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近年來(lái),我國(guó)增值稅改革是比較多的,首先從生產(chǎn)型改為消費(fèi)型增值稅,其次是營(yíng)改增從試點(diǎn)到全面營(yíng)改增,最后連續(xù)降低稅率等。
企業(yè)對(duì)機(jī)器、設(shè)備等固定資產(chǎn)使用一段時(shí)間后可能需要更新而出售。固定資產(chǎn)使用期限較長(zhǎng),可能經(jīng)歷或者跨越了上述的增值稅改革的不同階段,有的是抵扣過(guò)進(jìn)項(xiàng)稅額的,有的是沒(méi)有抵扣過(guò)進(jìn)項(xiàng)稅額的,有的購(gòu)進(jìn)時(shí)還不是增值稅納稅人等情況,那么出售使用過(guò)的固定資產(chǎn)增值稅該如何處理呢?
其實(shí),出售使用過(guò)的固定資產(chǎn)增值稅處理,一種是按照適用稅率征收,一種是按照簡(jiǎn)易計(jì)稅征收的方式。比較復(fù)雜的是一般納稅人的稅務(wù)處理,因?yàn)閮煞N方式都有可能遇到。
一、稅法中的固定資產(chǎn)范圍
1、固定資產(chǎn):根據(jù)財(cái)稅[2016]36號(hào)文件第二十八條規(guī)定,固定資產(chǎn)是指使用期限超過(guò)12個(gè)月的機(jī)器、機(jī)械、運(yùn)輸工具以及其他與生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)有關(guān)的設(shè)備、工具、器具等有形動(dòng)產(chǎn)。
根據(jù)《增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》規(guī)定,固定資產(chǎn)是指使用期限超過(guò)12個(gè)月的機(jī)器、機(jī)械、運(yùn)輸工具以及其他與生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)有關(guān)的設(shè)備、工具、器具等。
2、使用過(guò)的固定資產(chǎn):根據(jù)財(cái)稅[2008]170號(hào)和財(cái)稅[2016]36號(hào)文件附件2第一條第(十四)款規(guī)定,使用過(guò)的固定資產(chǎn),是指納稅人根據(jù)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度已經(jīng)計(jì)提折舊的固定資產(chǎn)。
3、不動(dòng)產(chǎn)的認(rèn)定:增值稅法規(guī)中的固定資產(chǎn)是指有形動(dòng)產(chǎn)的固定資產(chǎn),不包括不動(dòng)產(chǎn)。
具體參照《固定資產(chǎn)分類(lèi)與代碼》(GB/T14885-1994)。根據(jù)財(cái)稅[2009]113號(hào)及國(guó)家稅務(wù)總局公告2015年第90號(hào)文件的國(guó)家稅務(wù)總局辦公廳解讀文件中引用。
二、按適用稅率征收增值稅——需要按照適用稅率計(jì)算銷(xiāo)項(xiàng)稅額的
這種情況當(dāng)然針對(duì)的是一般納稅人。
(一)確認(rèn)是否抵扣過(guò)進(jìn)項(xiàng)稅額
對(duì)于出售使用過(guò)的固定資產(chǎn),一般納稅人是否需要按照正常適用稅率計(jì)算銷(xiāo)項(xiàng)稅額,有一個(gè)簡(jiǎn)單的判斷方法,就是看該固定資產(chǎn)購(gòu)進(jìn)時(shí)是否允許抵扣且已經(jīng)抵扣過(guò)進(jìn)項(xiàng)稅額,如果已經(jīng)抵扣過(guò)進(jìn)項(xiàng)稅額,則在出售時(shí)就需要計(jì)算銷(xiāo)項(xiàng)稅額;如果沒(méi)有抵扣過(guò)進(jìn)項(xiàng)稅額的,則適用按照簡(jiǎn)易計(jì)稅的辦法處理。當(dāng)然,對(duì)于稅法允許抵扣但因納稅人自身原因造成未能實(shí)際抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額的,視為已經(jīng)抵扣過(guò)進(jìn)項(xiàng)稅額。
