《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第33號(hào)—合并財(cái)務(wù)報(bào)表》將合并財(cái)務(wù)報(bào)表的定義為反映母公司和其全部子公司形成的企業(yè)集團(tuán)整體財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量的財(cái)務(wù)報(bào)表。合并財(cái)務(wù)報(bào)表編制過程中需要站在企業(yè)集團(tuán)的視角來考慮問題，企業(yè)集團(tuán)的合并報(bào)表與母子公司個(gè)別報(bào)表的視角有時(shí)候存在差異，這就需要在合并財(cái)務(wù)報(bào)表層面對母子公司個(gè)別報(bào)表有關(guān)項(xiàng)目數(shù)據(jù)進(jìn)行轉(zhuǎn)換，即將按母子公司個(gè)別報(bào)表的視角確認(rèn)的數(shù)據(jù)調(diào)整為企業(yè)集團(tuán)視角的合并口徑數(shù)據(jù)。李亞進(jìn)老師通過如下案例予以說明。

案例一：

某集團(tuán)母公司2012年度將擁有的部分房屋建筑物長期出租給子公司做開展業(yè)務(wù)之用，母公司個(gè)別報(bào)表將此業(yè)務(wù)理解成對外出租房屋建筑物，會(huì)計(jì)核算及報(bào)表列報(bào)計(jì)入投資性房地產(chǎn)，子公司個(gè)別報(bào)表理解為承租，假設(shè)子公司將該房屋建筑物作為管理用房計(jì)入管理費(fèi)用。

母公司編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)需進(jìn)行視角差異轉(zhuǎn)換，將該行為理解為自用房屋建筑物，需要將母公司個(gè)別報(bào)表層面的投資性房地產(chǎn)在合并財(cái)務(wù)報(bào)表層面調(diào)整為固定資產(chǎn)。抵銷分錄如下：

1、 將母公司的出租收入與子公司的承租成本進(jìn)行抵銷

借：營業(yè)收入-其他業(yè)務(wù)收入

    貸：管理費(fèi)用

2、將母公司的出租收入收到的現(xiàn)金與子公司的承租成本支付的現(xiàn)金進(jìn)行抵銷

借：購買商品接受勞務(wù)支付的現(xiàn)金

    貸：銷售商品提供勞務(wù)收到的現(xiàn)金

3、在母公司合并財(cái)務(wù)報(bào)表層面理解為自用房屋建筑物，需要將母公司個(gè)別報(bào)表層面的投資性房地產(chǎn)在合并財(cái)務(wù)報(bào)表層面調(diào)整為固定資產(chǎn)。

借：固定資產(chǎn)

    貸：投資性房地產(chǎn)

案例二：

某集團(tuán)母公司A（承包方）2011年初與B供熱公司簽訂供熱項(xiàng)目的總承包合同，總承包合同明確分為設(shè)備銷售與安裝部分兩個(gè)子合同。其中設(shè)備銷售4000萬元（不含稅）,由母公司實(shí)施；設(shè)備安裝10000萬元, 由集團(tuán)子公司實(shí)施。2011年度母公司A所供設(shè)備全部到貨，截止2011年底B供熱公司對70%的設(shè)備進(jìn)行了驗(yàn)收，向母公司A出具了相應(yīng)的驗(yàn)收單。母公司A確認(rèn)商品銷售收入2800萬元、成本2100萬元；集團(tuán)子公司按項(xiàng)目的完工進(jìn)度（完工進(jìn)度為80%）確認(rèn)2011年度收入8000萬元。

母子公司個(gè)別報(bào)表層面將該業(yè)務(wù)分別確認(rèn)商品銷售收入2800萬元、安裝收入8000萬元。上述母子公司所承接的同一項(xiàng)目的不同部分符合《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第15號(hào)—建造合同》第七條 “一組合同無論對應(yīng)單個(gè)客戶還是多個(gè)客戶，同時(shí)滿足下列條件的，應(yīng)當(dāng)合并為單項(xiàng)合同：

（一）該組合同按一攬子交易簽訂；

（二）該組合同密切相關(guān)，每項(xiàng)合同實(shí)際上已構(gòu)成一項(xiàng)綜合利潤率工程的組成部分；

（三）該組合同同時(shí)或依次履行。

規(guī)定的合同合并的條件，母公司在編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)需進(jìn)行視角差異轉(zhuǎn)換，應(yīng)把母子公司的建造合同（設(shè)備銷售合同）視作一個(gè)整體，在合并報(bào)表層面基于集團(tuán)的視角重新計(jì)算整體上的完工進(jìn)度，作為合并報(bào)表層面確認(rèn)收入的基礎(chǔ)。企業(yè)集團(tuán)合并報(bào)表層面的總承包進(jìn)度為80%，需對母公司按70%確認(rèn)的收入進(jìn)行調(diào)整，調(diào)整分錄如下：

借：應(yīng)收賬款 468萬元

    貸：營業(yè)收入400萬元（4000*80%-2800）

        應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交增值稅-銷項(xiàng)稅額 68萬元（400*17%）

借：營業(yè)成本 300萬元

    貸：庫存商品 300萬元（2100/70%*80%-2100）

借：營業(yè)稅金及附加 8.16萬元

    貸：應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交城建稅 4.76萬元（68*7%）

        應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交教育費(fèi)附加3.4萬元（68*5%）

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