法規(guī)庫(kù)

中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師鑒證業(yè)務(wù)基本準(zhǔn)則

財(cái)會(huì)[2006]4號(hào)

頒布時(shí)間:2006-02-15 00:00:00.000 發(fā)文單位:財(cái)政部

  第一章 總 則

  第一條 為了規(guī)范注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)行鑒證業(yè)務(wù),明確鑒證業(yè)務(wù)的目標(biāo)和要素,確定中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則、中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審閱準(zhǔn)則、中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師其他鑒證業(yè)務(wù)準(zhǔn)則(分別簡(jiǎn)稱審計(jì)準(zhǔn)則、審閱準(zhǔn)則和其他鑒證業(yè)務(wù)準(zhǔn)則)適用的鑒證業(yè)務(wù)類型,根據(jù)《中華人民共和國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師法》,制定本準(zhǔn)則。

  第二條 鑒證業(yè)務(wù)包括歷史財(cái)務(wù)信息審計(jì)業(yè)務(wù)、歷史財(cái)務(wù)信息審閱業(yè)務(wù)和其他鑒證業(yè)務(wù)。

  注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)行歷史財(cái)務(wù)信息審計(jì)業(yè)務(wù)、歷史財(cái)務(wù)信息審閱業(yè)務(wù)和其他鑒證業(yè)務(wù)時(shí),應(yīng)當(dāng)遵守本準(zhǔn)則以及依據(jù)本準(zhǔn)則制定的審計(jì)準(zhǔn)則、審閱準(zhǔn)則和其他鑒證業(yè)務(wù)準(zhǔn)則。

  第三條 本準(zhǔn)則所稱注冊(cè)會(huì)計(jì)師,是指取得注冊(cè)會(huì)計(jì)師證書并在會(huì)計(jì)師事務(wù)所執(zhí)業(yè)的人員,有時(shí)也指其所在的會(huì)計(jì)師事務(wù)所。

  本準(zhǔn)則所稱鑒證業(yè)務(wù)要素,是指鑒證業(yè)務(wù)的三方關(guān)系、鑒證對(duì)象、標(biāo)準(zhǔn)、證據(jù)和鑒證報(bào)告。

  第四條 注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)行鑒證業(yè)務(wù)時(shí),應(yīng)當(dāng)遵守中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師職業(yè)道德規(guī)范(簡(jiǎn)稱職業(yè)道德規(guī)范)和會(huì)計(jì)師事務(wù)所質(zhì)量控制準(zhǔn)則。

  第二章 鑒證業(yè)務(wù)的定義和目標(biāo)

  第五條 鑒證業(yè)務(wù)是指注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)鑒證對(duì)象信息提出結(jié)論,以增強(qiáng)除責(zé)任方之外的預(yù)期使用者對(duì)鑒證對(duì)象信息信任程度的業(yè)務(wù)。

  鑒證對(duì)象信息是按照標(biāo)準(zhǔn)對(duì)鑒證對(duì)象進(jìn)行評(píng)價(jià)和計(jì)量的結(jié)果。如責(zé)任方按照會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和相關(guān)會(huì)計(jì)制度(標(biāo)準(zhǔn))對(duì)其財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果和現(xiàn)金流量(鑒證對(duì)象)進(jìn)行確認(rèn)、計(jì)量和列報(bào)(包括披露,下同)而形成的財(cái)務(wù)報(bào)表(鑒證對(duì)象信息)。

  第六條 鑒證對(duì)象信息應(yīng)當(dāng)恰當(dāng)反映既定標(biāo)準(zhǔn)運(yùn)用于鑒證對(duì)象的情況。如果沒(méi)有按照既定標(biāo)準(zhǔn)恰當(dāng)反映鑒證對(duì)象的情況,鑒證對(duì)象信息可能存在錯(cuò)報(bào),而且可能存在重大錯(cuò)報(bào)。

  第七條 鑒證業(yè)務(wù)分為基于責(zé)任方認(rèn)定的業(yè)務(wù)和直接報(bào)告業(yè)務(wù)。

  在基于責(zé)任方認(rèn)定的業(yè)務(wù)中,責(zé)任方對(duì)鑒證對(duì)象進(jìn)行評(píng)價(jià)或計(jì)量,鑒證對(duì)象信息以責(zé)任方認(rèn)定的形式為預(yù)期使用者獲取。如在財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中,被審計(jì)單位管理層(責(zé)任方)對(duì)財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果和現(xiàn)金流量(鑒證對(duì)象)進(jìn)行確認(rèn)、計(jì)量和列報(bào)(評(píng)價(jià)或計(jì)量)而形成的財(cái)務(wù)報(bào)表(鑒證對(duì)象信息)即為責(zé)任方的認(rèn)定,該財(cái)務(wù)報(bào)表可為預(yù)期報(bào)表使用者獲取,注冊(cè)會(huì)計(jì)師針對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表出具審計(jì)報(bào)告。這種業(yè)務(wù)屬于基于責(zé)任方認(rèn)定的業(yè)務(wù)。