(二)適用稅率的問(wèn)題
只要是判定是按照適用稅率征收的話(huà),稅率當(dāng)然就是出售時(shí)的法定稅率,而不用管之前曾經(jīng)抵扣過(guò)的稅率是多少。
(三)適用稅率征收的情形
1、銷(xiāo)售2008年12月31日之前購(gòu)進(jìn)的固定資產(chǎn)
根據(jù)財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局《關(guān)于全國(guó)實(shí)施增值稅轉(zhuǎn)型改革若干問(wèn)題的通知》(財(cái)稅〔2008〕170號(hào),以下簡(jiǎn)稱(chēng)“170號(hào)文”)規(guī)定,對(duì)2008年12月31日以前已納入擴(kuò)大增值稅抵扣范圍試點(diǎn)的納稅人,如果銷(xiāo)售自己使用過(guò)的在本地區(qū)擴(kuò)大增值稅抵扣范圍試點(diǎn)以后購(gòu)進(jìn)或者自制的固定資產(chǎn)(進(jìn)項(xiàng)稅已抵扣),按照適用稅率征收增值稅。主要適用于東北地區(qū)、中部地區(qū)、汶川地震受災(zāi)嚴(yán)重地區(qū)等實(shí)行擴(kuò)大增值稅抵扣范圍試點(diǎn)的地區(qū)。
2、銷(xiāo)售2009年1月1日以后購(gòu)進(jìn)的固定資產(chǎn)
根據(jù)170號(hào)文規(guī)定,納稅人銷(xiāo)售自己使用過(guò)的2009年1月1日以后購(gòu)進(jìn)或者自制的固定資產(chǎn)(進(jìn)項(xiàng)稅已抵扣),按照適用稅率征收增值稅。
3、銷(xiāo)售營(yíng)改增試點(diǎn)地區(qū)購(gòu)進(jìn)的固定資產(chǎn)
根據(jù)《財(cái)政部國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于全面推開(kāi)營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)的通知》(財(cái)稅〔2016〕36號(hào),以下簡(jiǎn)稱(chēng)“36號(hào)文”)規(guī)定,營(yíng)改增一般納稅人銷(xiāo)售自己使用過(guò)的、納入營(yíng)改增試點(diǎn)實(shí)施之日(含)以后購(gòu)進(jìn)或自制的固定資產(chǎn)(進(jìn)項(xiàng)稅已抵扣),按照適用稅率征收增值稅。
三、按照3%征收率減按2%征收——按照簡(jiǎn)易辦法計(jì)稅
該種情況包括一般納稅人和小規(guī)模納稅人。下面重點(diǎn)說(shuō)明一般納稅人按照簡(jiǎn)易計(jì)稅征收的情況。
(一)適用按照3%征收率減按2%征收的情形
根據(jù)國(guó)家稅務(wù)總局《關(guān)于簡(jiǎn)并增值稅征收率有關(guān)問(wèn)題的公告》(國(guó)家稅務(wù)總局公告2014年第36號(hào))規(guī)定,自2014年7月1日起,增值稅一般納稅人銷(xiāo)售使用過(guò)的固定資產(chǎn)(進(jìn)項(xiàng)稅未抵扣),可按簡(jiǎn)易辦法依3%征收率減按2%征收增值稅,同時(shí)不得開(kāi)具增值稅專(zhuān)用發(fā)票。
1、銷(xiāo)售2008年12月31日之前購(gòu)進(jìn)的固定資產(chǎn)
根據(jù)170號(hào)文規(guī)定,轉(zhuǎn)為消費(fèi)型增值稅之前購(gòu)進(jìn)或者自制的固定資產(chǎn)(進(jìn)項(xiàng)稅未抵扣),一律按照簡(jiǎn)易辦法征收增值稅。2014年7月1日后依3%征收率減按2%征收增值稅。
一是2008年12月31日以前未納入擴(kuò)大增值稅抵扣范圍試點(diǎn)的納稅人,銷(xiāo)售自己使用過(guò)的2008年12月31日以前購(gòu)進(jìn)或者自制的固定資產(chǎn),按照簡(jiǎn)易辦法征收增值稅。主要適用于除東北地區(qū)、中部地區(qū)、汶川地震受災(zāi)嚴(yán)重地區(qū)等實(shí)行擴(kuò)大增值稅抵扣范圍試點(diǎn)的地區(qū)之外的所有地區(qū)。
