2007年注冊資產(chǎn)評估師《財務會計》考試大綱

[財務會計]、[經(jīng)濟法]、[資產(chǎn)評估]、[機電設備評估基礎]、[建筑工程評估基礎]

　　一、總論

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　　通過對本部分的考試，測試考生對財務會計目標、基本前提、會計要素分類、會計計量屬性等的掌握和運用情況；考核考生運用上述會計基本原則、方法進行會計處理的能力。

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　　1.掌握以下內(nèi)容

　　（1）財務會計的目標；

　?。?）財務會計的基本前提；

　?。?）會計基礎；

　?。?）會計信息質(zhì)量要求；

　?。?）會計要素的分類；

　?。?）會計計量屬性及其運用原則；

　?。?）財務會計報告。

　　2.熟悉以下內(nèi)容

　　會計要素之間的關(guān)系。

　　3.了解以下內(nèi)容

　　財務會計與資產(chǎn)評估之間的關(guān)系。

　　（三）要點內(nèi)容

　　1.財務會計的目標

　　財務會計的目標是向財務會計報告（又稱財務報告，下同）

　　使用者提供與企業(yè)財務狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量等有關(guān)的會計信息，反映企業(yè)管理層受托責任履行情況，有助于財務會計報告使用者作出經(jīng)濟決策。

　　2.財務會計與資產(chǎn)評估之間的關(guān)系

　?。?）財務會計與資產(chǎn)評估對資產(chǎn)的定義是相近的。

　　（2）財務會計與資產(chǎn)評估采用的計量屬性是相關(guān)的。

　?。?）財務會計與資產(chǎn)評估都要對企業(yè)進行資產(chǎn)清查。

　　（4）資產(chǎn)評估要以財務會計信息為基礎資料。

　　（5）資產(chǎn)評估結(jié)果可作為財務會計核算的重要參考。

　?。?）財務會計與資產(chǎn)評估在會計原則和具體計價方面有所不同。

　　3.財務會計的基本前提

　?。?）會計主體。在會計主體前提下，企業(yè)應當對其本身發(fā)生的交易或者事項進行會計確認、計量和報告。會計主體與法律主體（法人）并非對等的概念，法人可作為會計主體，但會計主體不一定是法人。

　?。?）持續(xù)經(jīng)營。企業(yè)會計確認、計量和報告應當以持續(xù)、正常的生產(chǎn)經(jīng)營活動為前提。

　?。?）會計分期。食業(yè)應當劃分會計期間，分期結(jié)算賬目和編制財務報告。會計期間分為年度和中期，其中，中期是指短于一個完整的會計年度的報告期間，如半年度、季度和月度。

　　（4）貨幣計撼。企業(yè)會計應當以貨幣計量。在我國，企業(yè)會計通常以人民幣作為記賬本位幣。業(yè)務收支以人民幣以外的貨幣為主的企業(yè)，可以選定其中一種貨幣作為記賬本位幣，但是編報的財務報表應當折算為人民幣。

　　4.會計基礎

　　我國規(guī)定，企業(yè)會計的確認、計量和報告應當以權(quán)責發(fā)生制為基礎。

　　5.會計信息質(zhì)量要求

　　（1）可靠性。企業(yè)應當以實際發(fā)生的交易或者事項為依據(jù)進行會計確認、計量和報告，如實反映符合確認和計量要求的各項會計要素及其他相關(guān)信息，保證會計信息真實可靠、內(nèi)容完整。

　　（2）相關(guān)性。企業(yè)提供的會計信息應當與財務報告使用者的經(jīng)濟決策需要相關(guān)，有助于財務報告使用者對企業(yè)過去、現(xiàn)在或者未來的情況做出評價或者預測。

　?。?）可理解性。企業(yè)提供的會計信息應當清晰明了，便于財務報告使用者理解和使用。

　?。?）可比性。企業(yè)提供的會計信息應當相互可比。同一企業(yè)不同時期發(fā)生的相同或者相似的交易或者事項，應當采用一致的會計政策，不得隨意變更。確需變更的，應當在附注中說明。不同企業(yè)發(fā)生的相同或者相似的交易或者事項，應當采用規(guī)定的會計政策，確保會計信息口徑一致，相互可比。