  在直接報(bào)告業(yè)務(wù)中,注冊(cè)會(huì)計(jì)師直接對(duì)鑒證對(duì)象進(jìn)行評(píng)價(jià)或計(jì)量,或者從責(zé)任方獲取對(duì)鑒證對(duì)象評(píng)價(jià)或計(jì)量的認(rèn)定,而該認(rèn)定無(wú)法為預(yù)期使用者獲取,預(yù)期使用者只能通過(guò)閱讀鑒證報(bào)告獲取鑒證對(duì)象信息。如在內(nèi)部控制鑒證業(yè)務(wù)中,注冊(cè)會(huì)計(jì)師可能無(wú)法從管理層(責(zé)任方)獲取其對(duì)內(nèi)部控制有效性的評(píng)價(jià)報(bào)告(責(zé)任方認(rèn)定),或雖然注冊(cè)會(huì)計(jì)師能夠獲取該報(bào)告,但預(yù)期使用者無(wú)法獲取該報(bào)告,注冊(cè)會(huì)計(jì)師直接對(duì)內(nèi)部控制的有效性(鑒證對(duì)象)進(jìn)行評(píng)價(jià)并出具鑒證報(bào)告,預(yù)期使用者只能通過(guò)閱讀該鑒證報(bào)告獲得內(nèi)部控制有效性的信息(鑒證對(duì)象信息)。這種業(yè)務(wù)屬于直接報(bào)告業(yè)務(wù)。

  第八條 鑒證業(yè)務(wù)的保證程度分為合理保證和有限保證。

  合理保證的鑒證業(yè)務(wù)的目標(biāo)是注冊(cè)會(huì)計(jì)師將鑒證業(yè)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)降至該業(yè)務(wù)環(huán)境下可接受的低水平,以此作為以積極方式提出結(jié)論的基礎(chǔ)。如在歷史財(cái)務(wù)信息審計(jì)中,要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師將審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)降至可接受的低水平,對(duì)審計(jì)后的歷史財(cái)務(wù)信息提供高水平保證(合理保證),在審計(jì)報(bào)告中對(duì)歷史財(cái)務(wù)信息采用積極方式提出結(jié)論。這種業(yè)務(wù)屬于合理保證的鑒證業(yè)務(wù)。

  有限保證的鑒證業(yè)務(wù)的目標(biāo)是注冊(cè)會(huì)計(jì)師將鑒證業(yè)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)降至該業(yè)務(wù)環(huán)境下可接受的水平,以此作為以消極方式提出結(jié)論的基礎(chǔ)。如在歷史財(cái)務(wù)信息審閱中,要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師將審閱風(fēng)險(xiǎn)降至該業(yè)務(wù)環(huán)境下可接受的水平(高于歷史財(cái)務(wù)信息審計(jì)中可接受的低水平),對(duì)審閱后的歷史財(cái)務(wù)信息提供低于高水平的保證(有限保證),在審閱報(bào)告中對(duì)歷史財(cái)務(wù)信息采用消極方式提出結(jié)論。這種業(yè)務(wù)屬于有限保證的鑒證業(yè)務(wù)。

  第三章 業(yè)務(wù)承接

  第九條 在接受委托前,注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)初步了解業(yè)務(wù)環(huán)境。

  業(yè)務(wù)環(huán)境包括業(yè)務(wù)約定事項(xiàng)、鑒證對(duì)象特征、使用的標(biāo)準(zhǔn)、預(yù)期使用者的需求、責(zé)任方及其環(huán)境的相關(guān)特征,以及可能對(duì)鑒證業(yè)務(wù)產(chǎn)生重大影響的事項(xiàng)、交易、條件和慣例等其他事項(xiàng)。

  第十條 在初步了解業(yè)務(wù)環(huán)境后,只有認(rèn)為符合獨(dú)立性和專業(yè)勝任能力等相關(guān)職業(yè)道德規(guī)范的要求,并且擬承接的業(yè)務(wù)具備下列所有特征,注冊(cè)會(huì)計(jì)師才能將其作為鑒證業(yè)務(wù)予以承接:

 ?。ㄒ唬╄b證對(duì)象適當(dāng);

 ?。ǘ┦褂玫臉?biāo)準(zhǔn)適當(dāng)且預(yù)期使用者能夠獲取該標(biāo)準(zhǔn);

 ?。ㄈ┳?cè)會(huì)計(jì)師能夠獲取充分、適當(dāng)?shù)淖C據(jù)以支持其結(jié)論;

  (四)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的結(jié)論以書面報(bào)告形式表述,且表述形式與所提供的保證程度相適應(yīng);

 ?。ㄎ澹┰摌I(yè)務(wù)具有合理的目的。如果鑒證業(yè)務(wù)的工作范圍受到重大限制,或委托人試圖將注冊(cè)會(huì)計(jì)師的名字和鑒證對(duì)象不適當(dāng)?shù)芈?lián)系在一起,則該業(yè)務(wù)可能不具有合理的目的。

  第十一條 當(dāng)擬承接的業(yè)務(wù)不具備本準(zhǔn)則第十條規(guī)定的鑒證業(yè)務(wù)的所有特征,不能將其作為鑒證業(yè)務(wù)予以承接時(shí),注冊(cè)會(huì)計(jì)師可以提請(qǐng)委托人將其作為非鑒證業(yè)務(wù)(如商定程序、代編財(cái)務(wù)信息、管理咨詢、稅務(wù)服務(wù)等相關(guān)服務(wù)業(yè)務(wù)),以滿足預(yù)期使用者的需要。

  第十二條 如果某項(xiàng)鑒證業(yè)務(wù)采用的標(biāo)準(zhǔn)不適當(dāng),但滿足下列條件之一時(shí),注冊(cè)會(huì)計(jì)師可以考慮將其作為一項(xiàng)新的鑒證業(yè)務(wù):

 ?。ㄒ唬┪腥四軌虼_認(rèn)鑒證對(duì)象的某個(gè)方面適用于所采用的標(biāo)準(zhǔn),注冊(cè)會(huì)計(jì)師可以針對(duì)該方面執(zhí)行鑒證業(yè)務(wù),但在鑒證報(bào)告中應(yīng)當(dāng)說(shuō)明該報(bào)告的內(nèi)容并非針對(duì)鑒證對(duì)象整體;

