知識點:中級《審計理論與實務》營業(yè)收入的審計方法

下文為2020年中級《審計理論與實務》第二部分第一章第三節(jié)的知識點，還未開始2021年中級審計師考試備考的同學可參考以下內(nèi)容，提前學習，其他章節(jié)內(nèi)容小編將為大家陸續(xù)更新，請大家持續(xù)關注！

第03講　營業(yè)收入的審計方法、應收票據(jù)及應收賬款的審計目標和方法

（四）審查銷售退回、折讓及折扣

許多案例中，企業(yè)在第四季度記錄大量銷售，但年度結束后，接踵而來的是大量銷售退回。如果企業(yè)把退回的商品重新作為新商品銷售，表明存在舞弊可能。

1.銷貨退回的審查

（1）審查銷售退回原因的合理性

（2）審查銷售退回賬務處理的正確性

發(fā)生并確認銷售退回時，不論屬于本年度還是屬于以前年度銷售的，都應沖減本期營業(yè)收入，同時沖減營業(yè)成本，增加庫存產(chǎn)成品，發(fā)生的銷售退回費用，應作為期間費用處理。

通過“營業(yè)收入明細賬”與退貨憑證、退貨入庫憑證的核對。①如果存在退貨憑證，而在“營業(yè)收入明細賬”中未予以記錄，說明有可能存在虛增營業(yè)收入，調高利潤水平的問題；②如果在“營業(yè)收入明細賬”中有銷售退回的記錄，而無相關退貨的原始憑證，則說明有可能存在隱匿營業(yè)收入、虛減利潤、偷漏稅金的問題。

還應當注意審查期末及下期期初發(fā)生的銷售退回業(yè)務的真實性。有的企業(yè)為追求本期銷售計劃的完成，往往采用期末虛構銷售，開出“空頭發(fā)票”，下期期初再沖回的不當手法弄虛作假。結合應收賬款函證程序，檢查是否存在未經(jīng)認可的大額銷售。

2.銷售折讓與折扣的審查

（1）銷售折讓、折扣業(yè)務的真實性。（手續(xù)）

（2）折讓、折扣比例的合理性。

（3）折讓與折扣業(yè)務賬務處理的及時性和正確性。按有關規(guī)定，發(fā)生銷售折讓、折扣應作為營業(yè)收入的抵減項目處理。審計人員應審查“營業(yè)收入明細賬”和有關記賬憑證，以查明會計處理的正確性。

（五）確定營業(yè)收入在財務報表中列報與披露的正確性

不僅要檢查營業(yè)收入的真實性、賬務處理的正確性，還需要檢查有無將營業(yè)收入與其他業(yè)務收入不做劃分、劃分不合理及混同列報與披露的情況。

（六）其他

如果審計人員認為被審計單位存在通過虛假銷售做高利潤的舞弊風險，可以采取一些非常規(guī)的審計程序應對這些風險，例如，調查被審計單位客戶的工商登記資料和其他信息，了解客戶是否真實存在，其業(yè)務范圍是否支持其采購行為；檢查與已收款交易相關的收款記錄及原始憑證，檢查付款方是否為銷售交易對應的客戶。

三、應收票據(jù)及應收賬款審計目標

（1）證實應收票據(jù)及應收賬款的真實性；

（2）證實應收票據(jù)及應收賬款計價與分類的正確性；

（3）證實銷售退回、銷售折讓與折扣的合法性；

（4）證實應收票據(jù)及應收賬款記錄截止期的正確性；

（5）確認壞賬損失的真實性；

（6）證實應收票據(jù)及應收賬款過賬和匯總的正確性。

四、應收票據(jù)審計方法

商業(yè)匯票包括銀行承兌匯票與商業(yè)承兌匯票兩種。它們與貨幣資金一樣，具有流動性強，風性大的特點，是審計中的重要內(nèi)容。

1.取得應收票據(jù)明細表

2.監(jiān)盤庫存應收票據(jù)

