稅式支出是指政府為實(shí)現(xiàn)一定的社會(huì)經(jīng)濟(jì)目標(biāo)，通過對(duì)基準(zhǔn)稅制的背離，給予納稅人的優(yōu)惠安排。稅式支出制度則是實(shí)現(xiàn)這種優(yōu)惠安排的法律規(guī)定和管理制度。稅式支出理論認(rèn)為，從表面上看，政府的稅收優(yōu)惠政策屬于財(cái)政收入的范疇，不同于財(cái)政支出，在管理上也不像政府財(cái)政支出那樣受到嚴(yán)格的審查和控制。但由于這些特殊條款使得政府收入減少，最終使政府財(cái)政支出規(guī)模受到限制，在本質(zhì)上與政府財(cái)政支出是相同或類似的。因此應(yīng)把這些稅收優(yōu)惠看作是政府的一種支出，并按照管理財(cái)政支出的方式予以量化和監(jiān)督。

　　稅式支出概念是由稅收優(yōu)惠概念發(fā)展而來，所涉及的對(duì)象基本相同，但兩者絕不是同義反復(fù)。稅收優(yōu)惠不再僅被視為政府在稅收收入方面對(duì)納稅人的一種讓渡，而是作為政府財(cái)政支出的一種形式，從而在更深層次上揭示了稅收優(yōu)惠的實(shí)質(zhì)，為財(cái)政理論的進(jìn)一步發(fā)展和政府的財(cái)政管理提供了一種新的思路。

　　在傳統(tǒng)的財(cái)政運(yùn)作模式下，對(duì)稅收優(yōu)惠所造成的財(cái)政收入損失沒有數(shù)量分析，對(duì)稅收優(yōu)惠的效果缺乏科學(xué)縝密的評(píng)估。用稅式支出的觀點(diǎn)來看待稅收優(yōu)惠，將量化的稅收優(yōu)惠納入財(cái)政支出管理范疇，將使政府預(yù)算更加完善，從而完整地反映政府的活動(dòng)。人們從中可以清楚地認(rèn)識(shí)到，政府對(duì)于經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的調(diào)節(jié)不僅表現(xiàn)為直接的財(cái)政支出，而且表現(xiàn)為提供稅收優(yōu)惠這樣的間接支出。稅式支出理論強(qiáng)化了人們對(duì)于稅收優(yōu)惠的成本意識(shí)，使人們更加重視稅收優(yōu)惠的效果，有利地提高稅收優(yōu)惠的效率。同時(shí)，將稅收優(yōu)惠納入財(cái)政支出范疇還引致其管理方式的轉(zhuǎn)換。既然是一種支出，就需要按照支出管理的模式進(jìn)行管理，需要有合理的預(yù)算，并進(jìn)行嚴(yán)格的評(píng)估、分析和控制，還要經(jīng)過一定的法律程序，稅式支出預(yù)算制度隨之產(chǎn)生。

　　我國(guó)稅收優(yōu)惠制度是適應(yīng)經(jīng)濟(jì)體制改革和稅收制度的發(fā)展變化逐步形成的，在促進(jìn)重點(diǎn)產(chǎn)業(yè)和區(qū)域發(fā)展、吸引外商投資、引進(jìn)先進(jìn)技術(shù)、調(diào)節(jié)社會(huì)和經(jīng)濟(jì)運(yùn)行等方面發(fā)揮了重要的作用，但在發(fā)展過程中也存在稅收優(yōu)惠過多、過濫、不透明、缺乏控制等問題。這些問題不僅會(huì)影響稅收制度本身的建設(shè)，而且會(huì)對(duì)財(cái)政經(jīng)濟(jì)發(fā)展產(chǎn)生不利的影響。在這種意義上講，建立科學(xué)規(guī)范的稅式支出制度已成為當(dāng)前財(cái)稅制度改革的重要環(huán)節(jié)。

