一、邯鋼式目標(biāo)成本管理與寶鋼式標(biāo)準(zhǔn)成本管理

　　（一）邯鋼式目標(biāo)成本管理

　　邯鋼式目標(biāo)成本管理的基本內(nèi)容如下：

　　1、模擬市場核算。模擬市場核算的基本思路是：以市場變化為依據(jù)，進行動態(tài)調(diào)整。一是進行調(diào)查預(yù)測，充分考慮煤炭、電費、運費等各方面的調(diào)價信息。二是對自制半成品價格，從原料開始按成本逐步結(jié)轉(zhuǎn)分步計算方法逐步推算，對其與市場價的差額進行調(diào)整。三是對直接面對市場的物資處室進行兩頭價格控制，即對進料物資部門下達最高價，對銷售處下達最低銷售基價。

　　2.確定目標(biāo)成本和分解目標(biāo)成本。一是在確保企業(yè)獲得一定的目標(biāo)利潤的前提下，通過市場預(yù)測和企業(yè)內(nèi)部挖潛來確定目標(biāo)成本。其測算步驟：第一步，確定盈利或虧損產(chǎn)品的單位盈利或虧損額；第二步，測算通過計劃年度壓縮管理費用，節(jié)約可控費用支出和可降低的單位成本；第三步，測算保證盈利或扭虧的目標(biāo)成本。二是為確保目標(biāo)成本和利潤的實現(xiàn)，邯鋼通過目標(biāo)成本分解使之細化，實現(xiàn)自我控制。在目標(biāo)成本分解中，橫向從總廠及各二級分廠職能處室到邊，縱向從總廠到二級分廠、車間、工段、班組到底，這樣在全廠形成由上而下層層分解，由下而上逐級保證的縱橫交叉條塊結(jié)合，逐級管理的有效運轉(zhuǎn)的成本管理網(wǎng)絡(luò)。

　　3、實行成本否決。其基本點：一是不講客觀，不搞分析，嚴(yán)格考核；二是實行徹底的成本否決權(quán)，即如果成本指標(biāo)完不成，其他指標(biāo)完成得再好，所有的獎金將被否決，同時與職工升級掛鉤。

　　邯鋼式目標(biāo)成本管理的基本特點是：

　　1、引入了市場競爭機制。通過改變過去那種傳統(tǒng)的會計核算模式，把脫離實際的、一年一度不變的、以國家指令性價格核算固定不變的“內(nèi)部計劃價格”，轉(zhuǎn)變?yōu)閯討B(tài)的“內(nèi)部結(jié)算價格”，把引入市場機制作為新型經(jīng)營機制的實現(xiàn)條件。

　　2、改變了核算方式。通過實行模擬市場核算，將H級廠使用的原燃材料、勞務(wù)產(chǎn)品、自制半成品和出廠產(chǎn)品價格均以市場價格為依據(jù)來核算，以此核算各廠產(chǎn)品成本和計算各廠內(nèi)部利潤，為采取“倒推法”測算分廠產(chǎn)品目標(biāo)成本，實施成本否決制度提供了基礎(chǔ)條件。

　　3、改變了目標(biāo)成本確定方式。實行“倒推法”，從產(chǎn)品市場認可的價格開始，從虧損產(chǎn)品入手確定目標(biāo)成本，并且自己把握原燃料項目的差異，推算出上一步驟產(chǎn)品的目標(biāo)成本水平，即以生產(chǎn)流程的逆方向從后向前，依次推算出材→坯→鋼→鐵→燒→焦等各步驟的產(chǎn)成品及半成品的目標(biāo)成本和進廠原燃料目標(biāo)采購成本以及輔助生產(chǎn)各廠勞務(wù)產(chǎn)品目標(biāo)成本。

