員的故意所為。

　　4.審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的過程性。審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)不是在某一個(gè)審計(jì)環(huán)節(jié)才出現(xiàn)，它貫穿于審計(jì)活動(dòng)的所有環(huán)節(jié)，即只要有審計(jì)活動(dòng)的地方，就一定有審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)與之相伴。由于環(huán)境或業(yè)務(wù)的復(fù)雜性從而對(duì)被審計(jì)單位的情況了解不透徹、不全面，以及對(duì)管理人員的信任度過高從而倉促簽訂了審計(jì)業(yè)務(wù)約定書。所有這一切都會(huì)形成審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，任何一個(gè)環(huán)節(jié)出現(xiàn)問題都會(huì)加大注冊(cè)會(huì)計(jì)師的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。

　　二、審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的成因

　　1.外部因素。（1）相關(guān)法律不完善，法律之間存在矛盾。在涉及到審計(jì)工作的法律訴訟中，注冊(cè)會(huì)計(jì)師與法官對(duì)法律依據(jù)存在分歧及爭(zhēng)執(zhí)，這將會(huì)增加注冊(cè)會(huì)計(jì)師的執(zhí)業(yè)風(fēng)險(xiǎn)。另外，我國相關(guān)法律對(duì)追究行政責(zé)任的相關(guān)規(guī)定較為完善，而對(duì)刑事責(zé)任與民事責(zé)任，特別是追究民事責(zé)任的相關(guān)條款太籠統(tǒng)，缺乏相應(yīng)的司法解釋，使事務(wù)所與注冊(cè)會(huì)計(jì)師逃避法律責(zé)任成為可能，客觀上縱容了他們的違法行為，加大了審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。（2）審計(jì)業(yè)務(wù)范圍的擴(kuò)展。審計(jì)范圍已經(jīng)從傳統(tǒng)的財(cái)務(wù)報(bào)表擴(kuò)大到財(cái)務(wù)報(bào)表以外，社會(huì)公眾要求審計(jì)人員揭示企業(yè)經(jīng)營中存在的重大錯(cuò)誤和舞弊行為，對(duì)企業(yè)的持續(xù)經(jīng)營能力做出評(píng)價(jià)，對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表的真實(shí)性、公允性發(fā)表意見，使審計(jì)人員的審計(jì)責(zé)任、工作內(nèi)容和工作難度大幅度增加，從而審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)也相應(yīng)增加了。（3）會(huì)計(jì)電算化的應(yīng)用和網(wǎng)絡(luò)技術(shù)的發(fā)展。會(huì)計(jì)電算化的應(yīng)用使會(huì)計(jì)信息的生成過程發(fā)生了改變，利用傳統(tǒng)的審計(jì)程序和方法進(jìn)行審計(jì)已經(jīng)遠(yuǎn)遠(yuǎn)不夠。審計(jì)人員除了對(duì)傳統(tǒng)的審計(jì)對(duì)象進(jìn)行審計(jì)外，還應(yīng)對(duì)計(jì)算機(jī)系統(tǒng)本身進(jìn)行審計(jì)，即審查計(jì)算機(jī)內(nèi)的程序和文件，這樣才能作出客觀、公正的評(píng)價(jià)。但是目前計(jì)算機(jī)審計(jì)的研究才剛剛起步，相對(duì)滯后于會(huì)計(jì)電算化。審計(jì)人員在對(duì)利用計(jì)算機(jī)系統(tǒng)處理經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的企業(yè)進(jìn)行審計(jì)時(shí)缺少計(jì)算機(jī)輔助審計(jì)環(huán)節(jié)，將為他們的審計(jì)結(jié)論帶來難以預(yù)測(cè)的風(fēng)險(xiǎn)。（4）某些企業(yè)的國有資產(chǎn)在改制過程中，通過優(yōu)惠政策大量讓度或流失。許多政策界限不明，使審計(jì)人員在審計(jì)時(shí)無法界定；一些被審計(jì)單位不僅不配合審計(jì)工作，反而設(shè)置障礙，審計(jì)部門在沒有強(qiáng)制手段和證據(jù)的情況下，只能不了了之。（5）管理體制原因。按照現(xiàn)行審計(jì)管理體制及其運(yùn)行方式，大量的審計(jì)工作由內(nèi)審部門完成，由于其人財(cái)物全部統(tǒng)統(tǒng)歸被審單位管轄，“自己的刀削不了自己的把”，在涉及到部門甚至地方利益時(shí)，審計(jì)工作常常受到行政干預(yù)。（6）利益驅(qū)動(dòng)原因。在審計(jì)過程中，個(gè)別審計(jì)單位違背原則，人為降低審計(jì)成本，甚至不顧審計(jì)質(zhì)量來搞創(chuàng)收，或者與審計(jì)委托事項(xiàng)的直接關(guān)系人串通，通過損害社會(huì)和他人利益來取得非法收益。

