一、環(huán)境稅制的理論基礎(chǔ)

　　作為一個全新的稅種，環(huán)境稅在稅收理論中未出現(xiàn)過專門的概念，至今在國際上也還沒有一個公認的定義。有的學(xué)者將環(huán)境稅定義為“一切在反污染的政策框架中征收的稅收，其核心是使污染者支付與其污染行為的規(guī)模相適應(yīng)的價格”；有的則認為“如果某物質(zhì)的使用或釋放被證明對環(huán)境有不利影響，以該物質(zhì)的物理單位為稅基征收的稅種即為環(huán)境稅”。這些概念籠統(tǒng)地將特定的生態(tài)或環(huán)境問題中使用的稅收定義為環(huán)境稅，沒有體現(xiàn)出環(huán)境稅的基本特征。筆者認為建立在可持續(xù)發(fā)展理論基礎(chǔ)上的環(huán)境稅應(yīng)是一個廣義的概念，是國家為了保護環(huán)境與資源，憑借其主權(quán)權(quán)力對一切開發(fā)、利用環(huán)境資源的單位和個人，按照其開發(fā)利用自然資源的程度或者污染破壞環(huán)境資源的程度征收的稅收。環(huán)境稅應(yīng)充分體現(xiàn)國家以自然環(huán)境保護為主體的宏觀稅收調(diào)控職能，它既可以增加政府的財政收入，為社會公共事業(yè)提供資金，滿足社會公共需求，又可以真實地反映社會邊際成本，將環(huán)境污染、生態(tài)破壞行為造成的外部成本內(nèi)部化，同時還可以均等社會收入，為社會健康穩(wěn)定、持續(xù)發(fā)展創(chuàng)造條件。環(huán)境稅是一種既重經(jīng)濟效益又兼顧公平的環(huán)境經(jīng)濟政策手段，它不僅包括污染排放稅、自然資源稅等，還包括為實現(xiàn)特定的環(huán)境目的而籌集資金的稅收。

　　早在20世紀初，英國經(jīng)濟學(xué)家庇古在《福利經(jīng)濟學(xué)》一書中就提出，對造成外部效應(yīng)的企業(yè)，國家應(yīng)該征收調(diào)節(jié)環(huán)境污染行為的“庇古稅”，即我們現(xiàn)在所說的環(huán)境稅。庇古的“環(huán)境外部性”理論，可以說是環(huán)境稅最初的理論來源。庇古在論述“社會資源適度配置理論”時，還通過私人邊際成本與社會邊際成本的關(guān)系，進一步闡述了庇古稅的觀點。他認為當(dāng)存在環(huán)境污染等外部不經(jīng)濟現(xiàn)象時，其產(chǎn)品的私人邊際成本小于社會邊際成本，從私人角度看是贏利的，但從社會角度看卻是虧損的，這一矛盾不可能靠市場力量解決，需要政府采取措施把社會成本加人企業(yè)的生產(chǎn)成本中，使外部成本內(nèi)在化，即通過庇古稅解決私人邊際成本與社會邊際成本的不一致。研究證實，不僅生產(chǎn)中存在外部性，消費領(lǐng)域也同樣會產(chǎn)生外部性。一種消費品如果在消費過程中對環(huán)境有消極作用，而產(chǎn)品價格中只包含了通過市場機制形成的成本，就會產(chǎn)生消費領(lǐng)域中的外部不經(jīng)濟。與生產(chǎn)領(lǐng)域的外部性相比，消費領(lǐng)域的外部性具有分散的特點，“命令和控制”實現(xiàn)的效果往往不理想。對消費行為的過分限制有時反而會在一定程度上刺激市場的形成與發(fā)展，結(jié)果是政府非但沒能對應(yīng)進行限制的消費行為作有效的限制，反而失去了應(yīng)有的一部分財政收人。對于這些市場體系之外的“負外部性”行為，政府實施干預(yù)是必要的。政府可以通過對污染行為以及生態(tài)資源的消費使用行為征稅，使生態(tài)資源使用者的私人成本與社會成本一致，從而將外部成本內(nèi)部化。因此，現(xiàn)代意義上的環(huán)境稅不僅適用于對環(huán)境污染行為負效應(yīng)的消除，還可以通過環(huán)境稅收手段來刺激正外部效應(yīng)的產(chǎn)生。

