2020《資產(chǎn)評估相關知識》應試指導考點詳解（第二講02）

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【考點詳解】【經(jīng)典例題】

一、存貨的內(nèi)容

存貨包括原材料、在產(chǎn)品、半成品、產(chǎn)成品、商品、周轉(zhuǎn)材料和委托代銷商品等。

二、 存貨的初始計量

（一） 外購存貨的成本

存貨的采購成本＝ 購買價款＋相關稅費＋運輸費＋裝卸費＋保險費＋其他可歸屬于存貨采購成本的費用

（二） 加工取得的存貨成本

１、自制存貨

自制存貨的成本由采購成本、加工成本，以及使存貨達到目前場所和狀態(tài)所發(fā)生的其他成本構(gòu)成，如直接材料、 直接人工、制造費用和其他成本等。

２、委托外單位加工的存貨

委托外單位加工完成的存貨，計入存貨成本的內(nèi)容包含：

（１）一定計入所收回的委托加工物資成本的三項內(nèi)容：①實際耗用的原材料或者半成品成本；②加工費； ③運雜費。

（２）不一定計入所收回的委托加工物資成本的兩項內(nèi)容：①消費稅：委托加工物資在收回后將用于連續(xù)生產(chǎn)應稅消費品的，則加工環(huán)節(jié)的消費稅應記入“ 應交稅費———應交消費稅” 科目的借方；委托加工物資在收回后將直接用于銷售的（ 預計售價低于或等于受托方計稅價格），則加工環(huán)節(jié)的消費稅，應計入委托加工物資成本。②增值稅進項稅額。

（三） 其他方式取得的存貨成本

１、投資者投入存貨

應當按照投資合同或協(xié)議約定的價值確定，但合同或協(xié)議約定價值不公允的除外。

２、盤盈的存貨

應當按其重置成本作為入賬價值。

（四） 不計入存貨成本的相關費用

（１）非正常消耗的直接材料、直接人工及制造費用，應計入當期損益（ 管理費用、 營業(yè)外支出）。

（２）除在生產(chǎn)過程中為達到下一個生產(chǎn)階段所必需的倉儲費用外，采購入庫后發(fā)生的儲存費用，應計入當期損益。

（３）企業(yè)采購用于廣告營銷活動的特定商品或服務所發(fā)生的支出應計入當期損益（ 銷售費用）。

三、存貨發(fā)出計價方法

企業(yè)可以采用先進先出法、移動加權(quán)平均法、月末一次加權(quán)平均法和個別計價法確定其所發(fā)出存貨的成本。但企業(yè)不得采用后進先出法確定其發(fā)出存貨的成本。

１先進先出法

先進先出法是假設先購入的存貨先發(fā)出（ 銷售或耗用），從而對所發(fā)出的存貨進行計價。采用先進先出法計量存貨成本，在物價持續(xù)上升時，發(fā)出存貨成本低，當期利潤會高估；期初存貨成本低，期末存貨成本高，最后會高估企業(yè)存貨價值（ 物價持續(xù)下降時則會低估企業(yè)存貨價值和當期利潤）。

２移動加權(quán)平均法

移動加權(quán)平均法是指每次進貨以后，根據(jù)庫存數(shù)量及其總成本計算出新的平均單位成本，并根據(jù)此平均單位成本計算隨后發(fā)出商品的成本。如再有進貨，則再次計算出新的平均單位成本。

存貨單位成本＝（原有存貨實際成本＋本次進貨實際成本）÷（ 原有存貨數(shù)量＋本次進貨數(shù)量）

本次發(fā)出存貨成本＝ 本次發(fā)貨數(shù)量×本次發(fā)貨前存貨單位成本月末庫存存貨成本＝  月末庫存存貨數(shù)量×月末存貨單位成本這種方法計算得到的結(jié)果比較客觀， 但工作量大， 比較繁瑣。３ 月末一次加權(quán)平均法

月末一次加權(quán)平均法，是指以本月各批進貨數(shù)量和月初數(shù)量為權(quán)數(shù)，去除本月進貨成本和月初成本總和，計算出存貨的加權(quán)平均單位成本，從而計算出本月發(fā)出存貨及月末存貨的成本。

