甲公司因?qū)嵤┊惖丶夹g(shù)改造搬入新廠區(qū)經(jīng)營(yíng)，為提高資產(chǎn)利用率，擬盤活閑置的老廠房。經(jīng)前期接洽，地處老廠房周邊的丙公司，有利用該廠房作為倉(cāng)儲(chǔ)用房的意向。甲公司對(duì)該老廠房的盤活有兩種方案可供選擇，現(xiàn)從納稅籌劃角度分析如下：

甲公司與丙公司均為地處城市新區(qū)從事貨物加工的盈利企業(yè)，均為增值稅一般納稅人，城建稅7％、教育費(fèi)附加3％、地方教育費(fèi)附加2％，企業(yè)所得稅適用稅率為25％，未享受企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策，暫不考慮其他稅費(fèi)。甲公司老廠房原值4000萬(wàn)元，折舊年限20年，已使用10年，不考慮凈殘值，年折舊額4000÷20＝200（萬(wàn)元）。

方案一：房產(chǎn)出租時(shí)

甲公司房產(chǎn)出租。甲公司將該廠房直接出租給丙公司，月收租金200萬(wàn)元；丙公司招聘員工進(jìn)行倉(cāng)庫(kù)管理，需支付人工及其他固定費(fèi)用144萬(wàn)元。雙方簽訂房屋租賃合同。

甲公司：年收房屋租金2400萬(wàn)元，應(yīng)交房產(chǎn)稅2400×12％＝288（萬(wàn)元），應(yīng)交營(yíng)業(yè)稅2400×5％＝120（萬(wàn)元），城建稅120×7％＝8.4（萬(wàn)元），教育費(fèi)附加120×3％＝3.6（萬(wàn)元），地方教育費(fèi)附加120×2％＝2.4（萬(wàn)元），房產(chǎn)稅及城建稅和教育費(fèi)附加合計(jì)288＋120＋8.4＋3.6＋2.4＝422.4（萬(wàn)元），可在企業(yè)所得稅前扣除，該項(xiàng)業(yè)務(wù)應(yīng)交企業(yè)所得稅（2400－200－422.4）×25％＝444.4（萬(wàn)元），獲得凈利潤(rùn)2400－200－422.4－444.4＝1333.2（萬(wàn)元）。

丙公司：租賃該廠房作為倉(cāng)庫(kù)作用，年支付租金2400萬(wàn)元，支付人工及其他固定費(fèi)用144萬(wàn)元，合計(jì)支出為2400＋144＝2544（萬(wàn)元），該部分支出可在企業(yè)所得稅前扣除，抵減企業(yè)所得稅2544×25％＝636（萬(wàn)元），減少凈利潤(rùn)2544×（1－25％）＝1908（萬(wàn)元）。

甲公司和丙公司因該房產(chǎn)租賃行為合計(jì)對(duì)凈利潤(rùn)的影響為1333.2－1908＝－574.8（萬(wàn)元）。

方案二：提供倉(cāng)儲(chǔ)服務(wù)時(shí)

甲公司提供倉(cāng)儲(chǔ)服務(wù)。根據(jù)《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于將鐵路運(yùn)輸和郵政業(yè)納入營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)的通知》（財(cái)稅〔2013〕106號(hào)）規(guī)定，提供倉(cāng)儲(chǔ)服務(wù)屬現(xiàn)代服務(wù)業(yè)范疇，增值稅率為6％。甲公司招聘員工利用老廠房為丙公司提供倉(cāng)儲(chǔ)服務(wù)，雙方簽訂倉(cāng)儲(chǔ)保管合同。

甲公司：年收倉(cāng)儲(chǔ)服務(wù)費(fèi)2544萬(wàn)元，開具增值稅專用發(fā)票，應(yīng)稅勞務(wù)銷售額為2544÷（1＋6％）＝2400（萬(wàn)元）；支付人工及其他固定費(fèi)用144萬(wàn)元，應(yīng)交增值稅2400×6％＝144（萬(wàn)元），城建稅144×7％＝10.08（萬(wàn)元），教育費(fèi)附加144×3％＝4.32（萬(wàn)元），地方教育費(fèi)附加144×2％＝2.88（萬(wàn)元）。城建稅及教育費(fèi)附加合計(jì)10.08＋4.32＋2.88＝17.28（元），可在企業(yè)所得稅前扣除，該項(xiàng)業(yè)務(wù)應(yīng)交企業(yè)所得稅（2400－200－144－17.28）×25％＝509.68（萬(wàn)元），獲得凈利潤(rùn)2400－200－144－17.28－509.68＝1529.04（萬(wàn)元）。

丙公司：支付倉(cāng)儲(chǔ)服務(wù)費(fèi)2544萬(wàn)元，取得增值稅專用發(fā)票，可抵扣增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額144萬(wàn)元，倉(cāng)儲(chǔ)成本2544－144＝2400（萬(wàn)元），可在企業(yè)所得稅前扣除，抵減企業(yè)所得稅2400×25％＝600（萬(wàn)元），減少凈利潤(rùn)2400×（1－25％）＝1800（萬(wàn)元）。