　　公共物品理論也是環(huán)境稅的形成理論之一?，F(xiàn)代經(jīng)濟學(xué)認為，市場自由交易可以實現(xiàn)私人物品的有效生產(chǎn)，但環(huán)境、國防等公共物品則應(yīng)該由政府提供。環(huán)境稅設(shè)立的最初目的是為市場提供其不能生產(chǎn)的公共物品。在環(huán)保領(lǐng)域中，“集體理性”和“公共選擇”是必要的。但是，個人理性并不必然產(chǎn)生集體理性，個人的最優(yōu)選擇與集體（或社會）利益往往背道而馳。正因為個人意識到自己的影響無足輕重，而采取不負責(zé)任的態(tài)度（即理性的無知），或者希望別人都去努力而自己坐享其成（即搭便車），所以環(huán)境保護、生態(tài)補償?shù)冗@類對大家都有好處的集體理性就無法自我實現(xiàn)?？梢?，在環(huán)境保護領(lǐng)域，僅強調(diào)市場的作用是不夠的，單純的市場作用很難保證生態(tài)環(huán)境得到有效保護，而需要由政府通過對所有使用公共物品的人收取價格的方式來實現(xiàn)。

　　另外，可持續(xù)發(fā)展理論同樣是現(xiàn)代意義上的環(huán)境稅的理論基礎(chǔ)之一。可持續(xù)發(fā)展理論提出應(yīng)建立包括社會、經(jīng)濟、文化、環(huán)境、生活等各項指標在內(nèi)的新的社會發(fā)展指標體系，要求使用各種政策，包括稅收政策、政府收費政策等來促進經(jīng)濟與環(huán)境的協(xié)調(diào)、可持續(xù)發(fā)展。如果說庇古的“外部性”理論僅著眼于微觀經(jīng)濟環(huán)境，強調(diào)對經(jīng)濟增長的追求的話，那么可持續(xù)發(fā)展理論則著眼于宏觀經(jīng)濟和整個人類社會（包括后代人），強調(diào)的是經(jīng)濟與環(huán)境的協(xié)調(diào)、可持續(xù)發(fā)展。不僅要實現(xiàn)當(dāng)代經(jīng)濟與環(huán)境的協(xié)調(diào)、可持續(xù)發(fā)展，還要實現(xiàn)代際之間的公平。基于傳統(tǒng)經(jīng)濟增長目的的“無節(jié)制的粗放式”的資源開發(fā)利用，不僅破壞了環(huán)境資源分配上代內(nèi)、代際的效率和公平，還損害了社會發(fā)展的整體質(zhì)量，有必要通過征收環(huán)境稅的方式對負外部性進行調(diào)節(jié)，并利用稅收收入治理污染，保護環(huán)境，實現(xiàn)經(jīng)濟與環(huán)境的協(xié)調(diào)、可持續(xù)發(fā)展，實現(xiàn)既滿足當(dāng)代需要又滿足后代需要的長久、穩(wěn)定的發(fā)展，實現(xiàn)縱向歷史過程對發(fā)展提出的要求。

　　二、環(huán)境稅制功能的比較分析

　　環(huán)境稅的優(yōu)勢是同其他環(huán)境保護手段相比較而言的，同直接管制、排污收費、財政補貼等幾種常用的環(huán)境保護手段相比，環(huán)境稅在調(diào)整環(huán)境經(jīng)濟關(guān)系中具有明顯的優(yōu)勢。

　　1、環(huán)境稅與直接管制的比較。直接管制作為一種運用廣泛的污染防治手段，是指政府通過立法制定環(huán)境標準，禁止（或限制）某些污染物的排放，最終實現(xiàn)政府對環(huán)境資源利用的直接干預(yù)。環(huán)境稅較之直接管制的優(yōu)勢表現(xiàn)在：第一，直接管制的強制性和缺乏彈性，使企業(yè)可能為免受法律制裁而在尚未找到可行的治污方法時就制定了有損效率的治污方式，妨礙企業(yè)對治污方式的自由選擇，造成資源配置的低效率。而環(huán)境稅則可以通過影響污染者備選活動（如安裝排污設(shè)施以減少污染、為污染支付稅費等）的成本與收益，使污染者能夠?qū)φ峁┑慕?jīng)濟刺激作出靈活反應(yīng)，引導(dǎo)經(jīng)濟當(dāng)事人進行有利于環(huán)境的選擇。第二，直接管制缺乏對企業(yè)技術(shù)革新的刺激，污染者如果達到了政府規(guī)定的排污量標準，除了成本的考慮，一般不會繼續(xù)努力治理污染。而環(huán)境稅是以單位污染量作為計稅基礎(chǔ)，這就促使污染者會想方設(shè)法減少污染物的排放，從而可以持續(xù)不斷地刺激企業(yè)進行技術(shù)革新。第三，直接管制不利于企業(yè)退出污染行業(yè)。如果管制下的限制產(chǎn)量也有利潤，那么企業(yè)仍然會進入該行業(yè)，增大整個社會的污染度。而環(huán)境稅可通過使污染者自由選擇低廉且適合自己的方法減少排污量，還可通過企業(yè)追求利潤最大化的動機刺激污染者研究開發(fā)治污新技術(shù)，最終減少整個社會的污染。

