在稅收實踐工作中，對于企業(yè)使用不符合規(guī)定發(fā)票如何進(jìn)行處理，各地各級稅務(wù)機(jī)關(guān)的做法可謂五花八門、莫衷一是，有的直接調(diào)增應(yīng)納稅所得額，作補(bǔ)稅罰款處理；有的允許扣除，但按發(fā)票管理辦法處理，那么對于企業(yè)使用不符合規(guī)定的發(fā)票到底如何處理呢？筆者認(rèn)為應(yīng)當(dāng)按照國稅發(fā)[2008]80號《國家稅務(wù)總局關(guān)于進(jìn)一步加強(qiáng)普通發(fā)票管理工作的通知》第8條第2款規(guī)定處理。
第2款是這樣規(guī)定的：在日常檢查中發(fā)現(xiàn)納稅人使用不符合規(guī)定發(fā)票特別是沒有填開付款方全稱的發(fā)票，不得允許納稅人用于稅前扣除、抵扣稅款、出口退稅和財務(wù)報銷。對應(yīng)開不開發(fā)票、虛開發(fā)票、制售假發(fā)票、非法代為開具發(fā)票，以及非法取得發(fā)票等違法行為，應(yīng)嚴(yán)格按照《中華人民共和國發(fā)票管理辦法》的規(guī)定處罰；有偷逃騙稅行為的，依照《中華人民共和國稅收征收管理法》的有關(guān)規(guī)定處罰；情節(jié)嚴(yán)重觸犯刑律的，移送司法機(jī)關(guān)依法處理。
下面試對上文作數(shù)點解析：
1、不符合規(guī)定發(fā)票不得稅前扣除、抵扣稅款、出口退稅和財務(wù)報銷，也即企業(yè)失去了企業(yè)所得稅可以稅前抵減的成本、費用、損失和其它支出，失去了抵扣增值稅進(jìn)項稅款條件，失去了申請出口退還增值稅、消費稅條件，最為關(guān)鍵的是不得報銷，我個人理解即不得作為原始憑證納入財務(wù)核算體系，如果企業(yè)反其道而行之，則在稅務(wù)檢查或納稅評估過程中被發(fā)現(xiàn)者，這些不符合規(guī)定的發(fā)票如果不能重新取得就面臨著納稅調(diào)整、補(bǔ)征稅款等一系列涉稅問題。
2、發(fā)現(xiàn)不符合規(guī)定發(fā)票不意味著就要納稅調(diào)整、補(bǔ)征稅款，為什么？其一發(fā)現(xiàn)不符合規(guī)定發(fā)票即行納稅調(diào)整、補(bǔ)征稅款違反了稅法公平宗旨，取得不符合規(guī)定發(fā)票的原因有多種，有主觀故意也有客觀原因，一概而論顯失公平；其二發(fā)票只是表明一項業(yè)務(wù)存在的表征，而并不代表這項業(yè)務(wù)的真實性，只以表征違規(guī)而行對真實性業(yè)務(wù)的調(diào)整、補(bǔ)稅，顯然極不合理；其三稅收在具懲戒功能之時教育功能亦不可少，發(fā)現(xiàn)不符合規(guī)定發(fā)票時應(yīng)當(dāng)允許企業(yè)限期取得發(fā)票，或提供能證明其真實性的其他合法憑據(jù)，而不宜不問青紅皂白不給企業(yè)以改正機(jī)會就作納稅調(diào)整、補(bǔ)征稅款等。
3、處罰要視情況而定，對應(yīng)開不開發(fā)票、虛開發(fā)票、制售假發(fā)票、非法代為開具發(fā)票，以及非法取得發(fā)票等違法行為，應(yīng)嚴(yán)格按照《中華人民共和國發(fā)票管理辦法》的規(guī)定處罰，上述諸項行為可以總結(jié)為主觀故意，如果企業(yè)并沒有主觀上的故意而獲取的不符合規(guī)定發(fā)票顯然就不應(yīng)當(dāng)按照發(fā)票管理辦法處罰，比如A企業(yè)從B企業(yè)購進(jìn)一批貨物，B企業(yè)卻突然消失，而使A企業(yè)無法獲取符合規(guī)定的發(fā)票，再比如A企業(yè)采購人員將購貨發(fā)票遺失，上述這些情況均不應(yīng)當(dāng)予以處罰；