　?。?）實質(zhì)重于形式。企業(yè)應當按照交易或者事項的經(jīng)濟實質(zhì)進行會計確認、計量和報告，不應僅以交易或者事項的法律形式為依據(jù)。

　?。?）重要性。企業(yè)提供的會計信息應當反映與企業(yè)財務狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量等有關(guān)的所有重要交易或者事項。重要性，是指財務報表某項日的省略或錯報會影響使用者據(jù)此作出經(jīng)濟決策的，該項目就具有重要性。

　?。?）謹慎性。企業(yè)對交易或者事項進行會計確認、計量和報告應當保持應有的謹慎，不應高估資產(chǎn)或者收益，低估資產(chǎn)或者費用，也不允許企業(yè)設置秘密準備。

　?。?）及時性。企業(yè)對于已經(jīng)發(fā)生的交易或者事項，應當及時進行會計確認、計量和報告，不得提前或者延后，從而可以把相關(guān)信息及時傳遞給財務報告使用者，便于其及時使用和決策。

　　6.會計要素的分類、特征，及其之間的關(guān)系

　　企業(yè)應當按照交易或者事項的經(jīng)濟特征確定會計要素。會計要素包括資產(chǎn)、負債、所有者權(quán)益、收入、費用和利潤。

　?。?）資產(chǎn)是指企業(yè)過去的交易或者事項形成的、由企業(yè)擁有或者控制的、預期會給企業(yè)帶來經(jīng)濟利益的資源。資產(chǎn)按流動性分為流動資產(chǎn)和非流動資產(chǎn)。

　　資產(chǎn)的主要特征：①資產(chǎn)預期會給企業(yè)帶來經(jīng)濟利益；②資產(chǎn)應為企業(yè)擁有或者控制的資源；③資產(chǎn)是由企業(yè)過去的交易或者事項形成的。

　?。?）負債是指企業(yè)過去的交易或者事項形成的、預期會導致經(jīng)濟利益流出企業(yè)的現(xiàn)時義務。負債按流動性分為流動負債和非流動負債。

　　負債的主要特征：①負債的清償預期會導致經(jīng)濟利益流出企業(yè)；②負債是由企業(yè)過去的交易或者事項形成的現(xiàn)時義務。

　　現(xiàn)時義務是指企業(yè)在現(xiàn)行條件下已承擔的義務，未來發(fā)生的交易或者事項形成的義務，不屬于現(xiàn)時義務。

　?。?）所有者權(quán)益是指企業(yè)資產(chǎn)扣除負債后由所有者享有的剩余權(quán)益。公司的所有者權(quán)益又稱為股東權(quán)益。

　　所有者權(quán)益的來源包括所有者投入的資本、直接計入所有者權(quán)益的利得和損失、留存收益等。直接計入所有者權(quán)益的利得和損失是指不應計入當期損益、會導致所有者權(quán)益發(fā)生增減變動的、與所有者投入資本或者向所有者分配利潤無關(guān)的利得或者損失。其中，利得是指由企業(yè)非日?；顒有纬傻摹е滤姓邫?quán)益增加的、與所有者投入資本無關(guān)的經(jīng)濟利益的流入；損失是指由企業(yè)非日?；顒铀l(fā)生的、會導致所有者權(quán)益減少的、與向所有者分配利潤無關(guān)的經(jīng)濟利益的流出：在某個特定的時點，資產(chǎn)、負債和所有者權(quán)益三者之間存在平衡關(guān)系，即資產(chǎn)=負債+所有者權(quán)益。它是編制資產(chǎn)負債表的基礎。

　?。?）收入足指企業(yè)在日常活動中形成的、會導致所有者權(quán)益增加的、與所有者投入資本無關(guān)的經(jīng)濟利益的總流入。收入不包括為第三方或者客戶代收的款項。