　　2.內(nèi)部因素。（1）審計(jì)人員對(duì)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的認(rèn)識(shí)不足。某些會(huì)計(jì)師事務(wù)所社會(huì)責(zé)任感淡薄或迫于環(huán)境所限，為獲得經(jīng)濟(jì)效益而承擔(dān)高風(fēng)險(xiǎn)。對(duì)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)理論的掌握不夠系統(tǒng)，難以有效指導(dǎo)實(shí)踐。審計(jì)被看作是一種保險(xiǎn)行為，審計(jì)費(fèi)用也可看作保險(xiǎn)費(fèi)用，審計(jì)職業(yè)在取得報(bào)酬、利潤(rùn)和威信的同時(shí)，也承擔(dān)了由報(bào)表供需雙方轉(zhuǎn)移來的風(fēng)險(xiǎn)。（2）審計(jì)工作成本效益原則的制約，使得審計(jì)不得不采取抽樣審查法，從而導(dǎo)致審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的產(chǎn)生。在實(shí)際工作中不少會(huì)計(jì)師事務(wù)所從審計(jì)對(duì)象中主觀地選擇若干項(xiàng)目，例如金額較大項(xiàng)目進(jìn)行抽查，抽樣得出的審計(jì)意見作為對(duì)總體的意見，因此，形成的審計(jì)結(jié)論缺乏科學(xué)依據(jù)，形成了審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。（3）審計(jì)人員的素質(zhì)有待提高。目前執(zhí)業(yè)的注冊(cè)會(huì)計(jì)師當(dāng)中，有個(gè)別人缺乏理論知識(shí)或?qū)嶋H工作經(jīng)驗(yàn)，對(duì)于日益復(fù)雜的會(huì)計(jì)處理方式和會(huì)計(jì)作假手段，在專業(yè)勝任能力和技術(shù)規(guī)范上存在一定的欠缺。（4）思想道德原因。在審計(jì)隊(duì)伍中，絕大多數(shù)審計(jì)人員思想過硬，能夠站在國家利益的角度愛崗敬業(yè)，遵守職業(yè)和道德規(guī)范，在工作中嚴(yán)格執(zhí)行各項(xiàng)法規(guī)政策。但有少數(shù)人不能嚴(yán)格要求自己，抵制不住各種誘惑，存在以權(quán)謀私和審計(jì)舞弊行為。這不但干擾了審計(jì)的正常秩序，也影響了審計(jì)形象和尊嚴(yán)，破壞了審計(jì)質(zhì)量，并增加了審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。（5）業(yè)務(wù)能力原因。審計(jì)是一門技術(shù)性、社會(huì)性高的職業(yè)，審計(jì)人員應(yīng)具有從事審計(jì)工作相關(guān)的專業(yè)知識(shí)和技能，但目前一些地方審計(jì)隊(duì)伍技術(shù)水平偏低，而會(huì)計(jì)行業(yè)近幾年培訓(xùn)力度加大，尤其是會(huì)計(jì)電算化的普及，已使不少審計(jì)人員在工作中對(duì)會(huì)計(jì)資料的真?zhèn)坞y以辨別，只能憑經(jīng)驗(yàn)判斷，對(duì)工作難以適應(yīng)。

　　三、審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的防范措施

　　審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)產(chǎn)生有內(nèi)外兩個(gè)原因，內(nèi)在原因取決于企業(yè)的內(nèi)部控制系統(tǒng)，而外在原因取決于審計(jì)人員的審計(jì)判斷能力和職業(yè)道德水平。相應(yīng)地，審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的控制對(duì)策也涉及到審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的外部因素和內(nèi)部因素的控制。但在實(shí)施操作過程中，嚴(yán)格按內(nèi)部因素與外部因素來劃分是無法做到的，只能在具體問題中具體分析。按照審計(jì)過程的先后順序，現(xiàn)提出如下對(duì)策：

　　1.搞好審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)預(yù)測(cè)，引入對(duì)客戶的評(píng)價(jià)制度，慎重選擇審計(jì)對(duì)象，深入了解委托單位。首先，應(yīng)樹立只與正直客戶打交道的原則?？蛻羧绻麑?duì)其顧客、職工、政府部門或其他方面沒有正直的品格，則出現(xiàn)差錯(cuò)和舞弊行為的可能性就大，固有風(fēng)險(xiǎn)就比較高。即使擴(kuò)大審計(jì)測(cè)試的規(guī)模，審計(jì)人員也難以使總體審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的水平降低到社會(huì)可接受的程度內(nèi)，出現(xiàn)法律糾紛的可能性就比較大。因此審計(jì)人員在接受委托之前應(yīng)當(dāng)采取措施，如與前任審計(jì)人員聯(lián)系，評(píng)價(jià)客戶管理高層的品格，一旦發(fā)現(xiàn)委托單位缺乏正直品格就應(yīng)盡量拒絕接受。