 ?。ǘ┠軌蜻x擇或設(shè)計(jì)適用于鑒證對(duì)象的其他標(biāo)準(zhǔn)。

  第十三條 對(duì)已承接的鑒證業(yè)務(wù),如果沒(méi)有合理理由,注冊(cè)會(huì)計(jì)師不應(yīng)將該項(xiàng)業(yè)務(wù)變更為非鑒證業(yè)務(wù),或?qū)⒑侠肀WC的鑒證業(yè)務(wù)變更為有限保證的鑒證業(yè)務(wù)。

  當(dāng)業(yè)務(wù)環(huán)境變化影響到預(yù)期使用者的需求,或預(yù)期使用者對(duì)該項(xiàng)業(yè)務(wù)的性質(zhì)存在誤解時(shí),注冊(cè)會(huì)計(jì)師可以應(yīng)委托人的要求,考慮同意變更該項(xiàng)業(yè)務(wù)。如果發(fā)生變更,注冊(cè)會(huì)計(jì)師不應(yīng)忽視變更前獲取的證據(jù)。

  第四章 鑒證業(yè)務(wù)的三方關(guān)系

  第十四條 鑒證業(yè)務(wù)涉及的三方關(guān)系人包括注冊(cè)會(huì)計(jì)師、責(zé)任方和預(yù)期使用者。

  責(zé)任方與預(yù)期使用者可能是同一方,也可能不是同一方。

  第十五條 注冊(cè)會(huì)計(jì)師可以承接符合本準(zhǔn)則第十條規(guī)定的各類鑒證業(yè)務(wù)。

  如果鑒證業(yè)務(wù)涉及的特殊知識(shí)和技能超出了注冊(cè)會(huì)計(jì)師的能力,注冊(cè)會(huì)計(jì)師可以利用專家協(xié)助執(zhí)行鑒證業(yè)務(wù)。在這種情況下,注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)確信包括專家在內(nèi)的項(xiàng)目組整體已具備執(zhí)行該項(xiàng)鑒證業(yè)務(wù)所需的知識(shí)和技能,并充分參與該項(xiàng)鑒證業(yè)務(wù)和了解專家所承擔(dān)的工作。

  第十六條 責(zé)任方是指下列組織或人員:

 ?。ㄒ唬┰谥苯訄?bào)告業(yè)務(wù)中,對(duì)鑒證對(duì)象負(fù)責(zé)的組織或人員;

 ?。ǘ┰诨谪?zé)任方認(rèn)定的業(yè)務(wù)中,對(duì)鑒證對(duì)象信息負(fù)責(zé)并可能同時(shí)對(duì)鑒證對(duì)象負(fù)責(zé)的組織或人員。

  責(zé)任方可能是鑒證業(yè)務(wù)的委托人,也可能不是委托人。

  第十七條 注冊(cè)會(huì)計(jì)師通常提請(qǐng)責(zé)任方提供書面聲明,表明責(zé)任方已按照既定標(biāo)準(zhǔn)對(duì)鑒證對(duì)象進(jìn)行評(píng)價(jià)或計(jì)量,無(wú)論該聲明是否能為預(yù)期使用者獲取。

  在直接報(bào)告業(yè)務(wù)中,當(dāng)委托人與責(zé)任方不是同一方時(shí),注冊(cè)會(huì)計(jì)師可能無(wú)法獲取此類書面聲明。

  第十八條 預(yù)期使用者是指預(yù)期使用鑒證報(bào)告的組織或人員。責(zé)任方可能是預(yù)期使用者,但不是唯一的預(yù)期使用者。

  注冊(cè)會(huì)計(jì)師可能無(wú)法識(shí)別使用鑒證報(bào)告的所有組織和人員,尤其在各種可能的預(yù)期使用者對(duì)鑒證對(duì)象存在不同的利益需求時(shí)。注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)根據(jù)法律法規(guī)的規(guī)定或與委托人簽訂的協(xié)議識(shí)別預(yù)期使用者。

  在可行的情況下,鑒證報(bào)告的收件人應(yīng)當(dāng)明確為所有的預(yù)期使用者。

  第十九條 在可行的情況下,注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)提請(qǐng)預(yù)期使用者或其代表,與注冊(cè)會(huì)計(jì)師和責(zé)任方(如果委托人與責(zé)任方不是同一方,還包括委托人)共同確定鑒證業(yè)務(wù)約定條款。

  無(wú)論其他人員是否參與,注冊(cè)會(huì)計(jì)師都應(yīng)當(dāng)負(fù)責(zé)確定鑒證業(yè)務(wù)程序的性質(zhì)、時(shí)間和范圍,并對(duì)鑒證業(yè)務(wù)中發(fā)現(xiàn)的、可能導(dǎo)致對(duì)鑒證對(duì)象信息作出重大修改的問(wèn)題進(jìn)行跟蹤。

  第二十條 當(dāng)鑒證業(yè)務(wù)服務(wù)于特定的使用者,或具有特定目的時(shí),注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮在鑒證報(bào)告中注明該報(bào)告的特定使用者或特定目的,對(duì)報(bào)告的用途加以限定。

  第五章 鑒證對(duì)象

  第二十一條 鑒證對(duì)象與鑒證對(duì)象信息具有多種形式,主要包括:

 ?。ㄒ唬┊?dāng)鑒證對(duì)象為財(cái)務(wù)業(yè)績(jī)或狀況時(shí)(如歷史或預(yù)測(cè)的財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果和現(xiàn)金流量),鑒證對(duì)象信息是財(cái)務(wù)報(bào)表;

 ?。ǘ┊?dāng)鑒證對(duì)象為非財(cái)務(wù)業(yè)績(jī)或狀況時(shí)(如企業(yè)的運(yùn)營(yíng)情況),鑒證對(duì)象信息可能是反映效率或效果的關(guān)鍵指標(biāo);