庫存應收票據(jù)的清點工作與庫存現(xiàn)金的監(jiān)盤工作基本相同，應同時進行。對于存放在其他處所的應收票據(jù)，如作為抵押、提交銀行貼現(xiàn)、交由律師代收的也應查實。

3.函證應收票據(jù)

4.對應收票據(jù)發(fā)生和收回的審查

根據(jù)內(nèi)部控制的要求，企業(yè)應設立“應收票據(jù)備查簿”，由出納員以外的專人負責登記。

5.審查應收票據(jù)的利息收入

6.對票據(jù)貼現(xiàn)的審查

審計人員在審查時注意：

（1）票據(jù)貼現(xiàn)的款項是否及時足額入賬。

（2）票據(jù)貼現(xiàn)的計算是否正確。

（3）票據(jù)拒付是否及時轉賬。

7.分析評價應收票據(jù)可兌現(xiàn)程度

8.應收票據(jù)在財務報表中披露正確性的審查　

五、應收賬款審計方法

1.取得應收賬款明細表

明細表上應包括客戶名稱、欠款金額、拖欠時間等內(nèi)容。由于該明細表是由企業(yè)內(nèi)部自行編制的，因此對其獨立性、可信性要加以證實。審計人員應對明細表加計數(shù)進行驗算，與應收賬款總賬和報表進行比較。

分析有貸方余額的項目，查明原因，必要時，建議做重分類調整；結合其他應收款、預收款項等往來項目的明細余額，調查有無同一客戶多處掛賬、有異常余額或與銷售無關的其他款項（如代銷賬戶、關聯(lián)方賬戶或員工賬戶），必要時提出調整建議。（新增）

2.運用分析方法進行審查

（1）分析應收賬款周轉率或應收賬款周轉天數(shù)、每個主要客戶的平均余額、應收賬款占流動資產(chǎn)的百分比、應收賬款賬齡、壞賬準備占應收賬款的百分比、壞賬損失占賒銷凈額的百分比；

（2）將本期應收賬款的余額與上年度相比，了解其變動趨勢；

（3）將本期期末應收賬款占本期銷售額的比例，與上年該比率比較；

（4）將本期賒銷收入凈額占平均應收賬款余額的比率與上年比較。

3.函證應收賬款

（1）函證目的

函證是對客戶是否存在，以致資產(chǎn)是否存在的最好證實。

（2）函證的范圍、對象和時間（2020改寫）

范圍：內(nèi)部控制的有效性、以前期間的函證結果、應收賬款在全部資產(chǎn)中的重要程度而定。如果內(nèi)部控制有缺陷、以前函證發(fā)現(xiàn)重大差異或應收賬款在全部資產(chǎn)中所占比重較大，則可以相應增大函證范圍和數(shù)量。

對象：金額較大的項目，風險較高的項目，例如：賬齡較長的項目；與債務人發(fā)生糾紛的項目；重大關聯(lián)方項目；主要客戶（包括關系密切的客戶）項目；新增客戶項目；交易頻繁但期末余額較小甚至余額為零的項目；可能產(chǎn)生重大錯報或舞弊的非正常項目。

時間：審計人員通常以資產(chǎn)負債表日為截止日，在資產(chǎn)負債表日后適當時間內(nèi)實施函證。如果重大錯報風險評估為低水平，審計人員可選擇資產(chǎn)負債表日前適當日期為截止日實施函證，并對所函證項目自該截止日起至資產(chǎn)負債表日止發(fā)生的變動實施其他實質性程序。

（3）函證控制：審計人員通常利用被審計單位提供的應收賬款明細賬戶名稱及客戶地址等資料據(jù)以編制詢證函，但審計人員應當對函證全過程保持控制，并對確定需要確認或填列的信息、選擇適當?shù)谋辉冏C者、設計詢證函以及發(fā)出和跟進（包括收回）詢證函保持控制。