存貨單位成本＝［ 期初庫存存貨的實際成本＋∑（ 本月各批進貨的實際單位成本×本月各批進貨的數(shù)量）］ ／ （ 月初庫存存貨數(shù)量＋本月各批進貨數(shù)量之和）

本月發(fā)出存貨的成本＝ 本月發(fā)出存貨的數(shù)量×存貨單位成本

本月月末庫存存貨的成本＝ 月末庫存存貨的數(shù)量×存貨單位成本

月末一次加權(quán)平均法只在月末一次計算加權(quán)平均單價，核算工作比較簡單，且在物價波動時，對存貨成本的分攤較為折中。但這種方法由于計算加權(quán)平均單價并確定存貨的發(fā)出成本和結(jié)存成本的工作集中在期末。所以平時無法從有關存貨賬簿中提供發(fā)出和結(jié)存存貨的單價和金額，不利于對存貨成本的日常管理。

四、存貨按實際成本計價的核算

１、會計科目

企業(yè)應設置“ 原材料”“ 在途物資” 等科目，相關科目的金額以實際成本計價。

2、賬務處理

（１）購入材料。

①貨款已付或開出，承兌商業(yè)匯票， 料已入庫：

借：原材料［ 購買價款＋相關稅費＋運輸費＋裝卸費＋保險費］

       應交稅費———應交增值稅（ 進項稅額）［ 可以抵扣的增值稅進項稅額］

       貸： 銀行存款／ 其他貨幣資金／ 應付票據(jù)

【指點迷津】 如果款未付，料已入庫，則貸方一般為“ 應付賬款” 科目。

②款已付或開出、 承兌商業(yè)匯票， 發(fā)票賬單已到、 材料未到或未驗收入庫。

借： 在途物資［ 單到料未到］

        應交稅費———應交增值稅（ 進項稅額）［ 可以抵扣的增值稅進項稅額］

        貸： 銀行存款／ 其他貨幣資金／ 應付票據(jù)

③料已到、發(fā)票賬單未到，期末暫估入賬。

借： 原材料［ 暫估價值］

貸： 應付賬款———暫估應付賬款

下月月初做相反會計分錄予以沖回：

借： 應付賬款———暫估應付賬款

        貸： 原材料

④貨款已經(jīng)預付，材料尚未驗收入庫。預付款項時：

借： 預付賬款

        貸： 銀行存款

入庫時：

借： 原材料

        應交稅費———應交增值稅（ 進項稅額）

        貸： 預付賬款

補付貨款：

借： 預付賬款

        貸： 銀行存款

（２）發(fā)出原材料。

①生產(chǎn)經(jīng)營領用材料：

借： 生產(chǎn)成本［ 生產(chǎn)車間領用］

        制造費用［ 車間管理部門領用］

        管理費用［ 行政管理部門領用］

        銷售費用［ 銷售部門領用］

        貸： 原材料

②出售材料：

借： 其他業(yè)務成本

        貸： 原材料

按售價確認其他業(yè)務收入的分錄略。

③委托外單位加工而發(fā)出材料：

借： 委托加工物資

        貸： 原材料

五、存貨按計劃成本計價的核算

計劃成本法下，材料的收發(fā)及結(jié)存均按照計劃成本計價。

１、應設置的會計科目

企業(yè)應設置“ 原材料”“ 材料采購”“ 材料成本差異” 等科目。

其中，“ 材料成本差異” 科目核算企業(yè)采用計劃成本進行日常核算的材料計劃成本與實際成本的差額。借方登記已入庫材料的超支差異（ 實際大于計劃） 和發(fā)出材料負擔的節(jié)約差異；貸方登記已入庫材料的節(jié)約差異（ 實際小于計劃） 和發(fā)出材料負擔的超支差異。

２、賬務處理

（１）購入時：

借： 材料采購［ 實際成本］

        應交稅費———應交增值稅（ 進項稅額）［ 可以抵扣的增值稅進項稅額］

        貸： 銀行存款／ 其他貨幣資金／ 應付賬款／ 應付票據(jù)

對于尚未收到發(fā)票賬單的收料憑證，月末應按計劃成本暫估入賬，借記“ 原材料” 等科目，貸記“ 應付賬款—暫估應付賬款” 科目，下月月初，用紅字予以沖回，借記“ 原材料” 科目（ 紅字），貸記“ 應付賬款—暫估應付賬款” 科目（ 紅字）。