 ?。ㄈ┊?dāng)鑒證對(duì)象為物理特征時(shí)(如設(shè)備的生產(chǎn)能力),鑒證對(duì)象信息可能是有關(guān)鑒證對(duì)象物理特征的說(shuō)明文件;

 ?。ㄋ模┊?dāng)鑒證對(duì)象為某種系統(tǒng)和過(guò)程時(shí)(如企業(yè)的內(nèi)部控制或信息技術(shù)系統(tǒng)),鑒證對(duì)象信息可能是關(guān)于其有效性的認(rèn)定;

 ?。ㄎ澹┊?dāng)鑒證對(duì)象為一種行為時(shí)(如遵守法律法規(guī)的情況),鑒證對(duì)象信息可能是對(duì)法律法規(guī)遵守情況或執(zhí)行效果的聲明。

  第二十二條 鑒證對(duì)象具有不同特征,可能表現(xiàn)為定性或定量、客觀或主觀、歷史或預(yù)測(cè)、時(shí)點(diǎn)或期間。這些特征將對(duì)下列方面產(chǎn)生影響:

  (一)按照標(biāo)準(zhǔn)對(duì)鑒證對(duì)象進(jìn)行評(píng)價(jià)或計(jì)量的準(zhǔn)確性;

 ?。ǘ┳C據(jù)的說(shuō)服力。

  鑒證報(bào)告應(yīng)當(dāng)說(shuō)明與預(yù)期使用者特別相關(guān)的鑒證對(duì)象特征。

  第二十三條 適當(dāng)?shù)蔫b證對(duì)象應(yīng)當(dāng)同時(shí)具備下列條件:

 ?。ㄒ唬╄b證對(duì)象可以識(shí)別;

 ?。ǘ┎煌慕M織或人員對(duì)鑒證對(duì)象按照既定標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行評(píng)價(jià)或計(jì)量的結(jié)果合理一致;

 ?。ㄈ┳?cè)會(huì)計(jì)師能夠收集與鑒證對(duì)象有關(guān)的信息,獲取充分、適當(dāng)?shù)淖C據(jù),以支持其提出適當(dāng)?shù)蔫b證結(jié)論。

  第六章 標(biāo) 準(zhǔn)

  第二十四條 標(biāo)準(zhǔn)是指用于評(píng)價(jià)或計(jì)量鑒證對(duì)象的基準(zhǔn),當(dāng)涉及列報(bào)時(shí),還包括列報(bào)的基準(zhǔn)。

  標(biāo)準(zhǔn)可以是正式的規(guī)定,如編制財(cái)務(wù)報(bào)表所使用的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和相關(guān)會(huì)計(jì)制度;也可以是某些非正式的規(guī)定,如單位內(nèi)部制定的行為準(zhǔn)則或確定的績(jī)效水平。

  第二十五條 注冊(cè)會(huì)計(jì)師在運(yùn)用職業(yè)判斷對(duì)鑒證對(duì)象作出合理一致的評(píng)價(jià)或計(jì)量時(shí),需要有適當(dāng)?shù)臉?biāo)準(zhǔn)。

  適當(dāng)?shù)臉?biāo)準(zhǔn)應(yīng)當(dāng)具備下列所有特征:

 ?。ㄒ唬┫嚓P(guān)性:相關(guān)的標(biāo)準(zhǔn)有助于得出結(jié)論,便于預(yù)期使用者作出決策;

  (二)完整性:完整的標(biāo)準(zhǔn)不應(yīng)忽略業(yè)務(wù)環(huán)境中可能影響得出結(jié)論的相關(guān)因素,當(dāng)涉及列報(bào)時(shí),還包括列報(bào)的基準(zhǔn);

 ?。ㄈ┛煽啃裕嚎煽康臉?biāo)準(zhǔn)能夠使能力相近的注冊(cè)會(huì)計(jì)師在相似的業(yè)務(wù)環(huán)境中,對(duì)鑒證對(duì)象作出合理一致的評(píng)價(jià)或計(jì)量;

  (四)中立性:中立的標(biāo)準(zhǔn)有助于得出無(wú)偏向的結(jié)論;

 ?。ㄎ澹┛衫斫庑裕嚎衫斫獾臉?biāo)準(zhǔn)有助于得出清晰、易于理解、不會(huì)產(chǎn)生重大歧義的結(jié)論。

  注冊(cè)會(huì)計(jì)師基于自身的預(yù)期、判斷和個(gè)人經(jīng)驗(yàn)對(duì)鑒證對(duì)象進(jìn)行的評(píng)價(jià)和計(jì)量,不構(gòu)成適當(dāng)?shù)臉?biāo)準(zhǔn)。

  第二十六條 注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮運(yùn)用于具體業(yè)務(wù)的標(biāo)準(zhǔn)是否具備本準(zhǔn)則第二十五條所述的特征,以評(píng)價(jià)該標(biāo)準(zhǔn)對(duì)此項(xiàng)業(yè)務(wù)的適用性。在具體鑒證業(yè)務(wù)中,注冊(cè)會(huì)計(jì)師評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)各項(xiàng)特征的相對(duì)重要程度,需要運(yùn)用職業(yè)判斷。

  標(biāo)準(zhǔn)可能是由法律法規(guī)規(guī)定的,或由政府主管部門或國(guó)家認(rèn)可的專業(yè)團(tuán)體依照公開(kāi)、適當(dāng)?shù)某绦虬l(fā)布的,也可能是專門制定的。采用標(biāo)準(zhǔn)的類型不同,注冊(cè)會(huì)計(jì)師為評(píng)價(jià)該標(biāo)準(zhǔn)對(duì)于具體鑒證業(yè)務(wù)的適用性所需執(zhí)行的工作也不同。

