財(cái)務(wù)報(bào)表是企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告的核心，是反映企業(yè)一定時(shí)點(diǎn)的財(cái)務(wù)狀況和一定期間經(jīng)營成果、資金變動(dòng)情況的書面文件，它包括資產(chǎn)負(fù)債表、損益表、現(xiàn)金流量表和會(huì)計(jì)報(bào)表附注，對(duì)內(nèi)對(duì)外都有著極其重要的地位。是政府實(shí)施宏觀調(diào)控、投資者和債權(quán)人作出投資決策的依據(jù)。財(cái)務(wù)報(bào)表質(zhì)量的高低直接決定著資本的市場(chǎng)的有效程度和社會(huì)自然資源配置的效率。在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)條件下，尤其是隨著證券市場(chǎng)的發(fā)展，上市公司財(cái)務(wù)造假的現(xiàn)象時(shí)有發(fā)生，財(cái)務(wù)報(bào)告日益成為了各方關(guān)注的焦點(diǎn)。

　　財(cái)務(wù)報(bào)表編制披露，遵循原則是客觀、及時(shí)、重要、相關(guān)性，實(shí)際難以達(dá)到這樣的要求，盡管有不同的報(bào)表使用人，對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)信息需求程度不同，但現(xiàn)行財(cái)務(wù)報(bào)表在客觀性、及時(shí)性、重要性方面的局限性日益明顯。

　　一、人力資源價(jià)值未能考慮

　　隨著科技的發(fā)展，人力資源成為第一資源，作為提供生產(chǎn)經(jīng)營信息的信息系統(tǒng)，會(huì)計(jì)有注重成本逐漸轉(zhuǎn)向?qū)ζ髽I(yè)整體價(jià)值的關(guān)注。與物質(zhì)資本投入不同，人力資源轉(zhuǎn)化為生產(chǎn)不是直截了當(dāng)，但對(duì)企業(yè)的生產(chǎn)、經(jīng)營管理的作用和影響是巨大深遠(yuǎn)的。特別是在高科技企業(yè)與信息產(chǎn)業(yè)里，擁有的人力資本和無形資產(chǎn)對(duì)企業(yè)整體價(jià)值的貢獻(xiàn)遠(yuǎn)比有形資產(chǎn)大。現(xiàn)行的財(cái)務(wù)報(bào)表無法真實(shí)反映這種貢獻(xiàn)，人力資源成本與價(jià)值的會(huì)計(jì)理論仍然不完善，會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)仍然是空白。由于現(xiàn)行的損益表反映的是已經(jīng)實(shí)現(xiàn)的收益，排斥或忽視了其他未實(shí)現(xiàn)的價(jià)值增值，財(cái)務(wù)報(bào)告都很少涉及這方面的信息，報(bào)表使用人無法了解企業(yè)重要人才的結(jié)構(gòu)、對(duì)現(xiàn)在經(jīng)營的影響程度、對(duì)未來發(fā)展的影響程度等信息。

　　二、財(cái)務(wù)報(bào)表的時(shí)效性局限

　　財(cái)務(wù)報(bào)告對(duì)外披露的財(cái)務(wù)信息的有用性在很大程度上取決于它的及時(shí)性，對(duì)于會(huì)計(jì)信息的使用人來講，會(huì)計(jì)信息的披露和傳遞是越快越好，及時(shí)性是會(huì)計(jì)信息重要質(zhì)量特征。就企業(yè)年度財(cái)務(wù)報(bào)表而言所披露的會(huì)計(jì)信息間隔過長，缺乏及時(shí)性。企業(yè)年度財(cái)務(wù)報(bào)告在年度終了后4個(gè)月內(nèi)對(duì)外提供，報(bào)表使用人了解的是4個(gè)月以前的財(cái)務(wù)狀況，至少現(xiàn)金流量表已經(jīng)沒有太大的參考價(jià)值了。鑒于這種情況，中國證監(jiān)會(huì)自2002年起要求所有上市公司在季度終了后60天內(nèi)提供季度財(cái)務(wù)報(bào)告，以中期財(cái)務(wù)報(bào)表來彌補(bǔ)年報(bào)時(shí)間間隔過長的缺陷。但無須注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)的中期報(bào)表在會(huì)計(jì)計(jì)量上更依賴于估計(jì)。

　　三、財(cái)務(wù)報(bào)表的客觀真實(shí)性局限

　　真實(shí)性是財(cái)務(wù)報(bào)表的生命。真實(shí)性要求會(huì)計(jì)核算時(shí)客觀地反映企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量，要求企業(yè)管理當(dāng)局應(yīng)當(dāng)遵循的《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》和會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，正確運(yùn)用會(huì)計(jì)原則和方法，準(zhǔn)確反映企業(yè)的實(shí)際情況。實(shí)際上，財(cái)務(wù)造假的現(xiàn)象屢見不鮮，據(jù)2002國家會(huì)計(jì)學(xué)院《會(huì)計(jì)誠信教育》課題組對(duì)216家企業(yè)的一份調(diào)查報(bào)告顯示，有水分的財(cái)務(wù)報(bào)表占到被調(diào)查企業(yè)的25.34％。影響財(cái)務(wù)報(bào)表真實(shí)性的原因有以下幾方面：