　　4、加大了成本考核力度。通過實施成本否決制度，規(guī)定了所有出廠產(chǎn)品成本加各項費用與市場價格比起碼要相等，決不能虧損，使廣大職工與企業(yè)真正形成了責(zé)、權(quán)、利相統(tǒng)一的利益共同體，從而建立起一整套比較完整的目標(biāo)成本責(zé)任網(wǎng)絡(luò)體系。

　　（二）寶鋼式標(biāo)準(zhǔn)成本管理

　　寶鋼式標(biāo)準(zhǔn)成本管理的基本內(nèi)容及特點如下：

　　1、成本中心的制定。成本中心是成本費用發(fā)生、歸集和管理的基本單元。標(biāo)準(zhǔn)成本的首要問題便是制定成本中心，以衡量其績效，分清各部門的責(zé)任。成本中心有三個特點：一是要確定責(zé)任區(qū)域；二是要在一定主管控制下；三是它為最小成本責(zé)任中心。寶鋼將某種產(chǎn)品在其生產(chǎn)過程中所經(jīng)過的并且有投入、產(chǎn)出的單元都作為成本中心，一級成本中心一般為一個廠，二級成本中心為分廠，三級成本中心為作業(yè)區(qū)。成本中心按其功能又可區(qū)分為生產(chǎn)性成本中心、服務(wù)性成本中心、輔助性成本中心和生產(chǎn)管理性成本中心。這樣既可衡量一級成本中心的績效，也可根據(jù)需要來衡量二級成本中心、三級成本中心的績效。

　　2.成本標(biāo)準(zhǔn)的制定與修訂。成本標(biāo)準(zhǔn)是針對明細產(chǎn)品（產(chǎn)品大類十材質(zhì)十規(guī)格）在各成本中心而制定的，它分為消耗標(biāo)準(zhǔn)和價格標(biāo)準(zhǔn)。消耗標(biāo)準(zhǔn)制定的依據(jù)為工藝技術(shù)規(guī)程、生產(chǎn)操作規(guī)程、計劃值指標(biāo)、歷史消耗資料，而價格標(biāo)準(zhǔn)制定的依據(jù)為成本補償。制定和修訂標(biāo)準(zhǔn)要有一個權(quán)威機構(gòu)，并且制定標(biāo)準(zhǔn)的人員應(yīng)由工程技術(shù)方、生產(chǎn)方、財務(wù)方的人員一道參與。

　　3、成本差異的揭示、分析及處理。標(biāo)準(zhǔn)成本一標(biāo)準(zhǔn)價格×標(biāo)準(zhǔn)消耗，因此，成本差異包括消耗差異和價格差異；消耗差異=標(biāo)準(zhǔn)價格×（實際消耗-標(biāo)準(zhǔn)消耗）；價格差異=實際消耗×（實際價格-標(biāo)準(zhǔn)價格）。

　?。?）成本差異的揭示與分析。建立差異處理計算機系統(tǒng)，揭示生產(chǎn)廠和輔助部門的消耗差異和價格差異。差異揭示出來后，應(yīng)分析差異產(chǎn)生的原因，進而提出一些改進的措施。差異產(chǎn)生的原因包括兩方面：一方面是因為標(biāo)準(zhǔn)不夠準(zhǔn)確造成的；另一方面是因為實際生產(chǎn)操作和管理產(chǎn)生的。對于不夠準(zhǔn)確的要加以修訂，對于由于生產(chǎn)操作管理產(chǎn)生的要具體進行分析。

　?。?）成本差異的處理。一是對差異進行歸集，各相關(guān)財務(wù)人員按明細成本科目歸集各成本中心的差異發(fā)生額。二是對差異進行分配：a、按產(chǎn)量、實際消耗、標(biāo)準(zhǔn)成本加權(quán)平均分配；b、自制半成品差異在制成品與在制品之間按消耗量加權(quán)平均分配。

　　寶鋼式標(biāo)準(zhǔn)成本管理的基本特點是：

　　1、便于成本核算。只要劃定成本中心、確定成本標(biāo)準(zhǔn)。制定成本項目后，便可核算出標(biāo)準(zhǔn)成本、實際成本及成本差異。標(biāo)準(zhǔn)成本制度合理地解決了在制品分配不合理的難題。