  第二十七條 標(biāo)準(zhǔn)應(yīng)當(dāng)能夠?yàn)轭A(yù)期使用者獲取,以使預(yù)期使用者了解鑒證對(duì)象的評(píng)價(jià)或計(jì)量過(guò)程。標(biāo)準(zhǔn)可以通過(guò)下列方式供預(yù)期使用者獲?。?/p>

  (一)公開(kāi)發(fā)布;

 ?。ǘ┰陉愂鲨b證對(duì)象信息時(shí)以明確的方式表述;

 ?。ㄈ┰阼b證報(bào)告中以明確的方式表述;

  (四)常識(shí)理解,如計(jì)量時(shí)間的標(biāo)準(zhǔn)是小時(shí)或分鐘。

  如果確定的標(biāo)準(zhǔn)僅能為特定的預(yù)期使用者獲取,或僅與特定目的相關(guān),鑒證報(bào)告的使用也應(yīng)限于這些特定的預(yù)期使用者或特定目的。

  第七章 證 據(jù)

  第一節(jié) 總體要求

  第二十八條 注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)以職業(yè)懷疑態(tài)度計(jì)劃和執(zhí)行鑒證業(yè)務(wù),獲取有關(guān)鑒證對(duì)象信息是否不存在重大錯(cuò)報(bào)的充分、適當(dāng)?shù)淖C據(jù)。

  注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)及時(shí)對(duì)制定的計(jì)劃、實(shí)施的程序、獲取的相關(guān)證據(jù)以及得出的結(jié)論作出記錄。

  第二十九條 注冊(cè)會(huì)計(jì)師在計(jì)劃和執(zhí)行鑒證業(yè)務(wù),尤其在確定證據(jù)收集程序的性質(zhì)、時(shí)間和范圍時(shí),應(yīng)當(dāng)考慮重要性、鑒證業(yè)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)以及可獲取證據(jù)的數(shù)量和質(zhì)量。

  第二節(jié) 職業(yè)懷疑態(tài)度

  第三十條 職業(yè)懷疑態(tài)度是指注冊(cè)會(huì)計(jì)師以質(zhì)疑的思維方式評(píng)價(jià)所獲取證據(jù)的有效性,并對(duì)相互矛盾的證據(jù),以及引起對(duì)文件記錄或責(zé)任方提供的信息的可靠性產(chǎn)生懷疑的證據(jù)保持警覺(jué)。

  第三十一條 鑒證業(yè)務(wù)通常不涉及鑒定文件記錄的真?zhèn)危?cè)會(huì)計(jì)師也不是鑒定文件記錄真?zhèn)蔚膶<?,但?yīng)當(dāng)考慮用作證據(jù)的信息的可靠性,包括考慮與信息生成和維護(hù)相關(guān)的控制的有效性。

  如果在執(zhí)行業(yè)務(wù)過(guò)程中識(shí)別出的情況使其認(rèn)為文件記錄可能是偽造的或文件記錄中的某些條款已發(fā)生變動(dòng),注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)作出進(jìn)一步調(diào)查,包括直接向第三方詢證,或考慮利用專家的工作,以評(píng)價(jià)文件記錄的真?zhèn)巍?/p>

  第三節(jié) 證據(jù)的充分性和適當(dāng)性

  第三十二條 證據(jù)的充分性是對(duì)證據(jù)數(shù)量的衡量,主要與注冊(cè)會(huì)計(jì)師確定的樣本量有關(guān)。證據(jù)的適當(dāng)性是對(duì)證據(jù)質(zhì)量的衡量,即證據(jù)的相關(guān)性和可靠性。

  所需證據(jù)的數(shù)量受鑒證對(duì)象信息重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的影響,即風(fēng)險(xiǎn)越大,可能需要的證據(jù)數(shù)量越多;所需證據(jù)的數(shù)量也受證據(jù)質(zhì)量的影響,即證據(jù)質(zhì)量越高,可能需要的證據(jù)數(shù)量越少。

  盡管證據(jù)的充分性和適當(dāng)性相關(guān),但如果證據(jù)的質(zhì)量存在缺陷,注冊(cè)會(huì)計(jì)師僅靠獲取更多的證據(jù)可能無(wú)法彌補(bǔ)其質(zhì)量上的缺陷。

  第三十三條 證據(jù)的可靠性受其來(lái)源和性質(zhì)的影響,并取決于獲取證據(jù)的具體環(huán)境。

  注冊(cè)會(huì)計(jì)師通常按照下列原則考慮證據(jù)的可靠性:

 ?。ㄒ唬耐獠开?dú)立來(lái)源獲取的證據(jù)比從其他來(lái)源獲取的證據(jù)更可靠;

 ?。ǘ﹥?nèi)部控制有效時(shí)內(nèi)部生成的證據(jù)比內(nèi)部控制薄弱時(shí)內(nèi)部生成的證據(jù)更可靠;

 ?。ㄈ┲苯荧@取的證據(jù)比間接獲取或推論得出的證據(jù)更可靠;

 ?。ㄋ模┮晕募涗浶问剑o(wú)論是紙質(zhì)、電子或其他介質(zhì))存在的證據(jù)比口頭形式的證據(jù)更可靠;

  (五)從原件獲取的證據(jù)比從傳真或復(fù)印件獲取的證據(jù)更可靠。

  在運(yùn)用本條第二款第(一)項(xiàng)至第(五)項(xiàng)所述原則評(píng)價(jià)證據(jù)的可靠性時(shí),注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)注意可能出現(xiàn)的重大例外情況。