（２）入庫時：

借： 原材料［ 計劃成本］

        貸： 材料采購［ 實際成本］

                材料成本差異［ 節(jié)約差異； 如果是超支差異， 在借方反映］

（３）發(fā)出原材料：

借： 生產(chǎn)成本［ 生產(chǎn)車間領用］

        制造費用［ 車間管理部門領用］

        管理費用［ 行政管理部門領用］ 

        銷售費用［ 銷售部門領用］

        其他業(yè)務成本［ 出售材料結(jié)轉(zhuǎn)成本］

        委托加工物資［ 發(fā)出委托外單位加工的材料］ 

        貸： 原材料

                材料成本差異［ 結(jié)轉(zhuǎn)超支差異， 如果是結(jié)轉(zhuǎn)節(jié)約差異， 則在借方反映］

（４）材料成本差異的相關計算：

發(fā)出材料應負擔的成本差異應當按期（ 月） 分攤，不得在季末或年末一次計算。發(fā)出材料應負擔的成本差異， 除委托外部加工發(fā)出材料可按期初成本差異率計算外，應使用當期的實際差異率；期初成本差異率與本期成本差異率相差不大的，也可按期初成本差異率計算。

計算方法一經(jīng)確定，不得隨意變更。材料成本差異率的計算公式如下：

本期材料成本差異率＝ （ 期初結(jié)存材料的成本差異＋本期驗收入庫材料的成本差異） ÷（ 期初結(jié)存材料的計劃成本＋本期驗收入庫材料的計劃成本） ×１００％

期初材料成本差異率＝ 期初結(jié)存材料的成本差異÷期初結(jié)存材料的計劃成本×１００％ 

發(fā)出材料應負擔的成本差異＝ 發(fā)出材料的計劃成本×材料成本差異率

如果企業(yè)按期初材料成本差異率分攤本期的材料成本差異， 則適用如下公式：

期初材料成本差異率＝ 期初結(jié)存材料的成本差異÷期初結(jié)存材料的計劃成本×１００％

發(fā)出材料應負擔的成本差異＝ 發(fā)出材料的計劃成本×期初材料成本差異率

年度終了， 企業(yè)應對材料成本差異率進行核實調(diào)整。

六、 存貨期末計量原則及可變現(xiàn)凈值的確定

（一） 存貨的期末計量原則

資產(chǎn)負債表日，存貨應當按照成本與可變現(xiàn)凈值孰低計量。存貨成本高于其可變現(xiàn)凈值的，應當按其差額計提存貨跌價準備，計入當期損益。

（二） 可變現(xiàn)凈值的確定方法

可變現(xiàn)凈值是指在日?；顒又?，存貨的估計售價減去至完工時估計將要發(fā)生的成本、估計的銷售費用以及相關稅費后的金額。存貨的可變現(xiàn)凈值由存貨的估計售價、至完工時將要發(fā)生的成本、估計的銷售費用和估計的相關稅費等內(nèi)容構(gòu)成。

（１）產(chǎn)成品、商品等直接用于出售的商品存貨，其可變現(xiàn)凈值為：可變現(xiàn)凈值＝ 估計售價－估計銷售費用和相關稅費

（２）需要經(jīng)過加工的材料存貨，需要判斷：

①用其生產(chǎn)的產(chǎn)成品的可變現(xiàn)凈值高于成本的，該材料仍然應當按照成本（ 材料的成本） 計量；

②產(chǎn)品價格的下降表明產(chǎn)成品的可變現(xiàn)凈值低于成本的，該材料應當按照成本與可變現(xiàn)凈值孰低（ 材料的成本與材料的可變現(xiàn)凈值孰低） 計量。其可變現(xiàn)凈值為：

可變現(xiàn)凈值＝ 該材料所生產(chǎn)的產(chǎn)成品的估計售價－至完工估計將要發(fā)生的成本－產(chǎn)成品估計銷售費用和相關稅費

（三） 可變現(xiàn)凈值中估計售價的確定方法

（１）為執(zhí)行銷售合同或者勞務合同而持有的存貨， 其可變現(xiàn)凈值應當以合同價格為基礎計算。

（２）企業(yè)持有的同一項存貨的數(shù)量多于銷售合同或勞務合同訂購數(shù)量的，應分別確定其可變現(xiàn)凈值并與其相對應的成本進行比較，分別確定存貨跌價準備的計提或轉(zhuǎn)回金額。超出合同部分的存貨的可變現(xiàn)凈值應當以一般銷售價格為基礎計算。