　　2.便于分清各成本中心的責(zé)任。由于標(biāo)準(zhǔn)成本將成本中心劃定為一、二、三級，而三級成本已劃到車間、作業(yè)區(qū)這一級，三級成本中心也能揭示出標(biāo)準(zhǔn)成本差異，這樣打破了車間之間吃大鍋飯的現(xiàn)象，是誰的責(zé)任只要看差異即可。

　　3、便于成本控制。明確成本中心的責(zé)任后，使成本控制的責(zé)任下放到車間、作業(yè)區(qū)三級成本中心，便于車間、作業(yè)區(qū)把成本標(biāo)準(zhǔn)、成本指標(biāo)層層分解到個人，加強考核，使獎金與成本業(yè)績掛鉤。

　　4、便于決策。一方面便于管理層根據(jù)差異分析情況作出采用新工藝、新操作、新技術(shù)的決策，以控制成本；另一方面，便于管理層針對標(biāo)準(zhǔn)成本狀況，作出銷售經(jīng)營決策。

　　二、兩種成本管理方法的比較分析

　　（一）共同之處

　　1、從兩種成本管理方法產(chǎn)生的背景和效果來看，均是在宏觀經(jīng)濟由計劃體制向市場體制轉(zhuǎn)變之時，各企業(yè)為適應(yīng)市場經(jīng)濟和企業(yè)發(fā)展需要，建立在各自企業(yè)實際的基礎(chǔ)上，在成本管理方式上進行的探索和創(chuàng)新，并經(jīng)過科學(xué)的實施均到得了有效的成果。

　　2.從兩種成本管理方法中核算方式的內(nèi)容取向來看，都是要使成本核算更真實、客觀地反映市場價格，反映企業(yè)物流和經(jīng)營耗費的實際價值，為企業(yè)進行一系列經(jīng)營決策提供客觀、真實、靈敏的信息和依據(jù)，同時也為企業(yè)進行科學(xué)考核提供必要條件。

　　3、從兩種成本管理方法的考核方式來看，均劃分和確立成本責(zé)任中心，采取責(zé)任成本管理。按照分權(quán)和層次管理的原則，明晰責(zé)任，井建立相應(yīng)的分析、考核制度，確保責(zé)任成本管理有效、持久地貫徹實施。

　　4、從兩種成本管理方法的控制方式來看，均制定“目標(biāo)”成本，實行目標(biāo)成本控制。這一控制方式保證企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營計劃、成本計劃產(chǎn)品結(jié)構(gòu)選擇建立在企業(yè)各自目標(biāo)的基礎(chǔ)上，從而有的放矢。

　　5.從兩種成本管理方法的實現(xiàn)手段來看，均以會計電算化為保障。若無計算機輔助系統(tǒng)保證，現(xiàn)代成本管理是無法進行的，成本管理的作用也無法有效地發(fā)揮出來。

　　（二）不同之處

　　1、成本核算方式不同。邯鋼的模擬市場成本核算是對傳統(tǒng)計劃成本的改革，使計劃成本更趨近于市場，而我國目前許多中、小型鋼鐵企業(yè)在成本核算和會計處理上都是以計劃成本核算，差異成本分配為模式，學(xué)習(xí)邯鋼經(jīng)驗進行的改革具有較大的普遍性和適宜性；寶鋼的標(biāo)準(zhǔn)成本制度，對存貨（原材料、在產(chǎn)品、產(chǎn)成品等）的收入與發(fā)出均以標(biāo)準(zhǔn)成本記賬，至于實際成本脫離標(biāo)準(zhǔn)成本的差異均單獨予以核算。這樣一方面簡化了會計核算，另一方面由于“標(biāo)準(zhǔn)成本”排除了許多偶然因素，便于作出正確的經(jīng)營決策。