　　2.環(huán)境稅與排污收費的比較。排污收費是環(huán)保部門代表國家，按照國家法律的規(guī)定，依法向排放污染物的單位強制收取的費用。同排污收費相比，環(huán)境稅的優(yōu)勢在于：第一，環(huán)境稅以法律形式確定，是國家利用政治權(quán)力對社會剩余產(chǎn)品或價值進行的一種分配，具有很強的法律強制性。環(huán)境稅由國家稅務(wù)部門征收，稅金進入政府的財政預(yù)算，有利于全國范圍內(nèi)的統(tǒng)一支配使用，能夠保證污染的治理效果。而排污收費盡管也有法律依據(jù)，但主要是憑借行政力量，征收的隨意性大。第二，環(huán)境稅涉及的范圍比排污收費廣泛。環(huán)境稅不僅涉及污染行為，還包括資源的開發(fā)利用行為；不僅是對環(huán)境損害行為的制約，也是對環(huán)境友好行為的鼓勵。而排污收費只涉及環(huán)境稅中的排污稅。就納稅主體而言，環(huán)境稅的納稅主體不僅包括企業(yè)、機關(guān)、團體，也包括在日常生產(chǎn)生活中污染環(huán)境或利用資源的個人。而排污收費主要是針對企事業(yè)單位。環(huán)境稅的征收環(huán)節(jié)靈活，既可以對生產(chǎn)的投入、中間生產(chǎn)過程、產(chǎn)出環(huán)節(jié)征稅，又可以對消費環(huán)節(jié)征稅。而排污費一般僅針對生產(chǎn)過程的末端污染物排放環(huán)節(jié)征收。第三，環(huán)境稅作為一種稅收，具有無償性，一旦上繳，不再返還納稅人，既讓企業(yè)承擔(dān)了污染損害的代價，又為國家贏得了寶貴的污染治理資金。并且，環(huán)境稅從企業(yè)利潤部分征收，可以更有效地調(diào)節(jié)國家和企業(yè)的最終收入分配。

　　3.環(huán)境稅與財政補貼的比較。財政補貼是指政府根據(jù)企業(yè)進行污染防治所發(fā)生的費用，針對企業(yè)排污量的減少程度給予財政補助的政策。它既可以直接給予貨幣補貼，也可以采取稅收的方式給予間接補貼。補貼和環(huán)境稅同樣對污染者提供經(jīng)濟刺激，然而補貼加重了公共財政支出的負擔(dān)。需要增加其它稅收以彌補這項開支。相反，環(huán)境稅可以增加收入、減少開支。并且，由于補貼的存在，增大了污染企業(yè)的利潤空間，這會降低該行業(yè)的退出率，吸引新的生產(chǎn)者進入該行業(yè)，加劇環(huán)境污染。如果補貼金額較高，不僅達不到治理污染的目的，反而會助長污染者在環(huán)境保護方面采取消極態(tài)度。而征收環(huán)境稅，是減少污染企業(yè)的利潤，可以有效地阻止社會資源進人污染行業(yè)，從而達到治理環(huán)境污染的目的。

