“1990年對克萊斯勒(Chrysler)來說并不好過。近十年來自日本及歐洲汽車工業(yè)的激烈競爭不斷壓榨著美國三大汽車制造商的利潤?？巳R斯勒盡管在產品質量上努力追趕競爭者，市場卻并未對此做出回應。與此同時，競爭者還在不斷為產品加入新的功能與技術。日元在升值，然而日本汽車制造商在美國市場的份額卻并未受到影響。克萊斯勒公司的現金流在縮減，盈利在下降，股票價格一度低至每股10美元。面臨非常嚴酷的現狀，克萊斯勒怎樣翻身？”這是上海國家會計學院副院長管一民教授在“鄭州宇通集團有限公司高級財務主管培訓班”授課開始時提出的問題，管教授指出：“一項關鍵的舉措就是引進目標成本管理，并運用于產品開發(fā)的全過程。目標成本管理有效控制成本的最好證明是：克萊斯勒的股票價格由1990年的每股10美元上升到1995年的每股54美元。收入增長了70%，汽車與卡車的市場份額也增加了2.1個百分點。更為重要的是，克萊斯勒的利潤與現金流幾乎增加了400%。但這并不是全部，目標成本管理還幫助克萊斯勒實現了組織轉型，通過有效的跨職能團隊、采用簡單的產品/流程設計規(guī)則、基于成本影響的設計決策、提高生產率的生產過程、消除耗時耗費的產品改變、在產品設計中盡早考慮顧客、供應商以及分銷商因素等措施建立了一種新的公司文化。”其實，許多全球汽車制造商使用目標成本法，在控制成本的同時，通過它來加快新產品開發(fā)設計，提高產品性能與質量。如本田汽車公司，在重新設計暢銷新款車“思域”時，本田力圖在降低成本的同時增加顧客滿意程度。改進的地方有：姜儀表盤的時鐘刻在收音機顯示器上，簡化車身鉸鏈，重新設計保險桿、擋泥板和其他部件，以減少組件，降低生產成本；再如福特汽車公司，福特的新產品設計項目“福特產品研發(fā)系統(tǒng)”可以加快新車研發(fā)、改善設計質量并節(jié)約設計成本。該系統(tǒng)以網絡為基礎，集中全球范圍內福特工程師的研發(fā)能力，使之竭誠合作。最近，在美國、英國和德國的4500名工程師使用了該網絡工具。福特還使用了結構動態(tài)研究公司的計算機輔助設計軟件來加快設計進度，降低設計成本并減少汽車樣品生產成本。

　　一、目標成本管理出現的背景、實施原則及與傳統(tǒng)成本管理的比較

　　1、目標成本管理出現的背景

　　目標成本管理在今天之所以如此重要，是由當今的產業(yè)環(huán)境性質所決定的。如今，企業(yè)必須面對全球性的競爭環(huán)境，適應快速變化的特點。通過技術領先達到產品高質量，作為傳統(tǒng)的競爭戰(zhàn)略，已經不再能夠為公司提供持久的競爭優(yōu)勢。另外，競爭者之間的產品質量差異正在逐漸縮小，使得依靠質量差異化很難奏效。產品質量需要提高，同時，成本也必須降低。除了質量和成本外，時間也構成新戰(zhàn)略三角上的重要一點。

　　公司應對商業(yè)競爭環(huán)境，需要做到：在環(huán)境變化影響到公司經營之前與其到變化并做出回應；持續(xù)地改進經營，而不僅僅是尋找暫時的均衡；向外關注顧客的要求以及競爭者的威脅；將公司內部和外部各因素有機結合，將問題作為一個整體來看待并解決。傳統(tǒng)的米潤規(guī)劃以及成本管理反嘎能否做到這些？答案是否定的。傳統(tǒng)的成本管理體系是為溫和的競爭環(huán)境而設計的，那時產品生命周期相對較長；傳統(tǒng)方法無法適應現今的商業(yè)環(huán)境，因為它是在事后控制成本與質量，試圖尋找暫時的均衡，向內關注效率，暫時性而非徹底地解決問題。

　　2、目標成本管理的實施原則

　　(1)價格引導的成本管理

　　目標成本管理體系通過競爭性的市場價格減去期望利潤來確定成本目標，價格通常由市場上的競爭情況決定，而目標利潤則由公司及其所在行業(yè)的財務狀況決定。

　　(2)關注顧客

　　目標成本管理體系由市場驅動。顧客對質量、成本、時間的要求在產品及流程設計決策中應同時考慮，并以此引導成本分析。

　　(3)關注產品與流程設計

　　在設計階段投入更多的時間，消除那些昂貴而又費時的暫時不必要的改動，可以縮短產品投放市場的時間。

　　(4)跨職能合作

　　目標成本管理體系下，產品與流程團隊由來自各個職能部門的成員組成，包括設計與制造部門、生產部門、銷售部門、原材料采購部門、成本會計等部門。跨職能團隊要對整個產品負責，而不是各職能各司其職。