有偷逃騙稅行為的，依照《中華人民共和國稅收征收管理法》的有關(guān)規(guī)定處罰，此條規(guī)定實質(zhì)是體現(xiàn)了真實性原則，即無論企業(yè)是否取得符合規(guī)定發(fā)票，只要業(yè)務(wù)不真實，造成偷逃騙稅行為均應(yīng)按照征管法相關(guān)條文處罰，如果沒有造成偷逃騙稅行為就不能按照征管法處罰；
情節(jié)嚴(yán)重觸犯刑律的，移送司法機(jī)關(guān)依法處理，即上述應(yīng)開不開發(fā)票、虛開發(fā)票、制售假發(fā)票、非法代為開具發(fā)票、非法取得發(fā)票等行為以及造成了偷逃騙稅行為如果觸犯了刑法，就應(yīng)當(dāng)移送公安、檢察院等司法機(jī)關(guān)予以處理。
由上述三點分析，對待企業(yè)取得不符合規(guī)定的發(fā)票應(yīng)當(dāng)作如下處理：
1、鑒別業(yè)務(wù)真實與否，如果業(yè)務(wù)不真實但未造成偷逃騙稅后果按發(fā)票管理辦法處罰，如果同時造成偷逃騙稅后果，在按照發(fā)票管理辦法處罰同時亦應(yīng)對照稅收征管法相關(guān)條款予以處罰，涉及觸犯刑律的，移送司法機(jī)關(guān)處理。
2、業(yè)務(wù)真實，但未取得符合規(guī)定發(fā)票，應(yīng)當(dāng)責(zé)令企業(yè)限期取得發(fā)票，同時對應(yīng)開而不開具發(fā)票、虛開發(fā)票、制售假發(fā)票、非法代為開具發(fā)票、非法取得發(fā)票等行為按照發(fā)票管理辦法處罰，如果確實不能取得發(fā)票，可以能證明業(yè)務(wù)真實性的其他合法憑據(jù)作為業(yè)務(wù)真實性發(fā)生的支撐。假設(shè)不能證明業(yè)務(wù)真實性，則視同企業(yè)放棄稅前扣除、抵扣稅款、出口退稅權(quán)益。由此而增加的稅收成本由企業(yè)自行消化。
我的上述看法也得到了若干省市稅務(wù)局文件政策的支撐，即發(fā)現(xiàn)違規(guī)票據(jù)時責(zé)令限期改正，改正后取得合法、真實憑證的允許稅前扣除，如果逾期仍無法取得的，則不允許稅前扣除，并根據(jù)具體情況作出偷稅、發(fā)票違規(guī)等處罰。
我們假設(shè)一個極端的例子，某稅務(wù)局對采用查賬征收方式的A建材建造有限公司進(jìn)行稅收檢查，發(fā)現(xiàn)A公司制造建材購進(jìn)的黃沙、水泥、鋼材等基本上沒有取得正式增值稅銷售發(fā)票，于是全額調(diào)增，也就是說成本基本上得不到扣除，對A公司的稅收處理其實就是按收入額的25%來征收企業(yè)所得稅。假設(shè)收入額是1000萬，則應(yīng)繳納250萬。
我們再假定A公司是核定征收企業(yè)，核定應(yīng)稅所得率10%，則應(yīng)繳納企業(yè)所得稅1000×10%×25%=25萬。
結(jié)果是什么？采用查賬征收方式的企業(yè)，居然企業(yè)所得稅稅負(fù)是核定征收方式企業(yè)的十倍。
這顯然是不合理的，稅務(wù)機(jī)關(guān)這種全額調(diào)增的方式也是錯誤的，象A公司這種情況，首先應(yīng)當(dāng)責(zé)令限期取得發(fā)票，其次如果在限期內(nèi)仍不能取得發(fā)票，則應(yīng)按照成本費用核算不清，采用核定征收方式，而不是調(diào)增后計算企業(yè)所得稅。否則勢必造成稅負(fù)的巨增，也是違反企業(yè)所得稅的公平原則。