　?。?）在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制下，企業(yè)管理當(dāng)局更多地注重短期利益，盡量減少成本，追逐近期的最大化利潤，人為粉飾報(bào)表。

　　公司制企業(yè)蓬勃發(fā)展，企業(yè)投資主體呈現(xiàn)多元化，投資方式出現(xiàn)多樣化，為滿足我國企業(yè)集團(tuán)發(fā)展的需要，1995年財(cái)政部發(fā)布實(shí)施《合并會(huì)計(jì)報(bào)表暫行規(guī)定》，以個(gè)別會(huì)計(jì)報(bào)表為編制基礎(chǔ)的合并報(bào)表要綜合地反映企業(yè)集團(tuán)整體經(jīng)營情況。盡管《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》中規(guī)范了關(guān)聯(lián)方關(guān)系及交易的披露原則及方法，但企業(yè)集團(tuán)管理當(dāng)局可以通過關(guān)聯(lián)方之間進(jìn)行虛假交易，或?yàn)閺?qiáng)化對(duì)被控制企業(yè)管理的需要，利用控制和從屬關(guān)系，運(yùn)用內(nèi)部轉(zhuǎn)移價(jià)格，人為操縱利潤，粉飾報(bào)表成為可能。

　　美國的“安然事件”、“世通造假”和我國的“銀廣夏”、渤海集團(tuán)提供虛假財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)、虛假上市，都是很好的例證。

　?。?）由于企業(yè)發(fā)生的交易或事項(xiàng)據(jù)有復(fù)雜性和多樣化，對(duì)帳務(wù)的會(huì)計(jì)處理更多地依賴會(huì)計(jì)職業(yè)判斷，可給企業(yè)管理當(dāng)局留下可操作的空間。

　　企業(yè)是在會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和制度所允許的范圍內(nèi)選擇適合自己的會(huì)計(jì)政策，如：存貨的計(jì)價(jià)、固定資產(chǎn)折舊方法、合并政策、壞帳損失的核算、長期投資的核算、借款費(fèi)用的核算等等。企業(yè)財(cái)務(wù)部門可以對(duì)已經(jīng)發(fā)生的費(fèi)用資本化、延長折舊年限、推遲費(fèi)用和損失的確認(rèn)、提前確認(rèn)收入等手段來調(diào)節(jié)利潤。

　　中期財(cái)務(wù)報(bào)表盡管能彌補(bǔ)年報(bào)時(shí)間間隔過長的缺陷，但中期會(huì)計(jì)計(jì)量在更程度上依賴于估計(jì)：例如，企業(yè)通常在年末對(duì)存貨進(jìn)行全面、詳細(xì)的實(shí)地盤點(diǎn)，而在中期由于時(shí)間限制和成本效益方面的考慮，常常采用永續(xù)盤存或毛利率法等估計(jì)存貨的價(jià)值，對(duì)存貨的減值準(zhǔn)備估計(jì)不是很準(zhǔn)。

　?。?）隨著我國金融業(yè)務(wù)和信息產(chǎn)業(yè)的快速發(fā)展，金融工具的種類越來越多，形式日趨復(fù)雜，國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)在第32號(hào)準(zhǔn)則中提出“金融資產(chǎn)”、“金融負(fù)債”、“權(quán)益性工具”等新的會(huì)計(jì)要素，期貨、期權(quán)等衍生金融工具需要確認(rèn)和計(jì)量，衍生金融工具運(yùn)用帶有更高的投機(jī)風(fēng)險(xiǎn)性，報(bào)表使用者格外關(guān)注其相關(guān)信息以估計(jì)和判斷風(fēng)險(xiǎn)與報(bào)酬，而傳統(tǒng)的收益模式對(duì)此無能為力。

　?。?）在經(jīng)濟(jì)全球化的形勢(shì)下，電子商務(wù)的飛速發(fā)展，資金流、物流、信息流在政府、企業(yè)、個(gè)人之間流動(dòng)，極大地促進(jìn)網(wǎng)絡(luò)財(cái)務(wù)的發(fā)展。會(huì)計(jì)軟件由核算型向管理型、決策型發(fā)展，電算化會(huì)計(jì)由單一、機(jī)械地模仿手工會(huì)計(jì)核算發(fā)展到局域網(wǎng)、遠(yuǎn)程網(wǎng)的工作方式，在網(wǎng)絡(luò)上實(shí)現(xiàn)跨時(shí)空資源共享與異地?cái)?shù)據(jù)交換，以電子貨幣等支付手段參與國際貿(mào)易與融資成為現(xiàn)實(shí)。但由于理論認(rèn)識(shí)、政策法規(guī)上的相對(duì)滯后，網(wǎng)絡(luò)上銷售、貿(mào)易現(xiàn)在仍然被認(rèn)為是傳統(tǒng)銷售業(yè)務(wù)的延伸，會(huì)計(jì)信息加工、整理、分析技術(shù)明顯跟不上網(wǎng)絡(luò)財(cái)務(wù)發(fā)展的節(jié)拍使得財(cái)務(wù)報(bào)表捉襟見肘。