  第三十四條 如果針對(duì)某項(xiàng)認(rèn)定從不同來(lái)源獲取的證據(jù)或獲取的不同性質(zhì)的證據(jù)能夠相互印證,與該項(xiàng)認(rèn)定相關(guān)的證據(jù)通常具有更強(qiáng)的說(shuō)服力。

  如果從不同來(lái)源獲取的證據(jù)或獲取的不同性質(zhì)的證據(jù)不一致,可能表明某項(xiàng)證據(jù)不可靠,注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)追加必要的程序予以解決。

  第三十五條 針對(duì)一個(gè)期間的鑒證對(duì)象信息獲取充分、適當(dāng)?shù)淖C據(jù),通常要比針對(duì)一個(gè)時(shí)點(diǎn)的鑒證對(duì)象信息獲取充分、適當(dāng)?shù)淖C據(jù)更困難。

  針對(duì)過(guò)程提出的結(jié)論通常限于鑒證業(yè)務(wù)涵蓋的期間,注冊(cè)會(huì)計(jì)師不應(yīng)對(duì)該過(guò)程是否在未來(lái)以特定方式繼續(xù)發(fā)揮作用提出結(jié)論。

  第三十六條 注冊(cè)會(huì)計(jì)師可以考慮獲取證據(jù)的成本與所獲取信息有用性之間的關(guān)系,但不應(yīng)僅以獲取證據(jù)的困難和成本為由減少不可替代的程序。

  在評(píng)價(jià)證據(jù)的充分性和適當(dāng)性以支持鑒證報(bào)告時(shí),注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)運(yùn)用職業(yè)判斷,并保持職業(yè)懷疑態(tài)度。

  第四節(jié) 重要性

  第三十七條 在確定證據(jù)收集程序的性質(zhì)、時(shí)間和范圍,評(píng)估鑒證對(duì)象信息是否不存在錯(cuò)報(bào)時(shí),注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮重要性。在考慮重要性時(shí),注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)了解并評(píng)估哪些因素可能會(huì)影響預(yù)期使用者的決策。

  注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)綜合數(shù)量和性質(zhì)因素考慮重要性。在具體業(yè)務(wù)中評(píng)估重要性以及數(shù)量和性質(zhì)因素的相對(duì)重要程度,需要注冊(cè)會(huì)計(jì)師運(yùn)用職業(yè)判斷。

  第五節(jié) 鑒證業(yè)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)

  第三十八條 鑒證業(yè)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)是指在鑒證對(duì)象信息存在重大錯(cuò)報(bào)的情況下,注冊(cè)會(huì)計(jì)師提出不恰當(dāng)結(jié)論的可能性。

  在直接報(bào)告業(yè)務(wù)中,鑒證對(duì)象信息僅體現(xiàn)在注冊(cè)會(huì)計(jì)師的結(jié)論中,鑒證業(yè)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)包括注冊(cè)會(huì)計(jì)師不恰當(dāng)?shù)靥岢鲨b證對(duì)象在所有重大方面遵守標(biāo)準(zhǔn)的結(jié)論的可能性。

  第三十九條 在合理保證的鑒證業(yè)務(wù)中,注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)將鑒證業(yè)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)降至具體業(yè)務(wù)環(huán)境下可接受的低水平,以獲取合理保證,作為以積極方式提出結(jié)論的基礎(chǔ)。

  在有限保證的鑒證業(yè)務(wù)中,由于證據(jù)收集程序的性質(zhì)、時(shí)間和范圍與合理保證的鑒證業(yè)務(wù)不同,其風(fēng)險(xiǎn)水平高于合理保證的鑒證業(yè)務(wù);但注冊(cè)會(huì)計(jì)師實(shí)施的證據(jù)收集程序至少應(yīng)當(dāng)足以獲取有意義的保證水平,作為以消極方式提出結(jié)論的基礎(chǔ)。

  當(dāng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師獲取的保證水平很有可能在一定程度上增強(qiáng)預(yù)期使用者對(duì)鑒證對(duì)象信息的信任時(shí),這種保證水平是有意義的保證水平。

  第四十條 鑒證業(yè)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)通常體現(xiàn)為重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)和檢查風(fēng)險(xiǎn)。

  重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)是指鑒證對(duì)象信息在鑒證前存在重大錯(cuò)報(bào)的可能性。

  檢查風(fēng)險(xiǎn)是指某一鑒證對(duì)象信息存在錯(cuò)報(bào),該錯(cuò)報(bào)單獨(dú)或連同其他錯(cuò)報(bào)是重大的,但注冊(cè)會(huì)計(jì)師未能發(fā)現(xiàn)這種錯(cuò)報(bào)的可能性。

  注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)和檢查風(fēng)險(xiǎn)的考慮受具體業(yè)務(wù)環(huán)境的影響,特別受鑒證對(duì)象性質(zhì),以及所執(zhí)行的是合理保證鑒證業(yè)務(wù)還是有限保證鑒證業(yè)務(wù)的影響。

  第六節(jié) 證據(jù)收集程序的性質(zhì)、時(shí)間和范圍

  第四十一條 證據(jù)收集程序的性質(zhì)、時(shí)間和范圍因業(yè)務(wù)的不同而不同。注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)清楚表達(dá)證據(jù)收集程序,并以適當(dāng)?shù)男问竭\(yùn)用于合理保證的鑒證業(yè)務(wù)和有限保證的鑒證業(yè)務(wù)。

  第四十二條 在合理保證的鑒證業(yè)務(wù)中,為了能夠以積極方式提出結(jié)論,注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)通過(guò)下列不斷修正的、系統(tǒng)化的執(zhí)業(yè)過(guò)程,獲取充分、適當(dāng)?shù)淖C據(jù):