　　目前我國(guó)稅收優(yōu)惠制度面臨的問題是多方面的。一是稅收優(yōu)惠規(guī)模過大，范圍過寬，幾乎涉及所有稅種和社會(huì)經(jīng)濟(jì)生活的各個(gè)領(lǐng)域。項(xiàng)目多、內(nèi)容雜，不僅損害了稅收制度的完整性，削弱了稅收法律的權(quán)威性，而且已經(jīng)對(duì)財(cái)政預(yù)算的安排形成了制約，為財(cái)政經(jīng)濟(jì)的長(zhǎng)遠(yuǎn)發(fā)展埋下了隱患。二是內(nèi)外資企業(yè)適用不同稅種，稅收優(yōu)惠差距過大。鼓勵(lì)外商投資的稅收優(yōu)惠過多，違反了市場(chǎng)機(jī)制要求公平稅負(fù)、平等競(jìng)爭(zhēng)的基本原則，使內(nèi)資企業(yè)處于不平等的地位，在一定程度上抑制了內(nèi)資企業(yè)的發(fā)展。三是以區(qū)域性稅收優(yōu)惠為主的稅收優(yōu)惠制度扭曲了投資者的地區(qū)選擇。向發(fā)達(dá)地區(qū)傾斜的政策模式強(qiáng)化了沿海省份的有利條件，不利于促進(jìn)區(qū)域經(jīng)濟(jì)的協(xié)調(diào)發(fā)展以及逐步縮小地區(qū)差距目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。四是產(chǎn)業(yè)稅收優(yōu)惠的政策目標(biāo)、重點(diǎn)不夠清晰，手段措施不夠有力，效果較差，未能充分體現(xiàn)產(chǎn)業(yè)政策的導(dǎo)向功能。五是大量的、缺乏嚴(yán)格管理的稅收優(yōu)惠刺激了避稅行為，在一定程度上誘發(fā)了企業(yè)競(jìng)爭(zhēng)方向的改變和資源配置的扭曲，成為引發(fā)經(jīng)濟(jì)運(yùn)行秩序混亂的重要因素。六是各種稅收優(yōu)惠政策和制度沒有形成有機(jī)整體，相互間明顯缺乏協(xié)調(diào)和配合，有些甚至重疊和沖突，影響了稅收優(yōu)惠作用的有效發(fā)揮。七是財(cái)稅主管部門尚未建立減免稅的有效監(jiān)控機(jī)制，稅收優(yōu)惠沒有納入預(yù)算和政府的有效控制中，難以開展“成本效益分析”，無法對(duì)稅收優(yōu)惠政策的效果進(jìn)行科學(xué)評(píng)估和管理。

　　稅收優(yōu)惠規(guī)模過大帶來諸多弊端，這里只強(qiáng)調(diào)兩點(diǎn)：一是稅收優(yōu)惠過多導(dǎo)致普惠制，而普惠制的效力要遠(yuǎn)低于特惠制。稅收優(yōu)惠是通過不同于一般稅收條款的例外規(guī)定來實(shí)現(xiàn)政府的某種政策意圖，其功能的發(fā)揮在于其特別性。如果這種特殊性的政策過多，使得多數(shù)部門和群體都可以享受，也就變成了一般性條款，不僅造成政府的稅收損失大量增加，而且政策目標(biāo)難以實(shí)現(xiàn)，得不償失。以目前的區(qū)域性稅收優(yōu)惠為例，雖然中央政府為實(shí)現(xiàn)西部大開發(fā)出臺(tái)了力度較大的稅收優(yōu)惠政策，但由于東部地區(qū)享受的稅收優(yōu)惠政策未做調(diào)整，兩者相抵消，則西部投資的吸引力大為削弱。二是扭曲了依法治稅的環(huán)境，損害了稅制的合理布局和設(shè)置，使稅制更為復(fù)雜化，為有關(guān)單位越權(quán)減免稅提供了誘因和可乘之機(jī)。同時(shí)也強(qiáng)化了納稅籌劃的動(dòng)機(jī)，導(dǎo)致納稅人對(duì)稅收優(yōu)惠的依賴，從而為完善市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)秩序和強(qiáng)化稅收管理制造了障礙。

　　因此加強(qiáng)稅收優(yōu)惠的管理勢(shì)在必行，可采用方式有多種，但最有效的方式無疑是借鑒國(guó)際成功經(jīng)驗(yàn)，全面推行稅式支出管理制度，確定科學(xué)、合理的解決方案。在我國(guó)實(shí)施稅式支出管理制度，有利于加強(qiáng)對(duì)各種稅收優(yōu)惠的管理，增加國(guó)家財(cái)政收入，并把稅式支出的范圍和規(guī)模控制在國(guó)家財(cái)力承受的限度內(nèi)；有利于政府在稅式支出與財(cái)政直接支出間進(jìn)行比較，選擇較為恰當(dāng)或最佳的財(cái)政支出形式；有利于政府正確評(píng)價(jià)各種稅收優(yōu)惠的實(shí)際效果，確定切合實(shí)際的改進(jìn)措施，提高稅收優(yōu)惠政策的效率；有利于完善政府財(cái)政預(yù)算制度，即把稅式支出和直接支出結(jié)合起來，共同納入國(guó)家預(yù)算。這樣，不僅可以提高稅收優(yōu)惠政策的透明度，還可以使國(guó)家預(yù)算趨于完整，并對(duì)財(cái)政活動(dòng)進(jìn)行全面的監(jiān)督和控制。