　　2.關(guān)注“差異”的程度不同。差異分析是采用標(biāo)準(zhǔn)成本制度非常突出的方面。在差異分析時，不僅注意其發(fā)生地點，更注意其責(zé)任真正歸屬的環(huán)節(jié)和部門，這樣責(zé)任更明確，獎懲更合理。寶鋼的標(biāo)準(zhǔn)成本制度能通過及時揭示實際成本偏離預(yù)定標(biāo)準(zhǔn)的差異，對產(chǎn)品的實際成本進行日?？刂?。及時反饋各成本項目不同性質(zhì)的差異，增強了生產(chǎn)經(jīng)營者對成本的敏感性，為迅速采取措施、消除不利因素提供了線索。而邯鋼的目標(biāo)成本管理對實際成本脫離目標(biāo)成本的差異分析則沒有這么細致。但標(biāo)準(zhǔn)成本制度必須建立在嚴(yán)密的計量管理和較高的電算化程度之上，同時這一核算方式在靈敏反映各中間產(chǎn)品的實際市場成本上也有較大的局限性。

　　3、“目標(biāo)”成本制定方式不同。標(biāo)準(zhǔn)成本的規(guī)定，采取的是從組成成本的最小構(gòu)成單位為起點，從下往上的一種“順?biāo)惴ā?，是根?jù)產(chǎn)品的設(shè)計、生產(chǎn)、工藝狀況結(jié)合企業(yè)的經(jīng)營管理水平而制定的，它盡量考慮了減少企業(yè)“內(nèi)部”的低效和損失，從而使該標(biāo)準(zhǔn)更先進、合理。但是對外部市場對成本的可接受程度則考慮甚少。這對于處于買主市場的鋼鐵產(chǎn)品來說，面對的已不再是市場被動接受價格（成本），而是市場主動選擇價格（成本）。因此，標(biāo)準(zhǔn)成本的科學(xué)性在一定程度上脫離了市場的因素。而目標(biāo)成本管理采用“倒推法”來制定目標(biāo)責(zé)任成本，能彌補這一不足。

　　三、啟示與思考

　　通過以上分析，筆者認為，對不同的成本管理方法要看到它們各自的合理性，這有利于我們探索和應(yīng)用更科學(xué)、合理的成本管理方法。方法的先進性是相對的，不同的方法之間又是相通的，可以相互補充、相互融合。企業(yè)在應(yīng)用先進的成本管理方法時，不應(yīng)強求某一特定的模式，而應(yīng)因地制宜，揚長避短，大膽創(chuàng)新。近年來，目標(biāo)成本管理在我國企業(yè)得以普遍采用。在南京大學(xué)會計學(xué)系所做的《中國企業(yè)成本管理方法及其效果的調(diào)查分析》一文中指出，我國有51.45％的企業(yè)采用了目標(biāo)成本管理法。但從其實施的效果來看，大多仍停留在初始階段，傳統(tǒng)的成本管理觀念依然較強，目標(biāo)成本管理的進一步改進和推廣任重道遠。標(biāo)準(zhǔn)成本管理作為一種先進的成本管理方法，由于其在成本差異分析上的優(yōu)點，正日漸盛行，但在我國仍處于探索之中。據(jù)此，筆者認為，目標(biāo)成本管理和標(biāo)準(zhǔn)成本管理作為兩種先進的成本管理方法，企業(yè)在應(yīng)用時，應(yīng)注意吸收二者的優(yōu)點，將其很好地結(jié)合起來，取長補短，并有選擇地與責(zé)任成本、作業(yè)成本等先進的成本管理方法相融合，在成本管理的廣度、深度、高度和力度上進行改革和創(chuàng)新，構(gòu)建更科學(xué)、合理、實用的企業(yè)成本管理模式，使企業(yè)在日益激烈的市場競爭中取得成本競爭優(yōu)勢，全面提高市場競爭能力。