[摘要]計算機審計已經(jīng)成為當(dāng)前我國信息化環(huán)境下的審計發(fā)展的方向。文章首先闡述了傳統(tǒng)手工審計的特點及計算機審計產(chǎn)生的背景與含義，然后對兩者進行了較深入全面的比較分析。

　　[關(guān)鍵詞]信息化；計算機審計；傳統(tǒng)手工審計

　　隨著“金審工程”的實施，計算機審計正逐步取代傳統(tǒng)的手工審計方式，成為開展審計工作的“利器”。但不少人經(jīng)常混淆計算機輔助審計與計算機審計的概念，并沒意識到計算機審計與傳統(tǒng)手工審計兩者的巨大區(qū)別，沒意識到計算機審計的應(yīng)用將引發(fā)一場審計革命。為了促進計算機審計的發(fā)展，必須澄清計算機審計與傳統(tǒng)手工審計的概念以及其區(qū)別。

　　一、傳統(tǒng)手工審計與計算機審計

　　傳統(tǒng)的會計、統(tǒng)計和計劃等管理數(shù)據(jù)的處理是以手工操作為主，傳統(tǒng)審計也是以手工的會計資料處理系統(tǒng)為特征的。隨著審計事項規(guī)模的不斷擴大和日益復(fù)雜，傳統(tǒng)手工審計的取證模式也逐漸從賬目基礎(chǔ)審計發(fā)展到制度基礎(chǔ)審計再發(fā)展到風(fēng)險基礎(chǔ)審計，審計取證的切入點從反映經(jīng)濟業(yè)務(wù)的紙質(zhì)賬目演變?yōu)閮?nèi)部控制制度再演變?yōu)閮?nèi)部控制制度與風(fēng)險因素，審計對象從紙質(zhì)賬目系統(tǒng)一個變?yōu)閮?nèi)部控制制度與紙質(zhì)賬目系統(tǒng)兩個，審計的核心方法也從詳查法發(fā)展為測試法；而測試法的大量運用，使審計方法發(fā)生了實質(zhì)性的變化，并使其最終脫離了簿記方法，產(chǎn)生了真正意義上的審計方法，并使“簿記審計”轉(zhuǎn)變?yōu)?ldquo;測試審計”，使審計逐步脫離審計就是查賬的概念。

　　在紙質(zhì)環(huán)境下，審計實務(wù)可根據(jù)具體審計項目的審計目標選擇相應(yīng)的審計模式，既可以采取賬目基礎(chǔ)審計模式，也可以采取制度基礎(chǔ)審計模式或風(fēng)險基礎(chǔ)審計模式。但隨著信息技術(shù)被廣泛、深入地應(yīng)用在會計工作中，會計工作發(fā)生了根本性的改變，不僅原有的會計數(shù)據(jù)處理流程發(fā)生了改變，會計環(huán)境也被極大地改變了，使傳統(tǒng)的審計理念和技術(shù)面臨巨大的挑戰(zhàn)，審計人員不僅面臨“進不了門，打不開賬”的尷尬局面，審計理論和方法也急待改進以適應(yīng)信息化的進程。因此，為適應(yīng)信息化建設(shè)的迅猛發(fā)展和審計環(huán)境的巨大變化，計算機審計應(yīng)運而生并逐漸成為世界各國信息化環(huán)境下的審計發(fā)展的方向。

　　計算機審計是指在信息化環(huán)境下，計算機科學(xué)與技術(shù)、傳統(tǒng)審計學(xué)、管理學(xué)、行為科學(xué)、系統(tǒng)論、數(shù)理統(tǒng)計等科學(xué)相互融合、滲透而產(chǎn)生的一門嶄新的審計學(xué)科。計算機審計是以被審計單位計算機信息系統(tǒng)和底層數(shù)據(jù)庫原始數(shù)據(jù)為切入點，在對信息系統(tǒng)進行檢查測評的基礎(chǔ)上，通過對底層數(shù)據(jù)的采集、轉(zhuǎn)換、清理、驗證，形成審計中間表，運用查詢分析、多維分析、數(shù)據(jù)挖掘等多種技術(shù)和方法構(gòu)建模型進行數(shù)據(jù)分析，發(fā)現(xiàn)趨勢、異常和錯誤，把握總體，突出重點，精確延伸，從而收集審計證據(jù)，實現(xiàn)審計目標的審計方式。因此，計算機審計的含義包括兩個方面：一方面是對執(zhí)行經(jīng)濟業(yè)務(wù)和會計信息處理的計算機系統(tǒng)進行審計，即計算機系統(tǒng)作為審計的對象；另一方面，利用計算機輔助審計，即計算機作為審計的工具。概括起來說，無論是對計算機進行審計還是利用計算機進行審計都統(tǒng)稱為計算機審計。