　　在我國(guó)從無到有地構(gòu)建稅式支出管理制度是一項(xiàng)十分復(fù)雜的工作。在這一過程中，要借鑒其他國(guó)家的作法和經(jīng)驗(yàn)，也要結(jié)合我國(guó)的實(shí)際。目前我國(guó)稅制本身不盡完善，內(nèi)外資企業(yè)適用不同的稅制，同時(shí)，各種稅收政策隨經(jīng)濟(jì)體制改革處于不斷調(diào)整過程中。另外，我國(guó)建立稅式支出管理制度所需的統(tǒng)計(jì)資料和所需的技術(shù)手段還很欠缺。因此，我國(guó)的稅式支出管理制度建設(shè)不能急于求成，只能采取由簡(jiǎn)到繁，分段進(jìn)行，逐步規(guī)范的模式。

　　1.稅式支出管理模式。目前世界各國(guó)對(duì)稅式支出的管理主要有三種模式：一是美國(guó)、加拿大等國(guó)實(shí)施的全面預(yù)算管理模式，即將各個(gè)稅式支出項(xiàng)目納入統(tǒng)一的賬戶，按規(guī)范的預(yù)算編制方法和程序編制稅式支出預(yù)算，并作為政府預(yù)算報(bào)告的組成部分送交議會(huì)審批。二是意大利、德國(guó)、荷蘭等國(guó)實(shí)施的準(zhǔn)預(yù)算管理模式，即一般只對(duì)重要的稅式支出項(xiàng)目編制定期報(bào)告，雖也有政府的評(píng)估意見和統(tǒng)計(jì)數(shù)據(jù)，但只作為預(yù)算報(bào)告的說明，無需議會(huì)審批。三是其他一些國(guó)家采取的臨時(shí)監(jiān)督和控制模式，即政府根據(jù)實(shí)際需要對(duì)某些專項(xiàng)稅式支出安排進(jìn)行統(tǒng)計(jì)和評(píng)估。建立科學(xué)、規(guī)范的稅式支出管理制度的最終目的顯然是納入全面的預(yù)算管理，實(shí)現(xiàn)對(duì)稅式支出的有效控制，達(dá)到符合預(yù)算完整性的目的。但是，鑒于我國(guó)在稅式支出管理上剛剛起步，實(shí)現(xiàn)這一目標(biāo)不可能一蹴而就。在具體步驟上，可先從某一部門或某些支出項(xiàng)目開始進(jìn)行稅式支出的統(tǒng)計(jì)、測(cè)算、分析和評(píng)估，并編制簡(jiǎn)單的稅式支出報(bào)表，類似于國(guó)外的非制度化的臨時(shí)監(jiān)督和控制。在積累一定經(jīng)驗(yàn)后，再擴(kuò)大到主要稅種和重點(diǎn)項(xiàng)目，并作出較確切的定量分析，編制較正規(guī)和系統(tǒng)的稅式支出報(bào)告，附在年度預(yù)算報(bào)告之后公布于眾，類似國(guó)外的稅式支出報(bào)告制度。在此基礎(chǔ)上，再進(jìn)一步編制全面的稅式支出統(tǒng)一賬戶，納入國(guó)家財(cái)政預(yù)算程序，形成完整的稅式支出預(yù)算控制。

　　2.稅式支出的范圍。按照稅式支出理論，作為一種稅收制度，是由規(guī)范性稅制結(jié)構(gòu)條款和“偏離規(guī)范性稅制結(jié)構(gòu)”的特殊性條款兩個(gè)不同要素所組成的。一般而言，后者屬于稅式支出范疇。但實(shí)際上稅法往往不規(guī)定哪些是規(guī)范性條款。因此，我國(guó)稅式支出管理制度建設(shè)初期不宜將稅式支出的范圍確定得過于寬泛，而應(yīng)遵循合理可行的原則，具體說，可將重點(diǎn)放在預(yù)算直接支出可以替代的、有特定目的并僅為少數(shù)人享受的稅收優(yōu)惠政策上。關(guān)于涉及的稅種，不能照搬西方發(fā)達(dá)國(guó)家以所得稅稅式支出分析為中心的模式，而要根據(jù)我國(guó)商品和勞務(wù)稅比重較大、涉及的稅收優(yōu)惠較多的現(xiàn)實(shí)，在分析中將其置于與所得稅同等重要的位置。