　　三、環(huán)境稅制的歷史與國際比較

　?。ㄒ唬┉h(huán)境稅制的歷史演進

　　20世紀60年代以來，隨著全球工業(yè)化的迅速發(fā)展，生態(tài)環(huán)境被嚴重破壞，人類的生存和發(fā)展受到了嚴重威脅。在這種背景下。作為現(xiàn)代宏觀經(jīng)濟政策主要工具之一的稅收，自然被運用到資源與環(huán)境的保護上，適用于資源與環(huán)境保護的環(huán)境稅在一些國家應(yīng)運而生。20世紀90年代以后，環(huán)境問題與稅收政策更緊密地聯(lián)系在一起，其環(huán)保措施均以征稅為主，收費為輔，而且環(huán)境稅制全面、系統(tǒng)，不僅注重開征新的環(huán)境稅，還不斷調(diào)整現(xiàn)行稅制中有關(guān)環(huán)境保護的條款，稅收限制與稅收鼓勵并舉。資料表明，世界各國為防治污染和保護環(huán)境而開征的稅收已近百種。課征范圍也極為廣泛，涉及大氣、水資源、生活環(huán)境、城市環(huán)境等諸多方面。

　　環(huán)境稅收制度的發(fā)展經(jīng)歷了“兩次高潮”：第一次是20世紀70-80年代，主要是針對污水和廢棄物等突出的“顯性污染”進行強制征稅。這類環(huán)境稅大多屬于彌補費用類稅收，即為了增加控制污染的投入而向排污者征稅，如荷蘭自1970年開始征收廢水排污稅和居民生活垃圾處置稅。第二次是20世紀80年代以來，歐美各國越來越多地采用生態(tài)稅、綠色環(huán)保稅等多種特指稅種來維護生態(tài)環(huán)境。這個時期出現(xiàn)了以刺激為特征的稅收，通過向排污廠家收稅促使生產(chǎn)者改變對環(huán)境的污染行為。進入20世紀90年代后，發(fā)達國家的環(huán)保稅收政策又有了新的發(fā)展，從對廢氣、廢水、垃圾、噪音、農(nóng)業(yè)等污染征稅發(fā)展到全面“綠化”稅制。從零散的、個別的環(huán)保稅種的開征，發(fā)展到逐步形成環(huán)保稅收體系。除新征各種環(huán)保稅收外，還對原有的稅種進行調(diào)整，使之具有環(huán)保功能。從而實現(xiàn)全面的“綠化”環(huán)境稅制的目標。

　?。ǘ﹪獾沫h(huán)境稅制設(shè)計

　　世界各國在經(jīng)歷從零散的、個別的環(huán)境稅開征到提出全面“綠化稅制”的過程中，對于環(huán)境稅制的設(shè)計主要采取了以下措施：

　　1.開征各種環(huán)境稅。主要針對制造、消費或處理過程中產(chǎn)生污染，造成生態(tài)環(huán)境破壞以及涉及稀缺資源使用的產(chǎn)品及活動征稅，通過提高這類產(chǎn)品及活動的成本和相對價格，減少不利于環(huán)境的生產(chǎn)和消費活動，從而減少環(huán)境污染，保護環(huán)境資源。在污染稅方面，具體開征的名目繁多。征收的內(nèi)容也千差萬別。在自然資源稅方面，包括對石油、天然氣等征稅。如美國政府對礦藏、天然氣和石油開采征收資源枯竭稅，迄今已有過半的州征收此稅。加拿大政府為了保護石油這種稀缺資源，對機動車用油課稅，并對重型卡車課征能源儲存稅。

　　2.以一種對環(huán)境友好的方式調(diào)整現(xiàn)行稅制。調(diào)整的內(nèi)容包括：一方面，取消原有稅制中不符合環(huán)保要求、不利于可持續(xù)發(fā)展的規(guī)定，主要是去除或修正原有的不利于環(huán)境的補貼和稅收。另一方面，對原有稅制采取新的有利于環(huán)保的稅收措施，使得綠色稅制的實施更有利于保護環(huán)境。主要手段是對污染環(huán)境的產(chǎn)品或活動課以重稅，改變其相對價格，從而減少相關(guān)的消費和活動。以消費稅為例，許多國家區(qū)分含鉛汽油與無鉛汽油，調(diào)高含鉛汽油的消費稅稅率，鼓勵使用無鉛汽油，取得了較好的效果。如大多數(shù)OECD國家引進了將含鉛和無鉛汽油區(qū)別對待的差別稅，使市場上含鉛汽油的比例大幅度下降。目前，已有16個OECD國家通過調(diào)節(jié)汽車的銷售稅和汽車使用稅來刺激消費者使用相對清潔的機動車。