  (一)了解鑒證對(duì)象及其他的業(yè)務(wù)環(huán)境事項(xiàng),在適用的情況下包括了解內(nèi)部控制;

 ?。ǘ┰诹私忤b證對(duì)象及其他的業(yè)務(wù)環(huán)境事項(xiàng)的基礎(chǔ)上,評(píng)估鑒證對(duì)象信息可能存在的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn);

 ?。ㄈ?yīng)對(duì)評(píng)估的風(fēng)險(xiǎn),包括制定總體應(yīng)對(duì)措施以及確定進(jìn)一步程序的性質(zhì)、時(shí)間和范圍;

 ?。ㄋ模┽槍?duì)已識(shí)別的風(fēng)險(xiǎn)實(shí)施進(jìn)一步程序,包括實(shí)施實(shí)質(zhì)性程序,以及在必要時(shí)測(cè)試控制運(yùn)行的有效性;

 ?。ㄎ澹┰u(píng)價(jià)證據(jù)的充分性和適當(dāng)性。

  第四十三條 合理保證提供的保證水平低于絕對(duì)保證。由于下列因素的存在,將鑒證業(yè)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)降至零幾乎不可能,也不符合成本效益原則:

  (一)選擇性測(cè)試方法的運(yùn)用;

 ?。ǘ﹥?nèi)部控制的固有局限性;

 ?。ㄈ┐蠖鄶?shù)證據(jù)是說(shuō)服性而非結(jié)論性的;

 ?。ㄋ模┰讷@取和評(píng)價(jià)證據(jù)以及由此得出結(jié)論時(shí)涉及大量判斷;

  (五)在某些情況下鑒證對(duì)象具有特殊性。

  第四十四條 合理保證的鑒證業(yè)務(wù)和有限保證的鑒證業(yè)務(wù)都需要運(yùn)用鑒證技術(shù)和方法,收集充分、適當(dāng)?shù)淖C據(jù)。與合理保證的鑒證業(yè)務(wù)相比,有限保證的鑒證業(yè)務(wù)在證據(jù)收集程序的性質(zhì)、時(shí)間、范圍等方面是有意識(shí)地加以限制的。

  無(wú)論是合理保證還是有限保證的鑒證業(yè)務(wù),如果注意到某事項(xiàng)可能導(dǎo)致對(duì)鑒證對(duì)象信息是否需要作出重大修改產(chǎn)生疑問(wèn),注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)執(zhí)行其他足夠的程序,追蹤這一事項(xiàng),以支持鑒證結(jié)論。

  第七節(jié) 可獲取證據(jù)的數(shù)量和質(zhì)量

  第四十五條 可獲取證據(jù)的數(shù)量和質(zhì)量受下列因素的影響:

 ?。ㄒ唬╄b證對(duì)象和鑒證對(duì)象信息的特征;

 ?。ǘI(yè)務(wù)環(huán)境中除鑒證對(duì)象特征以外的其他事項(xiàng)。

  第四十六條 對(duì)任何類型的鑒證業(yè)務(wù),如果下列情形對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的工作范圍構(gòu)成重大限制,阻礙注冊(cè)會(huì)計(jì)師獲取所需要的證據(jù),注冊(cè)會(huì)計(jì)師提出無(wú)保留結(jié)論是不恰當(dāng)?shù)模?/p>

 ?。ㄒ唬┛陀^環(huán)境阻礙注冊(cè)會(huì)計(jì)師獲取所需要的證據(jù),無(wú)法將鑒證業(yè)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)降至適當(dāng)水平;

  (二)責(zé)任方或委托人施加限制,阻礙注冊(cè)會(huì)計(jì)師獲取所需要的證據(jù),無(wú)法將鑒證業(yè)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)降至適當(dāng)水平。

  第八節(jié) 記 錄

  第四十七條 注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)記錄重大事項(xiàng),以提供證據(jù)支持鑒證報(bào)告,并證明其已按照鑒證業(yè)務(wù)準(zhǔn)則的規(guī)定執(zhí)行業(yè)務(wù)。

  第四十八條 對(duì)需要運(yùn)用職業(yè)判斷的所有重大事項(xiàng),注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)記錄推理過(guò)程和相關(guān)結(jié)論。

  如果對(duì)某些事項(xiàng)難以進(jìn)行判斷,注冊(cè)會(huì)計(jì)師還應(yīng)當(dāng)記錄得出結(jié)論時(shí)已知悉的有關(guān)事實(shí)。

  第四十九條 注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)將鑒證過(guò)程中考慮的所有重大事項(xiàng)記錄于工作底稿。

  在運(yùn)用職業(yè)判斷確定工作底稿的編制和保存范圍時(shí),注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮,使未曾接觸該項(xiàng)鑒證業(yè)務(wù)的有經(jīng)驗(yàn)的專業(yè)人士了解實(shí)施的鑒證程序,以及作出重大決策的依據(jù)。

  第八章 鑒證報(bào)告

  第五十條 注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)出具含有鑒證結(jié)論的書面報(bào)告,該鑒證結(jié)論應(yīng)當(dāng)說(shuō)明注冊(cè)會(huì)計(jì)師就鑒證對(duì)象信息獲取的保證。

  注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮其他報(bào)告責(zé)任,包括在適當(dāng)時(shí)與治理層溝通。

  第五十一條 在基于責(zé)任方認(rèn)定的業(yè)務(wù)中,注冊(cè)會(huì)計(jì)師的鑒證結(jié)論可以采用下列兩種表述形式:

 ?。ㄒ唬┟鞔_提及責(zé)任方認(rèn)定,如“我們認(rèn)為,責(zé)任方作出的‘根據(jù)×標(biāo)準(zhǔn),內(nèi)部控制在所有重大方面是有效的’這一認(rèn)定是公允的”。

