2015年注冊(cè)會(huì)計(jì)師考試《會(huì)計(jì)》知識(shí)點(diǎn)：BOT業(yè)務(wù)的收入確認(rèn)

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知識(shí)點(diǎn)：BOT業(yè)務(wù)的收入確認(rèn)

根據(jù)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則解釋相關(guān)規(guī)定，BOT業(yè)務(wù)應(yīng)同時(shí)滿足下列條件：

1.合同授予方為政府及其有關(guān)部門或政府授權(quán)進(jìn)行招標(biāo)的企業(yè)。

2.合同投資方為按照有關(guān)程序取得該特許經(jīng)營(yíng)權(quán)合同的企業(yè)（以下簡(jiǎn)稱合同投資方）。合同投資方按照規(guī)定設(shè)立項(xiàng)目公司（以下簡(jiǎn)稱項(xiàng)目公司）進(jìn)行項(xiàng)目建設(shè)和運(yùn)營(yíng)。項(xiàng)目公司除取得建造有關(guān)基礎(chǔ)設(shè)施的權(quán)利以外，在基礎(chǔ)設(shè)施建造完成以后的一定期間內(nèi)負(fù)責(zé)提供后續(xù)經(jīng)營(yíng)服務(wù)。

3.特許經(jīng)營(yíng)權(quán)合同中對(duì)所建造基礎(chǔ)設(shè)施的質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)、工期、開(kāi)始經(jīng)營(yíng)后提供服務(wù)的對(duì)象、收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)及后續(xù)調(diào)整作出約定，同時(shí)在合同期滿，合同投資方負(fù)有將有關(guān)基礎(chǔ)設(shè)施移交給合同授予方的義務(wù)，并對(duì)基礎(chǔ)設(shè)施在移交時(shí)的性能、狀態(tài)等作出明確規(guī)定。

特殊情況下，合同投資方為了服務(wù)協(xié)議目的建造或從第三方購(gòu)買的基礎(chǔ)設(shè)施，豁免合同授予方基于服務(wù)協(xié)議目的提供給合同投資方經(jīng)營(yíng)的現(xiàn)有基礎(chǔ)設(shè)施，也應(yīng)比照BOT業(yè)務(wù)的處理原則。

BOT業(yè)務(wù)的收入確認(rèn)原則：

建造期間，項(xiàng)目公司對(duì)于所提供的建造服務(wù)應(yīng)當(dāng)按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第15號(hào)——建造合同》確認(rèn)相關(guān)的收入和費(fèi)用。基礎(chǔ)設(shè)施建成后，項(xiàng)目公司應(yīng)當(dāng)按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第14號(hào)——收入》確認(rèn)與后續(xù)經(jīng)營(yíng)服務(wù)相關(guān)的收入。建造合同收入應(yīng)當(dāng)按照收取或應(yīng)收對(duì)價(jià)的公允價(jià)值計(jì)量，并分別以下情況在確認(rèn)收入的同時(shí)，確認(rèn)金融資產(chǎn)或無(wú)形資產(chǎn)：

1.合同規(guī)定基礎(chǔ)設(shè)施建成后的一定期間內(nèi)，項(xiàng)目公司可以無(wú)條件地自合同授予方收取確定金額的貨幣資金或其他金融資產(chǎn)的；或在項(xiàng)目公司提供經(jīng)營(yíng)服務(wù)的收費(fèi)低于某一限定金額的情況下，合同授予方按照合同規(guī)定負(fù)責(zé)將有關(guān)差價(jià)補(bǔ)償給項(xiàng)目公司的，應(yīng)當(dāng)在確認(rèn)收入的同時(shí)確認(rèn)金融資產(chǎn)，并按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第22號(hào)——金融工具確認(rèn)和計(jì)量》的規(guī)定處理。

2.合同規(guī)定項(xiàng)目公司在有關(guān)基礎(chǔ)設(shè)施建成后，從事經(jīng)營(yíng)的一定期間內(nèi)有權(quán)利向獲取服務(wù)的對(duì)象收取費(fèi)用，但收費(fèi)金額不確定的，該權(quán)利不構(gòu)成一項(xiàng)無(wú)條件收取現(xiàn)金的權(quán)利，項(xiàng)目公司應(yīng)當(dāng)在確認(rèn)收入的同時(shí)確認(rèn)無(wú)形資產(chǎn)。