　　3.建立環(huán)保基金。如瑞典和挪威于1991年同時開征二氧化碳稅并建立了專項基金。另外，日本1993年的《環(huán)境基本法》規(guī)定，為實施環(huán)境保全的經(jīng)濟性誘導(dǎo)措施的調(diào)查與研究而設(shè)立環(huán)境稅、賦課金等專項基金。另外，美國《環(huán)境對應(yīng)、補償及責(zé)任法》（即超級基金法），也通過對化學(xué)工業(yè)的專項稅收設(shè)立了一筆巨額基金，用于污染地點的調(diào)查和清理行動。

　?。ㄈ猸h(huán)境稅制的評價

　　國外環(huán)境稅制的設(shè)計取得了顯著的社會效益和經(jīng)濟效益。不僅通過開征各種涉及環(huán)境保護的稅種，對環(huán)境帶來危害的產(chǎn)品和消費課稅，籌集收人，為減少污染的專門計劃提供了充足的資金，而且建立了一整套旨在減少排放污染物的激勵機制，并采取減免稅等稅收優(yōu)惠政策支持和鼓勵環(huán)保事業(yè)的發(fā)展。

　　第一，各國環(huán)境稅制的實施情況雖然各不相同，但無一例外都經(jīng)歷了循序漸進的過程。環(huán)境稅制的發(fā)展都是根據(jù)每一稅種的實施條件，按照不同的特點循序漸進，逐步實施稅制改革，在不增加稅收負擔(dān)的基礎(chǔ)上實現(xiàn)環(huán)境目標。例如污染稅中的二氧化硫稅和碳稅，前者的執(zhí)行成本低，公眾容易接受，對降低硫排放量的成效也比較明顯，故征收時間比較長；而碳稅要求的條件相對較高，只有制定較高的稅率，并采取國家統(tǒng)一行動才能收到理想效果，故征收時間就比較短，二者在稅種引入時間上各有特點。還有，稅率也有一個逐步提高的過程。一般情況下，要取得顯著的環(huán)境效果，稅率必須維持較高的水平。但是，如果稅率一步到位，可能令人難以接受，甚至導(dǎo)致政治危機。并且，從經(jīng)濟角度看，本國企業(yè)的競爭力也會受挫，對經(jīng)濟產(chǎn)生負面影響。因此，環(huán)境稅制采取循序漸進的策略，先選擇低稅率，隨著治污技術(shù)的進步逐步提高稅率。

　　第二，在環(huán)境稅制的實施過程中，重視環(huán)境稅收手段與其他環(huán)境保護手段的綜合運用。如重視環(huán)境稅收手段與直接管制手段之間的配合。直接管制手段并沒有因為環(huán)境稅收手段受到重視而被取代，直接管制為環(huán)境稅收的刺激作用提供了最低的標準，而環(huán)境稅收又成為直接管制的有益補充。除此之外，還注重環(huán)境稅收手段與其它經(jīng)濟手段的配合。各國的環(huán)境稅制中都普遍包含了與環(huán)境有關(guān)的各種專項收費和使用費，究其原因在于“費”簡便易行，并且符合“污染者付費”原則，特別是隨著污染程度的變化需要不斷對征收標準進行調(diào)整時，更適宜采用收費措施。同時，排污許可制度、押金制度也為各國廣泛采用。另外，環(huán)境稅種之間，如污染稅中的二氧化硫稅、二氧化碳稅和水污染稅之間，水污染稅與各種間接產(chǎn)品稅之間的協(xié)調(diào)配合，以及環(huán)境稅種與稅收差別、稅收優(yōu)惠措施之間的協(xié)調(diào)配合也很重視。

　　第三，一般說來，環(huán)境稅收所獲得資金收入的使用方式有兩種：一是專款專用，指定用于特定的環(huán)境保護活動；二是納入一般預(yù)算收入。資金的專項使用極大地加強了稅收在政治上的可接受性，因而環(huán)境稅收?？顚Ｓ玫淖龇ㄔ谑澜绺鲊制毡?。如歐洲許多國家的水稅專項用于水質(zhì)量管理的支出，美國原料稅收專項用于資助有害廢棄物的處理。而環(huán)境稅收納入一般預(yù)算后又有兩種用途，其一，制定補償計劃，以抵消環(huán)境稅可能帶來的累退性，即對低收入者的影響大于高收入者，以增進公平。其二，用于補償對其它稅的削減，即用環(huán)境稅代替那些影響勞動所得和勞動成本的稅種，在保持稅收總收入不變的同時，增進效率。