二是2008年12月31日以前已納入擴(kuò)大增值稅抵扣范圍試點(diǎn)的納稅人,銷(xiāo)售自己使用過(guò)的在本地區(qū)擴(kuò)大增值稅抵扣范圍試點(diǎn)以前購(gòu)進(jìn)或者自制的固定資產(chǎn),按照簡(jiǎn)易辦法征收增值稅。
2、銷(xiāo)售2009年1月1日之后購(gòu)進(jìn)的固定資產(chǎn)
(1)根據(jù)《增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》(財(cái)政部 國(guó)家稅務(wù)總局第50號(hào)令,以下簡(jiǎn)稱(chēng)《實(shí)施細(xì)則》)和36號(hào)文規(guī)定,2013年8月1日之前,納稅人自用的應(yīng)征消費(fèi)稅的摩托車(chē)、汽車(chē)、游艇,其進(jìn)項(xiàng)稅額不得從銷(xiāo)項(xiàng)稅額中抵扣。因此,銷(xiāo)售2013年8月1日前購(gòu)進(jìn)的摩托車(chē)、汽車(chē)、游艇,適用簡(jiǎn)易征收。
(2)根據(jù)《財(cái)政部 國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于部分貨物適用增值稅低稅率和簡(jiǎn)易辦法征收增值稅政策的通知》(財(cái)稅〔2009〕9號(hào))和《增值稅暫行條例》規(guī)定,一般納稅人銷(xiāo)售自己使用過(guò)的屬于此條例第十條規(guī)定不得抵扣且未抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額的固定資產(chǎn),按照簡(jiǎn)易辦法征收增值稅。主要是指:專(zhuān)門(mén)用于簡(jiǎn)易計(jì)稅方法計(jì)稅項(xiàng)目、非增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目、免征增值稅項(xiàng)目、集體福利或者個(gè)人消費(fèi)的固定資產(chǎn)不得抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額。2014年7月1日后依3%征收率減按2%征收增值稅。
3、銷(xiāo)售營(yíng)改增試點(diǎn)地區(qū)購(gòu)進(jìn)的固定資產(chǎn)
根據(jù)《財(cái)政部國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于將鐵路運(yùn)輸和郵政業(yè)納入營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)的通知》(財(cái)稅〔2013〕106號(hào))文件規(guī)定,一般納稅人銷(xiāo)售自己使用過(guò)的本地區(qū)試點(diǎn)實(shí)施之日以前購(gòu)進(jìn)或者自制的固定資產(chǎn),按照簡(jiǎn)易辦法征收增值稅。
4、銷(xiāo)售為小規(guī)模納稅人期間購(gòu)入的固定資產(chǎn)
根據(jù)《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于一般納稅人銷(xiāo)售自己使用過(guò)的固定資產(chǎn)增值稅有關(guān)問(wèn)題的公告》(國(guó)家稅務(wù)總局公告2012年第1號(hào),以下簡(jiǎn)稱(chēng)“1號(hào)公告”)規(guī)定,自2012年2月1日起,納稅人購(gòu)進(jìn)或者自制固定資產(chǎn)時(shí)為小規(guī)模納稅人,認(rèn)定為一般納稅人后銷(xiāo)售該固定資產(chǎn)的,可按簡(jiǎn)易辦法征收增值稅,同時(shí)不得開(kāi)具增值稅專(zhuān)用發(fā)票。2014年7月1日后依3%征收率減按2%征收增值稅。