（4）函證方式

①肯定式或稱積極式函證，即向債務單位發(fā)函后，請債務單位必須向審計人員回函，答復詢證函上所列示的金額是否正確；

②否定式或稱消極式函證，即向債務單位發(fā)函后，請債務單位僅在結欠金額有錯誤的情況下回函審計人員。

在審計工作中，兩種方式可以結合使用：對應收賬款余額較大的和有理由相信欠款可能會存在爭議、差錯等問題的可采用肯定式；對應收賬款余額較小、有關內(nèi)部控制有效、預計差錯率較低、審計人員認為被函證人能認真處理詢證函的可采用否定式。

（5）未收到回函的處理

在采用肯定式函證方法時，如未能收到對方的回函，則應繼續(xù)發(fā)函或派專人前往調查，如果債務單位的復函與結欠金額有重大差異的，也應作進一步調查。

4.分析詢證函及應收賬款余額

審計人員函證后，必須編制函證匯總分析表，注明被函證客戶名稱、金額、詢證函簽發(fā)日期、收回日期、認可金額、原因分析等內(nèi)容，編入審計工作底稿。

分析不同函證結果并做相應處理：（三種情況）

（1）函證回函認可函證金額

（2）函證回函認可的金額與函證金額有差異

函證回函認可的金額與函證金額有差異的，審計人員應對此進行分析，并查明產(chǎn)生差異的原因。

產(chǎn)生差異的原因：

①由于購銷雙方登記入賬的時間不同。

一是詢證函發(fā)出時，債務人已經(jīng)付款，而被審計單位尚未收到貨款；

二是詢證函發(fā)出時，被審計單位的貨物已發(fā)出并已做銷售記錄，但貨物仍在途中，債務人尚未收到貨物；

三是債務人由于某種原因將貨物退回，而被審計單位尚未收到；

四是債務人對收到貨物的數(shù)量、質量及價格等有異議而全部或部分拒付貨款。

②一方或雙方記賬錯誤。

③存在弄虛作假或舞弊行為。

審計人員應核實銷售合同、發(fā)票和發(fā)貨單位等并加以證實。

（3）肯定式詢證函若未能在規(guī)定時期內(nèi)回復，應再寄出第二次詢證函。但得不到回復的情況：

①賬款已還，不愿再回復。審計人員要核查資產(chǎn)負債表日后一至兩個月的現(xiàn)金日記賬與銀行存款日記賬，注意賬款是否收回；

②壞賬損失發(fā)生。報經(jīng)批準后沖減壞賬準備，調整有關賬戶；

③根本不存在該顧客。審計人員要予以揭露，并調整賬戶；

④詢證函郵寄丟失。審計人員可以不再補寄詢證函，而是查閱年終有關銷貨合同、銷貨發(fā)票、發(fā)貨單和訂單等，驗證應收賬款的真實性。

詢證函多次發(fā)出后均未收到回復時——采取替代程序。如檢查資產(chǎn)負債表日后收回的貨款，檢查相關的銷售合同、銷售單、貨運憑證等文件，以及檢查被審計單位與客戶之間的郵件往來，證實應收賬款真實性。

5.取得或編制應收賬款賬齡分析表，確定應收賬款的可實現(xiàn)價值

審計人員應向財會部門索取或自己編制應收賬款賬齡分析表。除了查明應收賬款占用資金數(shù)額以外，還要審查應收賬款可能收回和不能收回的情況。

6.審查壞賬準備的提取與使用（2020年改寫）

（1）審查應收賬款計提壞賬準備的類別。

（2）審查壞賬準備的計提。

（3）審查壞賬的核銷。

（4）分析計算壞賬準備余額占應收票據(jù)及應收賬款余額的比例，并與以前期間的該比例核對，分析檢查有無重大差異。

（5）審查長期掛賬的應收票據(jù)及應收賬款明細賬和原始憑證，查明被審計單位賬務處理的適當性。

（6）審查壞賬準備的披露是否恰當。

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