 ?。ǘ┲苯犹峒拌b證對(duì)象和標(biāo)準(zhǔn),如“我們認(rèn)為,根據(jù)×標(biāo)準(zhǔn),內(nèi)部控制在所有重大方面是有效的”。

  在直接報(bào)告業(yè)務(wù)中,注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)明確提及鑒證對(duì)象和標(biāo)準(zhǔn)。

  第五十二條 在合理保證的鑒證業(yè)務(wù)中,注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)以積極方式提出結(jié)論,如“我們認(rèn)為,根據(jù)×標(biāo)準(zhǔn),內(nèi)部控制在所有重大方面是有效的”或“我們認(rèn)為,責(zé)任方作出的‘根據(jù)×標(biāo)準(zhǔn),內(nèi)部控制在所有重大方面是有效的’這一認(rèn)定是公允的”。

  在有限保證的鑒證業(yè)務(wù)中,注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)以消極方式提出結(jié)論,如“基于本報(bào)告所述的工作,我們沒(méi)有注意到任何事項(xiàng)使我們相信,根據(jù)×標(biāo)準(zhǔn),×系統(tǒng)在任何重大方面是無(wú)效的”或“基于本報(bào)告所述的工作,我們沒(méi)有注意到任何事項(xiàng)使我們相信,責(zé)任方作出的‘根據(jù)×標(biāo)準(zhǔn),×系統(tǒng)在所有重大方面是有效的’這一認(rèn)定是不公允的”。

  第五十三條 當(dāng)存在本準(zhǔn)則第五十四條至第五十六條所述情況時(shí),注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)對(duì)其影響程度作出判斷。如果這些情況影響重大,注冊(cè)會(huì)計(jì)師不能出具無(wú)保留結(jié)論的報(bào)告。

  第五十四條 對(duì)任何類型的鑒證業(yè)務(wù),如果注冊(cè)會(huì)計(jì)師的工作范圍受到限制,注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)視受到限制的重大與廣泛程度,出具保留結(jié)論或無(wú)法提出結(jié)論的報(bào)告。

  在某些情況下,注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮解除業(yè)務(wù)約定。

  第五十五條 如果存在下列情形,注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)視其影響的重大與廣泛程度,出具保留結(jié)論或否定結(jié)論的報(bào)告:

 ?。ㄒ唬┳?cè)會(huì)計(jì)師的結(jié)論提及責(zé)任方的認(rèn)定,且該認(rèn)定未在所有重大方面作出公允表達(dá);

 ?。ǘ┳?cè)會(huì)計(jì)師的結(jié)論直接提及鑒證對(duì)象和標(biāo)準(zhǔn),且鑒證對(duì)象信息存在重大錯(cuò)報(bào)。

  第五十六條 在承接業(yè)務(wù)后,如果發(fā)現(xiàn)標(biāo)準(zhǔn)或鑒證對(duì)象不適當(dāng),可能誤導(dǎo)預(yù)期使用者,注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)視其重大與廣泛程度,出具保留結(jié)論或否定結(jié)論的報(bào)告。

  如果發(fā)現(xiàn)標(biāo)準(zhǔn)或鑒證對(duì)象不適當(dāng),造成工作范圍受到限制,注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)視受到限制的重大與廣泛程度,出具保留結(jié)論或無(wú)法提出結(jié)論的報(bào)告。

  在某些情況下,注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮解除業(yè)務(wù)約定。

  第五十七條 當(dāng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師針對(duì)鑒證對(duì)象信息出具報(bào)告,或同意將其姓名與鑒證對(duì)象聯(lián)系在一起時(shí),則注冊(cè)會(huì)計(jì)師與該鑒證對(duì)象發(fā)生了關(guān)聯(lián)。

  如果獲知他人不恰當(dāng)?shù)貙⑵湫彰c鑒證對(duì)象相關(guān)聯(lián),注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)要求其停止這種行為,并考慮采取其他必要的措施,包括將不恰當(dāng)使用注冊(cè)會(huì)計(jì)師姓名這一情況告知所有已知的使用者或征詢法律意見(jiàn)。

  第九章 附 則

  第五十八條 注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)行司法訴訟中涉及會(huì)計(jì)、審計(jì)、稅務(wù)或其他事項(xiàng)的鑒定業(yè)務(wù),除有特定要求者外,應(yīng)當(dāng)參照本準(zhǔn)則辦理。

  第五十九條 某些業(yè)務(wù)可能符合本準(zhǔn)則第五條鑒證業(yè)務(wù)的定義,使用者可能從業(yè)務(wù)報(bào)告的意見(jiàn)、觀點(diǎn)或措辭中推測(cè)出某種程度的保證,但如果滿足下列所有條件,注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)行這些業(yè)務(wù)不必遵守本準(zhǔn)則:

 ?。ㄒ唬┳?cè)會(huì)計(jì)師的意見(jiàn)、觀點(diǎn)或措辭對(duì)整個(gè)業(yè)務(wù)而言僅是附帶性的;

 ?。ǘ┳?cè)會(huì)計(jì)師出具的書面報(bào)告被明確限定為僅供報(bào)告中所提及的使用者使用;

 ?。ㄈ┡c特定預(yù)期使用者達(dá)成的書面協(xié)議中,該業(yè)務(wù)未被確認(rèn)為鑒證業(yè)務(wù);

  (四)在注冊(cè)會(huì)計(jì)師出具的報(bào)告中,該業(yè)務(wù)未被稱為鑒證業(yè)務(wù)。

  第六十條 本準(zhǔn)則自2007年1月1日起施行。

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