說(shuō)明:如果納稅人按照《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于納稅人認(rèn)定或登記為一般納稅人前進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣問(wèn)題的公告》(國(guó)家稅務(wù)總局公告2015年第59號(hào))第一條規(guī)定抵扣了小規(guī)模納稅人期間購(gòu)進(jìn)或自制固定資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額的,則應(yīng)按照適用稅率征收。
5、銷(xiāo)售按簡(jiǎn)易辦法管理期間的固定資產(chǎn)
根據(jù)1號(hào)公告規(guī)定,自2012年2月1日起,增值稅一般納稅人發(fā)生按簡(jiǎn)易辦法征收增值稅應(yīng)稅行為的,銷(xiāo)售其按照規(guī)定不得抵扣且未抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額的固定資產(chǎn)的,可按簡(jiǎn)易辦法征收增值稅,同時(shí)不得開(kāi)具增值稅專(zhuān)用發(fā)票。2014年7月1日后依3%征收率減按2%征收增值稅。
(二)納稅人放棄減稅的稅務(wù)處理
《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)期間有關(guān)增值稅問(wèn)題的公告》(國(guó)家稅務(wù)總局公告2015年第90號(hào))規(guī)定,為統(tǒng)一政策執(zhí)行口徑,現(xiàn)將營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)期間有關(guān)增值稅問(wèn)題公告如下:納稅人銷(xiāo)售自己使用過(guò)的固定資產(chǎn),適用簡(jiǎn)易辦法依照3%征收率減按2%征收增值稅政策的,可以放棄減稅,按照簡(jiǎn)易辦法依照3%征收率繳納增值稅,并可以自開(kāi)或代開(kāi)增值稅專(zhuān)用發(fā)票。公告自2016年2月1日起執(zhí)行。
四、計(jì)稅公式和會(huì)計(jì)處理
(一)計(jì)稅公式
1.按適用稅率征收:增值稅銷(xiāo)項(xiàng)稅額=含稅售價(jià)×適用稅率÷(1+適用稅率)
2. 按照3%征收率減按2%征收:增值稅=含稅售價(jià)×2%÷(1+3%)
如果納稅人放棄減稅,則計(jì)稅公式:增值稅=含稅售價(jià)×3%÷(1+3%)
(二)會(huì)計(jì)處理
根據(jù)《增值稅會(huì)計(jì)處理規(guī)定》(財(cái)會(huì)[2016]22號(hào))規(guī)定:
1.一般納稅人
(1)按適用稅率征收:在出售時(shí),計(jì)算的增值稅銷(xiāo)項(xiàng)稅額計(jì)入“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(銷(xiāo)項(xiàng)稅額)”科目;
(2)按照簡(jiǎn)易計(jì)稅征收:在出售時(shí),計(jì)算的增值稅稅金計(jì)入“應(yīng)交稅費(fèi)——簡(jiǎn)易計(jì)稅”科目。
2.小規(guī)模納稅人
在出售時(shí),計(jì)算的增值稅稅金計(jì)入“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅”科目。
對(duì)上述內(nèi)容總結(jié)如下:
文章來(lái)源:中國(guó)會(huì)計(jì)視野論壇-彭懷文
固定資產(chǎn)與企業(yè)經(jīng)營(yíng)緊密相聯(lián),是企業(yè)生產(chǎn)與正常運(yùn)營(yíng)的保證,相關(guān)的財(cái)務(wù)核算以及稅務(wù)處理會(huì)對(duì)企業(yè)的財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)產(chǎn)生重大影響。固定資產(chǎn)賬務(wù)及稅務(wù)實(shí)操班,教你掌握固定資產(chǎn)從購(gòu)入到處置全流程的賬稅處理。點(diǎn)擊進(jìn)入>>
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