　　第四，環(huán)境稅制的征收帶有明顯的政府級次特征。中央政府與地方政府有著不同的側(cè)重點，環(huán)境稅制有必要在中央與地方兩個層次上進行設(shè)計。比如在荷蘭，中央政府主要關(guān)心的是對燃料使用的征稅，全國性的環(huán)境稅有燃料稅、噪音稅和對糞便剩余物的征稅，一些稅收鼓勵措施，如加速折舊、自然區(qū)域所有者的稅收減免等，其決策權(quán)也集中在中央。低級次的政府主要關(guān)心的是對特定污染有關(guān)的行為征收的環(huán)境稅，如對廢物的處置、水和土壤的不適當(dāng)處置等。由不同級次的政府側(cè)重解決不同的環(huán)境問題，可以節(jié)約征收管理成本，使環(huán)境稅制更具效率，既保證了國家環(huán)境政策的統(tǒng)一性，又便于各地因地制宜解決實際問題。

　　四、中國環(huán)境稅制的現(xiàn)狀及其完善

　　（一）中國環(huán)境稅制的狀況

　　我國尚未設(shè)置專門的環(huán)境保護稅收，有關(guān)環(huán)境保護的稅收措施散見于各個稅種中。一是資源稅、城鎮(zhèn)土地使用稅、耕地占用稅等在一定程度上具有環(huán)境保護性質(zhì)的稅；二是在有關(guān)稅種中設(shè)置保護環(huán)境的相應(yīng)的稅收優(yōu)惠條款，主要有增值稅、消費稅、內(nèi)資企業(yè)所得稅、外商投資企業(yè)和外國企業(yè)所得稅等。概括起來，我國環(huán)境稅制存在著以下狀況：

　　1.在資源稅方面，一是稅率過低，稅檔之間的差距過小，無法體現(xiàn)資源本身的內(nèi)在價值和不同資源在經(jīng)濟中的不同作用，不能將資源開采的社會成本內(nèi)在化，不利于資源的可持續(xù)利用。二是征稅范圍過窄，主要限于不可再生的礦產(chǎn)品，對大部分非礦產(chǎn)品資源都沒有征稅。非稅資源及其下游產(chǎn)品的價格偏低，致使對非稅資源及其下游產(chǎn)品的需求畸形增長，相關(guān)的自然資源遭受掠奪性開采。三是計稅依據(jù)不合理。我國現(xiàn)行資源稅的計稅依據(jù)是：納稅人開采和生產(chǎn)應(yīng)稅產(chǎn)品銷售的，以銷售數(shù)量為課稅依據(jù)；納稅人開采和生產(chǎn)應(yīng)稅產(chǎn)品自用的，以自用數(shù)量為課稅依據(jù)。企業(yè)對開采和生產(chǎn)后未銷售或自用的資源不承擔(dān)任何稅收代價，在一定程度上導(dǎo)致了對資源的無序開采和積壓浪費。

　　2.在污染稅方面，主要對污水、廢渣、廢氣、噪音、放射等五大類113項污染環(huán)境的行為實行排污收費制度。由于排污費以“費”的形式征收，缺少法律依據(jù)，征收成本高，征收效率低，因此存在諸多問題。如征收資金管理不嚴，普遍存在擠占、挪用情況；排污費與企業(yè)利潤不掛構(gòu)，企業(yè)可以將排污費計入生產(chǎn)成本作為商品價格的組成部分由消費者承擔(dān)，無法刺激企業(yè)治理污染的積極性；污染收費標準低于污染防治費用，廠商寧愿交納排污費也不愿積極治理污染，形成一種“效益污染”；繳費主體僅限于企業(yè)，大量的非企業(yè)排污主體被排除在外。另外，排污費的返還制度也不利于環(huán)保資金的統(tǒng)籌與合理安排。排污費中不高于80%的一部分要返還給企業(yè)用于重點污染源的治理，返還的資金大部分被用作生產(chǎn)發(fā)展資金，只有少部分被真正用于污染治理。還有一些與環(huán)境保護有關(guān)的稅種對于環(huán)境保護的設(shè)計比較粗糙，調(diào)節(jié)力度不強，保護范圍有限。如消費稅的征收對象大多對環(huán)境有直接影響，但由于稅率在確定時并未充分考慮到這些產(chǎn)品消費所產(chǎn)生的環(huán)境外部成本，因而雖多征了一道消費稅，但其環(huán)境保護的力度明顯偏弱。還有一些容易給環(huán)境帶來污染的消費品沒有列入征稅范圍，如電池、一次性產(chǎn)品等。