　　二、計算機審計和傳統(tǒng)手工審計比較

　　(一)相同之處

　　從根本上說，計算機審計的目標與傳統(tǒng)手工審計的目標是一致的，都是《中華人民共和國審計法》所規(guī)定的監(jiān)督被審計單位的財政收支或者財務(wù)收支的真實性、合法性和效益性，以維護國家財政經(jīng)濟秩序，提高財政資金使用效益，促進廉政建設(shè)，保障國民經(jīng)濟和社會健康發(fā)展；其職能都表現(xiàn)為經(jīng)濟監(jiān)督、鑒證和評價。在實施審計的過程中，審計人員都必須以《審計法》或《注冊會計師法》以及相關(guān)的審計準則作為執(zhí)業(yè)標準和職業(yè)規(guī)范，以會計準則與相關(guān)的法律法規(guī)作為判斷被審計單位財政收支或者財務(wù)收支是否真實、合法的標準。無論是計算機審計還是傳統(tǒng)審計，國家審計的審計過程都必須經(jīng)過審計準備、審計實施與審計報告三個階段，通過執(zhí)行檢查、觀察、詢問、函證、重新計算、重新執(zhí)行、分析程序等基本審計程序來獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)，并將審計思路和審計過程予以記錄形成審計工作底稿，作為發(fā)表審計意見的依據(jù)。

　　(二)不同之處

　　1．審計環(huán)境不同。計算機審計下的審計環(huán)境發(fā)生了很大的變化。一方面表現(xiàn)為審計人員必須利用計算機實施審計，要求審計人員能熟練操作計算機特別是相關(guān)的審計軟件；另一方面由于信息技術(shù)在會計工作中的廣泛、深入的應(yīng)用不僅改變了原有的會計數(shù)據(jù)處理流程，還極大地改變了會計環(huán)境。信息化建設(shè)使得所有會計數(shù)據(jù)不再是紙介質(zhì)的憑證、賬簿及報表，而是以“比特”方式保存在磁性介質(zhì)上，數(shù)據(jù)表現(xiàn)形式虛擬化，即審計環(huán)境數(shù)字化，審計人員所面對的已不是傳統(tǒng)意義上的賬本，而是無形的電子數(shù)據(jù)和處理這些電子數(shù)據(jù)的會計核算管理系統(tǒng)，而這些會計電算化軟件版本各異，使得審計環(huán)境比傳統(tǒng)手工模式下顯得更為復(fù)雜。

　　2．審計的思維方式不同。隨著國民經(jīng)濟的發(fā)展，信息網(wǎng)絡(luò)廣泛普及，信息化成為經(jīng)濟社會發(fā)展的顯著特征，各行各業(yè)普遍運用計算機和網(wǎng)絡(luò)等信息技術(shù)進行管理，審計人員不得不面對海量的會計電子數(shù)據(jù)。在手工審計方式下，審計人員總是先分析審計對象的各個部分，再歸納、綜合為整體，其思維方式是：部分一整體，這適合于數(shù)據(jù)量不大的審計對象，卻很難全面把握海量數(shù)據(jù)。而計算機審計打破了手工審計思維方式，強調(diào)以系統(tǒng)論核心，從系統(tǒng)上把握審計對象，即從審計對象的整體出發(fā)，先進行系統(tǒng)分析，把握總體，再建立審計模型，分析數(shù)據(jù)，最后作出總體評價，其思維方式是：整體一部分一整體，計算機審計能夠從宏觀上和系統(tǒng)上把握審計對象，以擴大審計監(jiān)督范圍，提高審計監(jiān)督能力。

　　3．審計線索不同。計算機審計環(huán)境下，傳統(tǒng)的審計線索因會計電算化系統(tǒng)而中斷甚至消失。在手工會計系統(tǒng)中，從原始憑證到記賬憑證，從過賬到財務(wù)報表的編制，每一步都有文字記錄，都有經(jīng)手人簽字，其紙質(zhì)業(yè)務(wù)軌跡，是重要的審計線索與審計證據(jù)的來源，審計線索十分清楚。但在會計電算化系統(tǒng)中，傳統(tǒng)的賬簿、相關(guān)的文字記錄被磁盤和磁帶取代，加上從原始數(shù)據(jù)進入計算機，到財務(wù)報表的輸出，會計處理集中由計算機按程序自動完成，傳統(tǒng)的審計線索在這里消失。而審計線索的改變，導(dǎo)致在電算化系統(tǒng)中可人為篡改數(shù)據(jù)而不留痕跡，如電算化系統(tǒng)數(shù)據(jù)來源、公式定義、編制結(jié)果、打印格式均采用機內(nèi)文件的形式，若有人篡改公式、編制失真的財務(wù)報表，然后再將篡改的公式等予以復(fù)原，則很難判定報表數(shù)據(jù)的正確與真實性。從而使得傳統(tǒng)審計的追蹤審查已不適用，審計入手點更多的是靠判斷和經(jīng)驗。