甲公司和丙公司因該房產(chǎn)租賃行為合計(jì)對(duì)凈利潤(rùn)的影響為1529.04－1800＝－270.96（萬(wàn)元）。

方案差異分析

根據(jù)上述分析，甲公司所獲方案二凈利潤(rùn)二比方案一多，丙公司所減少凈利潤(rùn)方案二比方案一少；兩公司作為一個(gè)整體考慮，方案二比方案一凈利潤(rùn)對(duì)凈利潤(rùn)的影響少574.8－270.96＝303.84（萬(wàn)元），因此，方案二可行。

方案二比方案一更為有效的原因主要是，按照現(xiàn)行稅收政策規(guī)定，房產(chǎn)租賃業(yè)務(wù)應(yīng)征收房產(chǎn)稅和營(yíng)業(yè)稅；而提供倉(cāng)儲(chǔ)服務(wù)只征收增值稅，應(yīng)稅勞務(wù)接受方符合條件的還可以抵扣增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額，從而進(jìn)一步降低成本費(fèi)用支出。

企業(yè)在盤活閑置房產(chǎn)時(shí)，可參照上述思路，具體情況具體分析，方案的比較不但比較個(gè)體的差異，還是顧及合作雙方作為一個(gè)整體的差異。同時(shí)要考慮以下幾個(gè)方面。

1.業(yè)務(wù)實(shí)質(zhì)符合規(guī)定。財(cái)稅〔2013〕106號(hào)文件附件1《營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)實(shí)施辦法》所附《應(yīng)稅服務(wù)范圍注釋》第三條第（四）項(xiàng)規(guī)定，倉(cāng)儲(chǔ)服務(wù)指利用倉(cāng)庫(kù)、貨場(chǎng)或者其他場(chǎng)所代客貯放、保管貨物的業(yè)務(wù)活動(dòng)。如果將房產(chǎn)用于辦公或其他方面則不符合稅收規(guī)定。

2.分開核算。財(cái)稅〔2013〕106號(hào)文件附件1《營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)實(shí)施辦法》第三十五條規(guī)定，納稅人提供適用不同稅率或者征收率的應(yīng)稅服務(wù)，應(yīng)當(dāng)分別核算適用不同稅率或者征收率的銷售額；未分別核算的，從高適用稅率。其附件2《營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)有關(guān)事項(xiàng)的規(guī)定》第一條規(guī)定，混業(yè)經(jīng)營(yíng)。試點(diǎn)納稅人兼有不同稅率或者征收率的銷售貨物、提供加工修理修配勞務(wù)或者應(yīng)稅服務(wù)的，應(yīng)當(dāng)分別核算適用不同稅率或征收率的銷售額，未分別核算銷售額的，按照以下方法適用稅率或征收率：（1）兼有不同稅率的銷售貨物、提供加工修理修配勞務(wù)或者應(yīng)稅服務(wù)的，從高適用稅率。（2）兼有不同征收率的銷售貨物、提供加工修理修配勞務(wù)或者應(yīng)稅服務(wù)的，從高適用征收率。（3）兼有不同稅率和征收率的銷售貨物、提供加工修理修配勞務(wù)或者應(yīng)稅服務(wù)的，從高適用稅率。為此，納稅人混業(yè)經(jīng)營(yíng)應(yīng)分開進(jìn)行核算，避免從高適用稅率。

3.取得一般納稅人資格。財(cái)稅〔2013〕106號(hào)文件第三條規(guī)定，應(yīng)稅服務(wù)的年應(yīng)征增值稅銷售額超過財(cái)政部和國(guó)家稅務(wù)總局規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)的納稅人為一般納稅人，未超過規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)的納稅人為小規(guī)模納稅人。同時(shí)，根據(jù)《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)增值稅一般納稅人資格認(rèn)定有關(guān)事項(xiàng)的公告》（國(guó)家稅務(wù)總局公告2013年第75號(hào)）第三條規(guī)定，試點(diǎn)實(shí)施前已取得增值稅一般納稅人資格并兼有應(yīng)稅服務(wù)的試點(diǎn)納稅人，不需要重新申請(qǐng)認(rèn)定，由主管稅務(wù)機(jī)關(guān)制作、送達(dá)《稅務(wù)事項(xiàng)通知書》，告知納稅人。上述案例中，甲公司和丙公司均不需重新申請(qǐng)認(rèn)定一般納稅人資格。但如果試點(diǎn)實(shí)施前未取得增值稅一般納稅人資格，則要按照財(cái)稅〔2013〕106號(hào)文件附件2《營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)有關(guān)事項(xiàng)的規(guī)定》第一條第（五）項(xiàng)對(duì)一般納稅人資格認(rèn)定的規(guī)定，《試點(diǎn)實(shí)施辦法》第三條規(guī)定的應(yīng)稅服務(wù)年銷售額標(biāo)準(zhǔn)為500萬(wàn)元（含本數(shù)）。（作者：陳倩 諶祖江）