　　(5)生命周期成本削減

　　目標成本管理關注產品整個生命周期的成本，包括購買價格、使用成本、維護與修理成本以及處置成本。它的目標是最小化顧客以及生產者雙方的產品生命周期成本。

　　6)價值鏈參與

　　目標成本管理過程有賴于價值鏈上全部成員的參與，包括供應商、批發(fā)商、零售商以及服務提供商。

　　在價值鏈的環(huán)節(jié)中，目標成本管理關注于設計環(huán)節(jié)，如下圖所示。

　　3、目標成本管理與傳統(tǒng)成本管理的區(qū)別

　　以上六項原則將目標成本管理與傳統(tǒng)的利潤和成本規(guī)劃方法區(qū)別開來。許多公司所采用的傳統(tǒng)利潤規(guī)劃方法是成本加成法。這種方法通常先估計成本，之后在成本上加上一定的利潤率來得到產品價格。如果市場不能夠接受這一價格，公司便會試圖進行成本削減。而目標成本管理則從市場價格出發(fā)，結合目標利潤率為某特定產品確定可接受的最高成本。之后的產品與流程設計都是為了保證成本控制在可接受范圍之內。

　　目標成本管理于傳統(tǒng)的利潤和成本規(guī)劃方法之間的差異體現了它們所賴以建立的理論基礎的不同。這些理論基礎都源自系統(tǒng)理論，而系統(tǒng)理論正是許多現代管理與控制觀點產生的根源。傳統(tǒng)的成本加成法代表了“封閉系統(tǒng)”方法。這種方法忽視了組織與其所處環(huán)境之間的相互作用，較少考慮影響系統(tǒng)運作的因素。而目標成本管理則體現了“開放系統(tǒng)”方法。這種方法強調組織適應環(huán)境的重要性，更多地考慮影響系統(tǒng)運作的互動關系，在實際結果發(fā)生之前便采取預防措施，并且隨著時間的推移要求不斷提高標準。

　　二、我國的現狀

　　目標成本管理最早產生于美國。后來傳入了日本、西歐等地，并得到了廣泛應用。日本將目標成本管理方法與本國獨特經營機制相結合，形成了以豐田生產方式為代表的成本企畫。在八十年代，目標成本管理傳入我國，先是機械工業(yè)企業(yè)擴展了目標成本管理的內涵與外延，實行全過程的目標成本管理；到了上一世紀九十年代，形成了以邯鋼經驗為代表的具有中國特色的目標成本管理。

　　邯鄲鋼鐵集團的目標成本管理模式突出特點是企業(yè)內部實行“模擬市場，成本否決”。具體做法是：以市場價格為主要參照系，核定出內部核算價格，并從這個價格開始，一個工序、一個工序地剖析其潛在效益，從后向前核定目標成本，直至原材料采購，然后將總目標成本分解至企業(yè)內部的產品設計、經營管理的各部門，以及分廠、車間、班組等生產經營各個環(huán)節(jié)，直到每個人的具體目標成本，并落實到各部門、分廠、車間、班組和個人，層層簽訂承包協(xié)議，并與獎懲掛鉤，實行成本管理責任制，實行成本否決。如果由于經營環(huán)境的變化，目標成本與實際成本之間可能會有一定的差異，公司將對這種差異認真分析，以采取有效措施，使得目標成本控制能夠更加科學化。

　　寶鋼目標成本管理模式的核心是實施標準成本管理。標準成本管理，即將標準成本直接作為目標成本實施成本控制。標準成本制度產生于二十世紀2o年代的美國，經過國外的實踐表明，是一種行之有效的產品成本控制方法。寶鋼1995年著手推行標準成本制度，1996年與臺灣中鋼進行技術交流，借鑒其較為成熟的經驗，正式采用了標準成本制度。標準成本制度是指圍繞標準成本的相關指標(如技術指標、作業(yè)指標、計劃值等)而設計的，將成本的前饋控制、反饋控制及核算功能有機結合而形成的一種成本控制系統(tǒng)。其主要內容包括成本

　　標準的制定、成本差異揭示及分析、成本差異的賬務處理三部分。根據寶鋼的實踐，其標準成本是依據各生產流程的操作規(guī)范，利用健全的生產、工程、技術測定(包括時間及動作研究、統(tǒng)計分析、工程實驗等方法)，對各成本中心及產品訂立合適的數f化標準，再將該數I化標準金額化，作為成本績效衡量與標準產品成本計算的基礎。

　　除此之外，我國其它大型冶金企業(yè)如鞍鋼、首鋼、攀鋼、包鋼等目前的成本管理模式在沿用傳統(tǒng)模式的基礎上，在學習邯鋼經驗的基礎上進行了一定的改革。它們在成本核算上基本采用的是內部計劃價格分步驟核算，逐步分配結轉各步驟成本差異的成本控制和責任成本考核，這在冶金企業(yè)目前是一種較為普遍的成本管理模式。

　　通過以上分析，我們可以發(fā)現我國的目標成本管理關注于價值鏈環(huán)節(jié)中的生產階段，而對設計階段關注不夠。產品生命周期成本的研究表明，產品成本的80%在設計階段已經確定，也就是說，生產階段的成本控制空間是非常有限的，只占產品成本的20%，所以我國的企業(yè)應借鑒西方的經驗，將目標成本管理的環(huán)節(jié)進一步前移，以尋求更大的降低空間。(作者系上海國家會計學院委托培訓中心副主任)