【指點迷津】 簽訂合同的用合同價格，沒有簽訂合同的用市場價格。

（四） 存貨跌價準備的賬務處理

１存貨計提減值

（１）“ 存貨跌價準備” 科目期末余額＝存貨成本－可變現(xiàn)凈值。

（２）資產(chǎn)減值損失＝ “ 存貨跌價準備” 科目期末余額－期初余額＋借方發(fā)生額。

借： 資產(chǎn)減值損失

        貸： 存貨跌價準備

２存貨跌價準備轉(zhuǎn)回

以前減記存貨價值的影響因素消失時，企業(yè)應轉(zhuǎn)回相關的存貨跌價準備。轉(zhuǎn)回的金額以將存貨跌價準備的余額沖減至零為限。

借： 存貨跌價準備

        貸： 資產(chǎn)減值損失

３存貨跌價準備的結(jié)轉(zhuǎn)

企業(yè)計提了存貨跌價準備，如果其中有部分存貨已經(jīng)銷售，則企業(yè)在結(jié)轉(zhuǎn)銷售成本時，應同時結(jié)轉(zhuǎn)已對其計提的存貨跌價準備。

借： 存貨跌價準備

        貸： 主營業(yè)務成本其他業(yè)務成本

七、存貨盤盈、 盤虧或毀損的會計處理

（一） 存貨盤存方法

存貨盤存方法包括定期盤存制和永續(xù)盤存制。

定期盤存制是指在每一會計期間結(jié)束時，對存貨進行實地盤點以確定存貨數(shù)量，再乘以其單位價格，計算出期末存貨價值的方法。此種方法下，平時只記錄存貨購進的數(shù)量和金額，不記錄減少的數(shù)量和金額，期末通過實地盤點，確定存貨的實際結(jié)存數(shù)量。即通過“ 期初結(jié)存＋ 本期購入－期末結(jié)存＝ 本期發(fā)出” 的公式計算本期該項存貨耗用或銷售的數(shù)量及成本。

優(yōu)點： 核算工作比較簡單。

缺點： 容易把在計量、收發(fā)、保管中產(chǎn)生的差錯，甚至浪費、非法盜用等，全部計入銷售成本或耗用成本，同時不便于對存貨進行隨時控制。

永續(xù)盤存制是指對存貨的收入、發(fā)出按種類、品名等在平時逐筆或逐日在明細賬中進行連續(xù)登記，并隨時算出結(jié)存數(shù)量的方法。此種方法以賬面記錄為依據(jù)，計算當期發(fā)出成本和期末結(jié)存成本，并仍需對存貨進行定期或不定期的實地盤點，以保證賬實相符。

優(yōu)點： 能夠通過賬面記錄及時反映存貨的增減變動及結(jié)存情況，并有利于對存貨的控制，也為正確計算生產(chǎn)和銷售成本提供了基礎。

缺點： 核算工作量較大。

（二） 盤盈存貨的成本

盤盈的存貨應按其重置成本作為入賬價值，并通過“ 待處理財產(chǎn)損溢” 科目進行會計處理，按管理權(quán)限報經(jīng)批準后沖減當期管理費用。

（三） 存貨發(fā)生的盤虧或毀損

先作為待處理財產(chǎn)損溢進行核算，再按管理權(quán)限報經(jīng)批準后，根據(jù)造成存貨盤虧或毀損的原因，分別以下情況進行處理：

（１）屬于計量收發(fā)差錯和管理不善等原因造成的存貨短缺的，應將凈損失計入管理費用。

凈損失＝ 短缺的存貨的成本－殘料價值－可以收回的保險賠償－過失人賠償

（２）屬于自然災害等非常原因造成的存貨毀損的，應將凈損失計入營業(yè)外支出。

凈損失＝ 毀損的存貨的成本－處置收入（ 如殘料價值） －可以收回的保險賠償－過失人賠償

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