　　四、財(cái)務(wù)報(bào)表缺乏前瞻性

　　我國的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則堅(jiān)持傳統(tǒng)收益確定模式，過分強(qiáng)調(diào)歷史成本原則、實(shí)現(xiàn)原則和謹(jǐn)慎原則。對(duì)企業(yè)面臨的機(jī)遇與風(fēng)險(xiǎn)、重大投資計(jì)劃、重大的技術(shù)進(jìn)步、經(jīng)營環(huán)境的預(yù)計(jì)變化很少能予以量化。而報(bào)表使用人更關(guān)心企業(yè)的未來：股東追求的企業(yè)價(jià)值最大化，債權(quán)人關(guān)心的是企業(yè)未來的現(xiàn)金凈流量，是償債務(wù)能力，國有企業(yè)或國有參股控股的企業(yè)，政府做為投資者關(guān)心的是企業(yè)資產(chǎn)的保值、增值能力。

　　現(xiàn)行以歷史成本為基礎(chǔ)的財(cái)務(wù)報(bào)表，不能客觀反映會(huì)計(jì)期末資本的真實(shí)價(jià)值或現(xiàn)行成本、變現(xiàn)價(jià)值，不考慮不同程度的通貨膨脹和資金的時(shí)間價(jià)值。在物價(jià)持續(xù)上漲或持續(xù)下跌，且漲跌劇烈的情況下，按歷史成本原則核算企業(yè)的資產(chǎn)就缺乏現(xiàn)實(shí)基礎(chǔ)，以歷史成本計(jì)量基礎(chǔ)提供的會(huì)計(jì)信息就不能如實(shí)反映企業(yè)當(dāng)期的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營成果，沒有徹底貫徹實(shí)質(zhì)重于形式的原則，已遠(yuǎn)遠(yuǎn)不能滿足使用者對(duì)企業(yè)未來財(cái)務(wù)潛力、企業(yè)價(jià)值、市場(chǎng)占有率、企業(yè)財(cái)富變動(dòng)等信息的需求，影響了企業(yè)財(cái)務(wù)信息的決策相關(guān)性與信息有用性。

　　五、財(cái)務(wù)報(bào)表缺乏可比性

　　財(cái)務(wù)報(bào)表的信息來源于不同的會(huì)計(jì)主體，而不同的會(huì)計(jì)主體均可以在會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和制度所允許的范圍內(nèi)選擇適合自己的會(huì)計(jì)政策，導(dǎo)致相同報(bào)表里信息內(nèi)涵各不相同，例如，存貨計(jì)價(jià)方法、折舊方法、所得稅費(fèi)用的確認(rèn)方法、對(duì)外投資收益的確認(rèn)方法等。即使在同一母公司下的子公司，執(zhí)行的會(huì)計(jì)政策也有不同，使用的會(huì)計(jì)估計(jì)方法也有不同，這樣，不同企業(yè)的財(cái)務(wù)報(bào)表往往不可比，這妨礙了潛在投資者挑選投資對(duì)象，潛在債權(quán)人挑選放貸對(duì)象，妨礙了現(xiàn)有的投資者和債權(quán)人對(duì)企業(yè)做出公允評(píng)價(jià)，缺乏可比性也成為走向國際化的障礙。

　　六、解決的思路

　　就如何使財(cái)務(wù)報(bào)表在客觀性、及時(shí)性和重要性等方面更加滿足使用者的要求，我認(rèn)為應(yīng)從以下幾個(gè)方面入手：

　　從重點(diǎn)報(bào)告有形資產(chǎn)信息擴(kuò)展到報(bào)告無形資產(chǎn)的信息；擴(kuò)大財(cái)務(wù)報(bào)表附注提供的信息量，適當(dāng)披露企業(yè)未來機(jī)會(huì)風(fēng)險(xiǎn)、人力資源、表外融資方式等方面的信息；對(duì)會(huì)計(jì)確認(rèn)、會(huì)計(jì)計(jì)量和報(bào)告的方法進(jìn)行逐步轉(zhuǎn)變，將單一的計(jì)量屬性向多種的計(jì)量屬性轉(zhuǎn)化，提供多元信息；隨著電算化的普及，可適當(dāng)縮短財(cái)務(wù)報(bào)表的披露時(shí)間；加大會(huì)計(jì)監(jiān)管力度；提高會(huì)計(jì)人員的業(yè)務(wù)素質(zhì)，增強(qiáng)職業(yè)判斷能力。

　　作者：丁少山，高級(jí)會(huì)計(jì)師。原在中煤集團(tuán)第七十二工程處工作，現(xiàn)在廣東女子職業(yè)技術(shù)學(xué)院工作聯(lián)系電話：020-34557009，電子信箱szmao1@chinaacc.com