　　4．審計測試的對象與范圍不同。在會計電算化信息系統(tǒng)中，由于會計事項由計算機按程序自動進行處理，因疏忽大意而引起的計算機或過賬錯誤的機會大大減少了，但如果會計電算化系統(tǒng)的應(yīng)用程序出錯或被人非法篡改，后果將不堪設(shè)想。因此，會計電算化系統(tǒng)及其處理的合法性、正確性、完整性和安全性與系統(tǒng)內(nèi)部控制的合理性、健全性和有效性直接影響著數(shù)據(jù)的真實性、完整性和正確性。為了控制數(shù)據(jù)風(fēng)險，保障審計目標的實現(xiàn)，計算機審計的一項重要內(nèi)容是對系統(tǒng)內(nèi)部控制進行調(diào)查、測試和評價，包括會計電算化系統(tǒng)的審計與測試，這是手工審計所無法實現(xiàn)的。

　　計算機審計的另一項重要內(nèi)容是對電子數(shù)據(jù)直接進行測試，即審計人員不須先將被審計單位的電子數(shù)據(jù)轉(zhuǎn)換成電子賬套再實施審計程序，而是擺脫傳統(tǒng)的電子賬套及其所反映的財務(wù)信息，深入到計算機信息系統(tǒng)的底層數(shù)據(jù)庫，獲取更多更廣泛的數(shù)據(jù)，然后通過對底層數(shù)據(jù)的分析處理，獲得大量的多種類型的有用信息。這些信息不但包括傳統(tǒng)的財務(wù)信息，而且還包括非財務(wù)信息、自行組合的新財務(wù)信息、財務(wù)數(shù)據(jù)與非財務(wù)數(shù)據(jù)組合的混合型信息。這些類型的信息在傳統(tǒng)賬套中是無法輕易取得的，從而擴大了審計人員的視野，豐富了審計人員的可用信息。此外，由于運用了先進的信息化手段，計算機審計可以非?？焖俸头浅１憬莸靥幚砗Ａ繑?shù)據(jù)，解決了在紙質(zhì)和手工條件下審計人員想做而不可能做的事情。

　　總而言之，計算機審計的范圍較傳統(tǒng)手工審計要廣泛得多、深刻得多。審計人員可以根據(jù)審計目標的需要將審計的范圍和內(nèi)容作出必要的擴大。

　　5．審計技術(shù)方法不同。傳統(tǒng)手工審計隨著風(fēng)險基礎(chǔ)審計模式在實務(wù)中的廣泛運用，分析性測試方法逐漸成為其核心方法。但信息技術(shù)的應(yīng)用導(dǎo)致審計內(nèi)容及審計線索的變化，要求審計人員必須革新審計技術(shù)方法，計算機 審計的核心方法是數(shù)據(jù)分析方法。數(shù)據(jù)分析方法不同于傳統(tǒng)的分析性測試僅局限于對信息的處理，它是對來自于底層的、元素性的數(shù)據(jù)進行處理，可以有多種多樣的組合，在用途上可以作多種多樣的拓展，從而形成多種多樣的信息。因此，數(shù)據(jù)分析技術(shù)可以用于多種測試工作。在采用數(shù)據(jù)分析方法時，可使用兩種計算機審計特有的新型審計工具：審計中間表方法、審計分析模型方法。審計中間表是利用被審計單位數(shù)據(jù)庫中的基礎(chǔ)電子數(shù)據(jù)，按照審計人員的審計要求，由審計人員構(gòu)建，可供審計人員進行數(shù)據(jù)分析的新型審計工具。它是實現(xiàn)計算機審計的關(guān)鍵技術(shù)。審計分析模型是審計人員用于數(shù)據(jù)分析的技術(shù)工具，它是按照審計事項應(yīng)該具有的時間或空間狀態(tài)(例如趨勢、結(jié)構(gòu)、關(guān)系等)，由審計人員通過設(shè)定判斷和限制條件來建立起數(shù)學(xué)的或邏輯的表達式，并用于驗證審計事項實際的時間或空間狀態(tài)的技術(shù)方法。