　　3.在稅收優(yōu)惠措施方面，我國現(xiàn)行的稅收優(yōu)惠措施多限于直接優(yōu)惠和事后鼓勵，如對廢物利用進行減免稅優(yōu)惠，對防治污染的設(shè)施投資給予減免稅優(yōu)惠等，而國際上通行的加速折舊、再投資退稅、延期納稅等方式在我國環(huán)保稅收政策中沒有體現(xiàn)。另外，我國現(xiàn)行的部分稅收優(yōu)惠政策在扶持或保護一些產(chǎn)業(yè)、部門利益的同時，對生態(tài)環(huán)境的污染和破壞起到了推波助瀾的作用，如為保護農(nóng)業(yè)而對農(nóng)膜、農(nóng)藥，甚至是劇毒農(nóng)藥免征增值稅，其負面作用是顯而易見的。

　　（二）中國環(huán)境稅制的完善思路

　　中國環(huán)境稅制的完善應(yīng)遵循維持環(huán)境功能、補償環(huán)境價值、兼顧環(huán)境公平與效率的原則，實現(xiàn)稅賦的橫向公平與縱向公平的目標。同時，環(huán)境稅制的設(shè)計還應(yīng)符合中性的要求，使稅收對經(jīng)濟主體活動扭曲的影響降低到最低程度。具體而言，中國環(huán)境稅制的完善應(yīng)從以下幾方面展開：

　　第一，調(diào)整現(xiàn)行稅制中與環(huán)境有關(guān)的稅種。我國現(xiàn)階段與環(huán)境有關(guān)的稅種包括資源稅、城鎮(zhèn)土地使用稅、耕地占用稅、車船使用稅、城市維護建設(shè)稅以及消費稅等。（1）資源稅。首先，應(yīng)擴大資源稅的征收范圍。將征收范圍從礦產(chǎn)品和鹽等兩類資源逐步擴大到應(yīng)給予保護的土地、水、動植物、海洋等資源上。其次，應(yīng)完善計稅依據(jù)。將資源稅的計稅依據(jù)由銷售量或自用量改為按產(chǎn)量計稅，使企業(yè)開采后沒有出售而積壓的或尚未自用的資源也成為應(yīng)稅資源，以增加企業(yè)的成本壓力，節(jié)約資源。再次，應(yīng)合理確定資源稅的單位稅額。資源稅的單位稅額過低，不足以影響納稅人的經(jīng)濟行為。在確定單位稅額時應(yīng)考慮以下因素：一是劣等資源所有權(quán)和使用權(quán)的轉(zhuǎn)讓價格；二是調(diào)整資源開采過程中的級差收入；三是表達資源的稀缺度和政府對開采該資源的限制程度；四是反映資源開采形成的外部成本；五是正確體現(xiàn)資源的內(nèi)在價值；六是考慮資源再培育的資金需要量。另外，對污染程度不同的資源可實行差別稅率，對非再生性、非替代性、稀缺性的資源要課以重稅。（2）城鎮(zhèn)土地使用稅和耕地占用稅。應(yīng)大幅度地提高耕地占用稅的稅額，真正起到保護耕地的作用；為了有效保護濕地，對占用濕地的開發(fā)者征收高稅額的濕地資源稅；把農(nóng)村非農(nóng)業(yè)用地也列入征稅范圍，按低稅率征收。（3）車船使用稅。統(tǒng)一現(xiàn)行的車船使用稅和車船牌照使用稅為車船稅，使之成為一個真正的財產(chǎn)稅；征收依據(jù)中考慮車船的使用強度，如車輛的行使里程等；適當(dāng)提高征收標準。（4）城市維護建設(shè)稅。為了加快鄉(xiāng)鎮(zhèn)公共基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)，把征稅范圍擴大到鄉(xiāng)鎮(zhèn)，稅名改為城鄉(xiāng)維護建設(shè)稅；改變其附加稅的性質(zhì)，使其成為獨立的稅種；提高位于市區(qū)以外的企業(yè)的稅率。（5）消費稅。一是把一些容易給環(huán)境帶來污染的消費品納入征稅范圍，諸如塑料制品、電池、相機、剃刀、使用燃油驅(qū)動的助力自行車、三輪車等；二是提高稅率，如對既危害健康又污染環(huán)境的香煙，應(yīng)提高征收額；三是適當(dāng)提高含鉛汽油的稅率，以抑制含鉛汽油的消費使用，推動汽車燃油無鉛化進程。此外，還應(yīng)進一步推進差別稅率的適用。比如在對不同排氣量的小汽車采用差別稅率的基礎(chǔ)上。對排氣量相同的小汽車視其是否安裝尾氣凈化裝置而實行區(qū)別對待，對使用“綠色”燃料的小汽車免征消費稅，以促使消費者和制造商做出有利于環(huán)境保護的選擇。