　　3.稅式支出的統(tǒng)計(jì)。稅式支出統(tǒng)計(jì)主要包括兩個(gè)方面，一是在可以直接獲得稅式支出數(shù)據(jù)的情況下進(jìn)行加總或分類核算；二是在不能直接獲得有關(guān)數(shù)據(jù)的情況下，根據(jù)間接數(shù)據(jù)進(jìn)行估算。前一項(xiàng)工作應(yīng)以各級(jí)稅務(wù)機(jī)關(guān)的統(tǒng)計(jì)分析為基礎(chǔ)，也需要納稅人及有關(guān)涉稅部門的配合。我們認(rèn)為，要做好這項(xiàng)工作，目前的稅收統(tǒng)計(jì)范圍和納稅人自行申報(bào)納稅的數(shù)據(jù)指標(biāo)均應(yīng)有較大擴(kuò)展，以盡可能多地獲得實(shí)際統(tǒng)計(jì)數(shù)據(jù)，從而縮減估算的比重及估算的誤差。后一項(xiàng)工作更為復(fù)雜，需要統(tǒng)計(jì)部門的數(shù)據(jù)支持，也需要選擇適合我國(guó)實(shí)際的統(tǒng)計(jì)方法。目前世界上實(shí)行稅式支出管理的國(guó)家主要采用三種統(tǒng)計(jì)方法，一是收入放棄法。政府因提供稅收優(yōu)惠而導(dǎo)致的年稅收收入的減少額，在計(jì)算上以包含稅收優(yōu)惠條款的新立法與沒有包含稅收優(yōu)惠條款的原立法之間的比較為依據(jù)。二是收入收益法。計(jì)算如果取消某項(xiàng)稅收優(yōu)惠條款可能給政府增加多少稅收收入。三是等額支出法。考慮以一項(xiàng)相應(yīng)的直接支出計(jì)劃取代一項(xiàng)稅式支出，需要多少稅前支出才能達(dá)到相同的稅后受益或效果。我國(guó)在稅式支出改革初期可選擇簡(jiǎn)便的方法，如收入放棄法。對(duì)重點(diǎn)數(shù)據(jù)進(jìn)行深入分析或改革進(jìn)展到一定程度時(shí)再應(yīng)用復(fù)雜的方法，如收入收益法或等額支出法等。

　　4.稅式支出的評(píng)估。對(duì)稅式支出進(jìn)行評(píng)估是一項(xiàng)比較艱巨的工作，其關(guān)鍵是正確地選擇評(píng)估的方法。一般而言，用稅式支出與預(yù)算直接支出進(jìn)行比較盡管不是一種專業(yè)性的工作，但常常是有效的。因?yàn)橐豁?xiàng)稅式支出若可以用預(yù)算直接支出取代，且政府支出成本不變或有所降低，就可以考慮取消相應(yīng)的稅式支出政策。同理，若取消一項(xiàng)稅式支出帶來的稅收收入超過稅式支出額，也可以考慮取消這項(xiàng)政策，因?yàn)樗堑托У?。若在稅式支出評(píng)估中采用成本效益分析方法，則要在凈效益現(xiàn)值法、效益成本比法和內(nèi)部收益法之間進(jìn)行比較選擇。在改革初期，我們?nèi)詢A向于采用簡(jiǎn)便的方法。但需要注意的是，在稅式支出總量固定的情況下，欲在各方案之間進(jìn)行最佳分配，宜采用效益成本比法來進(jìn)行評(píng)估，而當(dāng)稅式支出方案是一個(gè)整體，與其他方案沒有關(guān)聯(lián)時(shí)，則宜采取凈效益現(xiàn)值法來進(jìn)行評(píng)估。因?yàn)樾б娉杀颈确ǜm用于稅式支出的宏觀評(píng)估，而凈效益現(xiàn)值法則適用于稅式支出的微觀評(píng)估。