　　6．審計流程不同。計算機審計由三階段演變?yōu)樗膫€階段。傳統(tǒng)手工審計模式中，國家審計的審計過程一般可分為審計準備、審計實施和審計報告三個階段。但是，在引入計算機審計后，審計準備階段與審計實施階段的界限變得非常不清，可能是由于數(shù)據(jù)分析既像審計準備工作，又像審計實施工作。其中，主要的問題可能是審前調(diào)查的歸屬沒有明確的限定。審前調(diào)查需要做大量的數(shù)據(jù)分析工作，而數(shù)據(jù)分析的測試屬性又無法合理確定，于是有些審計人員將其劃入審計準備階段，有些審計人員則將其劃入審計實施階段。我們應(yīng)當(dāng)將審計過程再行細分，將其直接劃分為四個階段，即審計準備階段、審前調(diào)查階段、審計實施階段和審計報告階段。審計準備階段與審前調(diào)查階段的劃分原則應(yīng)該是，審計人員是否需要實施實際的數(shù)據(jù)分析。如果需要，就須向被審計單位出具具有法律效力的通知書，然后才能獲取敏感性、實質(zhì)性的數(shù)據(jù)。有了審前調(diào)查階段，審計人員就可以名正言順地進行數(shù)據(jù)的采集、轉(zhuǎn)換、整理和分析，從而為制定審計實施方案和進行審計驗證奠定堅實的基礎(chǔ)。

　　審計準備階段與審前調(diào)查階段的劃分標志應(yīng)該是審計通知書，審前調(diào)查階段與審計實施階段的劃分標志應(yīng)該是審計實施方案。

　　7．審計風(fēng)險不同。傳統(tǒng)手工審計模式下，審計風(fēng)險的構(gòu)成要素為重大錯報風(fēng)險與檢查風(fēng)險。而實施計算機審計，必須先利用審計軟件等工具采集審計對象的電子數(shù)據(jù)，然后進行轉(zhuǎn)換、清理和驗證，再對數(shù)據(jù)進行分析建立審計中間表，在這個過程中，由于審計人員可能采用不恰當(dāng)?shù)臄?shù)據(jù)采集方式，未能保證數(shù)據(jù)采集的完整性、可靠性和安全性，也可能由于對審計數(shù)據(jù)的錯誤分析，不能識別源數(shù)據(jù)，未采集到被審計單位有用的財務(wù)信息；還可能由于系統(tǒng)設(shè)計中對數(shù)據(jù)備份方案設(shè)計不全面，數(shù)據(jù)格式轉(zhuǎn)換的不恰當(dāng)，而導(dǎo)致數(shù)據(jù)的不完整或前后不一致或由于系統(tǒng)數(shù)據(jù)格式不兼容，而導(dǎo)致數(shù)據(jù)格式轉(zhuǎn)換過程中發(fā)生轉(zhuǎn)換錯誤或重復(fù)錄入數(shù)據(jù)失誤，從而造成原始數(shù)據(jù)發(fā)生失真、毀損以及審計方法利用不當(dāng)，形成數(shù)據(jù)采集轉(zhuǎn)換風(fēng)險。因此，在計算機審計的應(yīng)用中，審計風(fēng)險的構(gòu)成要素除了為重大錯報風(fēng)險與檢查風(fēng)險，還增加了數(shù)據(jù)采集轉(zhuǎn)換風(fēng)險，如果審計人員控制不當(dāng)或缺乏控制該風(fēng)險的能力，應(yīng)用計算機審計而產(chǎn)生的審計風(fēng)險會大大提高。

　　8．審計方式不同。傳統(tǒng)手工審計是通過翻閱被審計單位會計賬簿和有關(guān)資料，對被審計單位某一階段的財政財務(wù)收支情況進行的事后審計監(jiān)督，是一種靜態(tài)審計。但計算機審計打破了事后的、靜態(tài)的手工審計模式，審計人員可以運用計算機在被審計單位現(xiàn)場或者通過遠程網(wǎng)絡(luò)，對被審計單位的財政財務(wù)收支的真實、合法和效益進行審計，包括現(xiàn)場審計和網(wǎng)上審計，以實現(xiàn)事后審計與事中審計相結(jié)合、現(xiàn)場審計與聯(lián)網(wǎng)審計相結(jié)合、靜態(tài)審計與動態(tài)審計相結(jié)合，從而更有效地履行審計監(jiān)督職能。

　　9．質(zhì)量控制實現(xiàn)方式。計算機的運用對審計來說不僅是技術(shù)與方法的革新，也是管理的革新。就審計項目質(zhì)量控制而言，某些手工審計環(huán)境下作為重點與難點的控制點，在計算機審計環(huán)境下會變得相對容易實現(xiàn)。如我們可以通過審計軟件對審計流程進行控制，也可以對審計實施方案中規(guī)定的具體審計事項的審計目標及審計實施步驟與方法進行控制等。