　　第二，開征必要的環(huán)境稅新稅種。（1）大氣污染稅，主要包括二氧化硫稅和二氧化碳稅。二氧化硫稅的設(shè)置可在仿照現(xiàn)行的二氧化硫排放收費制度的基礎(chǔ)上進行，將二氧化硫排放費改為稅，對固定的大排放源（如電廠、工業(yè)區(qū)）進行定期檢測，依據(jù)檢測數(shù)據(jù)計征稅金；對小排放源則直接按其消耗燃料的含硫量來征收。二氧化碳稅是對油、煤、天然氣、液化石油氣、汽油和國內(nèi)航空燃料征稅，稅基根據(jù)各種不同燃料的平均含碳量和發(fā)熱量來確定，不同燃料的排放量不同，稅率也不同。（2）水污染稅，一般按廢水排放量定額征收。但由于廢水中污染物種類和濃度各異，需要確定一個廢水排放的“標準單位”，納稅人的廢水排放量按其濃度換算成標準單位計征。（3）固體廢棄物稅?？梢韵葘I(yè)廢棄物征稅，再逐步考慮對農(nóng)業(yè)廢棄物、生活廢棄物征稅，其計稅依據(jù)有按重量征稅、按體積征稅、按住房面積征稅或按人均定期定額征稅等多種選擇。以生活廢棄物為例，可以借鑒荷蘭的做法，根據(jù)每個家庭人口多少以及產(chǎn)生的垃圾數(shù)量來征收。（4）噪音稅。可以考慮對特種噪音，如飛機的起落、建筑噪音等征稅。如日本、荷蘭按飛機著落次數(shù)向航空公司征稅，有些國家則依據(jù)噪音的生產(chǎn)量征稅。

　　第三，完善稅收優(yōu)惠措施。（1）在投資環(huán)節(jié)，鼓勵企業(yè)進行治理污染和環(huán)境保護的固定資產(chǎn)投資，允許此類固定資產(chǎn)加速折舊，鼓勵企業(yè)投資環(huán)保產(chǎn)業(yè)。（2）在生產(chǎn)環(huán)節(jié)，鼓勵企業(yè)進行清潔生產(chǎn)，對采用清潔生產(chǎn)工藝、清潔能源進行生產(chǎn)的企業(yè)以及綜合回收利用廢棄物進行生產(chǎn)的企業(yè)，在增值稅、所得稅等方面給予優(yōu)惠。對生產(chǎn)中嚴重損害環(huán)境的企業(yè)，加重稅收。（3）在消費環(huán)節(jié)，鼓勵對環(huán)境無害的消費行為，對消費可循環(huán)利用物質(zhì)生產(chǎn)的產(chǎn)品、可再生能源等，征收較低的消費稅。對環(huán)境污染嚴重或以不可再生資源為原材料的消費品，如含鉛汽油、含磷洗滌劑、一次性不可降解用品、高含硫汽油等，征收較高的消費稅。（4）在其他環(huán)節(jié)，一方面，對環(huán)保產(chǎn)品和技術(shù)的研發(fā)、轉(zhuǎn)讓給予所得稅上的優(yōu)惠，通過稅收的差別引導(dǎo)人們選擇對環(huán)境友好的生產(chǎn)和消費方式；另一方面，取消不符合環(huán)保要求的稅收優(yōu)惠政策，如取消為保護農(nóng)業(yè)而對農(nóng)膜、農(nóng)藥甚至是劇毒農(nóng)藥免征增值稅的規(guī)定。