建造過(guò)程如發(fā)生借款利息，應(yīng)當(dāng)按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第17號(hào)——借款費(fèi)用》的規(guī)定處理。

項(xiàng)目公司未提供實(shí)際建造服務(wù)，將基礎(chǔ)設(shè)施建造發(fā)包給其他方的，不應(yīng)確認(rèn)建造服務(wù)收入，應(yīng)當(dāng)按照建造過(guò)程中支付的工程價(jià)款等考慮合同規(guī)定，分別確認(rèn)為金融資產(chǎn)或無(wú)形資產(chǎn)。

按照合同規(guī)定，企業(yè)為使有關(guān)基礎(chǔ)設(shè)施保持一定的服務(wù)能力或在移交給合同授予方之前保持一定的使用狀態(tài)，預(yù)計(jì)將發(fā)生的支出，應(yīng)當(dāng)按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第13號(hào)——或有事項(xiàng)》的規(guī)定處理。按照特許經(jīng)營(yíng)權(quán)合同規(guī)定，項(xiàng)目公司應(yīng)提供不止一項(xiàng)服務(wù)（如既提供基礎(chǔ)設(shè)施建造服務(wù)又提供建成后經(jīng)營(yíng)服務(wù)）的，各項(xiàng)服務(wù)能夠單獨(dú)區(qū)分時(shí)，其收取或應(yīng)收的對(duì)價(jià)應(yīng)當(dāng)按照各項(xiàng)服務(wù)的相對(duì)公允價(jià)值比例分配給所提供的各項(xiàng)服務(wù)。BOT業(yè)務(wù)所建造基礎(chǔ)設(shè)施不應(yīng)作為項(xiàng)目公司的固定資產(chǎn)。在BOT業(yè)務(wù)中，授予方可能向項(xiàng)目公司提供除基礎(chǔ)設(shè)施以外其他的資產(chǎn)，如果該資產(chǎn)構(gòu)成授予方應(yīng)付合同價(jià)款的一部分，不應(yīng)作為政府補(bǔ)助處理。項(xiàng)目公司自授予方取得資產(chǎn)時(shí)，應(yīng)以其公允價(jià)值確認(rèn)，未提供與獲取該資產(chǎn)相關(guān)的服務(wù)前應(yīng)確認(rèn)為一項(xiàng)負(fù)債。

針對(duì)BOT業(yè)務(wù)涉稅處理，流轉(zhuǎn)稅方面沒(méi)有統(tǒng)一專門規(guī)定，如果自建行為，應(yīng)該涉及相關(guān)營(yíng)業(yè)稅、轉(zhuǎn)讓項(xiàng)目要根據(jù)具體情況分析是否繳納增值稅或營(yíng)業(yè)稅。每年的經(jīng)營(yíng)收入會(huì)涉及到增值稅或營(yíng)業(yè)稅。企業(yè)所得稅方面，由于BOT業(yè)務(wù)經(jīng)營(yíng)收入多數(shù)系從事國(guó)家重點(diǎn)扶持的公共基礎(chǔ)設(shè)施項(xiàng)目投資經(jīng)營(yíng)的所得，有相應(yīng)的減免稅規(guī)定。

審計(jì)人員針對(duì)企業(yè)經(jīng)營(yíng)BOT業(yè)務(wù)，由于BOT業(yè)務(wù)本身操作的復(fù)雜性，實(shí)務(wù)中有些變形如BT、BOOT等，審計(jì)人員首先應(yīng)該根據(jù)BOT業(yè)務(wù)對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表是否有廣泛的影響來(lái)職業(yè)判斷是報(bào)表層重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)還是認(rèn)定層次重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，一般來(lái)說(shuō)，以報(bào)表層次重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)居多。

涉及到具體的應(yīng)付措施：

首先，檢查BOT業(yè)務(wù)合同，看是否符合企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定的BOT業(yè)務(wù)三個(gè)條件；

其次，檢查企業(yè)會(huì)計(jì)處理是否符合企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定；

第三，針對(duì)特殊領(lǐng)域的BOT建造，涉及進(jìn)度判斷等可能會(huì)利用外部專家的工作；

第四，查看企業(yè)相關(guān)涉稅處理是否符合稅法政策規(guī)定；

第五，針對(duì)BOT項(xiàng)目在運(yùn)營(yíng)期間，是否發(fā)生減值，企如果有企業(yè)的處理是否正確；

第六，函證相關(guān)合同條款的真實(shí)性，是否存在背后隱形條款等。