　　2.加強(qiáng)職業(yè)道德規(guī)范，約束職業(yè)行為。凡被認(rèn)定為專門職業(yè)的行為，大都規(guī)定有行業(yè)的職業(yè)道德準(zhǔn)則，作為本行業(yè)從業(yè)人員約束自己行為的道德規(guī)范，注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)作為一種職業(yè)審計(jì)，首先要求從業(yè)人員應(yīng)當(dāng)是品德和行為高尚的人，并且具有可以信賴的專業(yè)水平和業(yè)務(wù)能力。注冊(cè)會(huì)計(jì)師只有保持超然獨(dú)立恪盡職守的職業(yè)形象，才能贏得社會(huì)的尊重和信賴。我國獨(dú)立審計(jì)雖然起步較晚，但在職業(yè)道德規(guī)范方面發(fā)展較快，正在逐步同國際慣例接軌。已經(jīng)頒布的《中華人民共和國注冊(cè)會(huì)計(jì)師法》和《注冊(cè)會(huì)計(jì)師職業(yè)道德準(zhǔn)則》對(duì)我國的注冊(cè)會(huì)計(jì)師職業(yè)道德分別從法律方面作出原則性規(guī)定和從執(zhí)業(yè)行為方面作出具體細(xì)節(jié)性要求。審計(jì)人員只要按照法律和總則要求去開展業(yè)務(wù)，保持職業(yè)上應(yīng)有的認(rèn)真與謹(jǐn)慎，就可大大減低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，減少重大的執(zhí)業(yè)失誤。

　　3.嚴(yán)格執(zhí)行審計(jì)準(zhǔn)則和執(zhí)業(yè)標(biāo)準(zhǔn)。嚴(yán)格按照審計(jì)準(zhǔn)則和職業(yè)標(biāo)準(zhǔn)所規(guī)定的程序執(zhí)行審計(jì)業(yè)務(wù)，這是減少乃至消除審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)最重要的措施。保持職業(yè)上應(yīng)有的認(rèn)真態(tài)度和敬業(yè)精神，嚴(yán)密規(guī)劃審計(jì)過程，保持審計(jì)證據(jù)的充分適當(dāng)性，使審計(jì)結(jié)論建立在客觀公正、實(shí)事求是的基礎(chǔ)上，多數(shù)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)是可以通過執(zhí)業(yè)人員高度的責(zé)任感和嚴(yán)密的審計(jì)手段避免的。只要把握所有審計(jì)重要環(huán)節(jié)和領(lǐng)域，認(rèn)真實(shí)施規(guī)定的審計(jì)程序，在正常情況下是可以檢查出會(huì)計(jì)資料和會(huì)計(jì)報(bào)表中所有重大錯(cuò)誤事項(xiàng)的。

　　4.學(xué)習(xí)掌握法律知識(shí)，聘請(qǐng)熟悉審計(jì)業(yè)務(wù)的律師擔(dān)任法律顧問。作業(yè)職業(yè)審計(jì)人員，注冊(cè)會(huì)計(jì)師都應(yīng)當(dāng)了解和掌握與本身業(yè)務(wù)相關(guān)的法律知識(shí)，在日常的業(yè)務(wù)活動(dòng)中，從審計(jì)簽約到出具審計(jì)報(bào)告都能以法律的角度規(guī)范自己的業(yè)務(wù)行為，努力使工作紕漏和失誤減少到最低程度。同時(shí)，為減少法律訴訟方面的麻煩，還應(yīng)聘請(qǐng)熟悉審計(jì)業(yè)務(wù)的律師擔(dān)任法律顧問，經(jīng)常與法律顧問討論潛在的風(fēng)險(xiǎn)問題，一旦在工作中出現(xiàn)涉及法律責(zé)任的跡象，或者與委托方或第三者發(fā)生有關(guān)問題的爭(zhēng)執(zhí)時(shí)，應(yīng)當(dāng)及時(shí)與法律顧問進(jìn)行商討和采取對(duì)策。

　　5.在對(duì)審計(jì)方法的改革與創(chuàng)新中加強(qiáng)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)管理，防范和降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。審計(jì)主體在基本的規(guī)范要求下，采取什么樣的方法才能提高審計(jì)質(zhì)量，對(duì)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行有效的防范，這是審計(jì)工作中一個(gè)十分關(guān)鍵的問題。從本質(zhì)上說，審計(jì)作為兩權(quán)分離的產(chǎn)物，是所有權(quán)對(duì)經(jīng)營權(quán)的一種監(jiān)督，審計(jì)方法是由審計(jì)目的和對(duì)象決定。在審計(jì)方法這一環(huán)節(jié)，審計(jì)效率與審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的矛盾十分突出，但面對(duì)現(xiàn)在復(fù)雜而大量的審計(jì)工作，客觀上是對(duì)審計(jì)效率的一種挑戰(zhàn)。從審計(jì)主體與審計(jì)客體兩方面來看，對(duì)審計(jì)效率有共同的要求；在這種矛盾運(yùn)動(dòng)中，審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，準(zhǔn)確地說是審計(jì)檢查風(fēng)險(xiǎn)就更加明顯地凸現(xiàn)出來了，審計(jì)實(shí)踐的矛盾在運(yùn)動(dòng)中達(dá)到平衡，既可以提高審計(jì)效率，又可以避免或降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。

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