　　收入的主要特征：①收入應當是企業(yè)在日?；顒又行纬傻?；②收入應當會導致經(jīng)濟利益的流人，該流人不包括所有者投入的資本；③收入應當最終會導致所有者權(quán)益的增加。

　　（5）費用是指企業(yè)在日?；顒又邪l(fā)生的、會導致所有者權(quán)益減少的、與向所有者分配利潤無關(guān)的經(jīng)濟利益的總流出。費用的主要特征：①費用應當是企業(yè)在日?；顒又邪l(fā)生的；②費用應當會導致經(jīng)濟利益的流出，該流出不包括向所有者分配的利潤；③費用虛當最終會導致所有者權(quán)益的減少。

　?。?）利潤是指企業(yè)在一定會計期間的經(jīng)營成果。

　　利潤包括收入減去費用后的凈額、直接計入當期利潤的利得和損失等。直接計入當期利潤的利得和損失，是指應當計入當期損益、會導致所有者權(quán)益發(fā)生增減變動的、與所有者投入資本或者向所有者分配利潤無關(guān)的利得或損失。利潤金額取決于收入和費用、直接計入當期利潤的利得和損失金額的計量。收入減去費用，并經(jīng)過調(diào)整后等于利潤。在不考慮調(diào)整因素（比如營業(yè)外收入、營業(yè)外支出、投資收益等）的情況下，收入減去費用等于利潤，即收入-費用=利潤。它表明某一會計主體在一定會計期間內(nèi)的經(jīng)營成果與該期間收入和費用的關(guān)系（在做適當調(diào)整后），是編制利潤表的基礎。

　　6.會計計量屬性及其運用原則

　　會計計量屬性主要包括歷史成本、重置成本、可變現(xiàn)凈值、現(xiàn)值和公允價值。

　?。?）歷史成本。在歷史成本計量下，資產(chǎn)按照購置時支付的現(xiàn)金或者現(xiàn)金等價物的金額，或者按照購置資產(chǎn)時所付出的對價的公允價值計量；負債按照因承擔現(xiàn)時義務而實際收到的款項或者資產(chǎn)的金額，或者承擔現(xiàn)時義務的合同金額，或者按照日?；顒又袨閮斶€負債預期需要支付的現(xiàn)金或者現(xiàn)金等價物的金額計量。

　?。?）重置成本。在重置成本計量下，資產(chǎn)按照現(xiàn)在購買相同或者相似資產(chǎn)所需支付的現(xiàn)金或者現(xiàn)金等價物的金額計量；負債按照現(xiàn)在償付該項債務所需支付的現(xiàn)金或者現(xiàn)金等價物的金額計量。

　　（3）可變現(xiàn)凈值。在可變現(xiàn)凈值計量下，資產(chǎn)按照其正常對外銷售所能收到現(xiàn)金或者現(xiàn)金等價物的金額扣減該資產(chǎn)至完工時估計將要發(fā)生的成本、估計的銷售費用以及相關(guān)稅費后的金額計量。

　?。?）現(xiàn)值。在現(xiàn)值計量下，資產(chǎn)按照預計從其持續(xù)使用和最終處置中所產(chǎn)生的未來凈現(xiàn)金流入餐的折現(xiàn)金額計量；負債按照預計期限內(nèi)需要償還的未來凈現(xiàn)金流出量的折現(xiàn)金額計量。

　?。?）公允價值。在公允價值計量下，資產(chǎn)和負債按照在公平交易中，熟悉情況的交易雙方自愿進行資產(chǎn)交換或者債務清償?shù)慕痤~計量。

　　企業(yè)在對會計要素進行計量時，一般應當采用歷史成本。在某些情況下，為了提高會計信息質(zhì)量，實現(xiàn)財務報告目標，企業(yè)會計準則允許采用重置成本、可變現(xiàn)凈值、現(xiàn)值、公允價值計量的，應當保證所確定的會計要素金額能夠取得并可靠計量，如果這些金額無法取得或者可靠地計量，則不允許采用其他計量屬性。

　　8.財務報告

　　財務報告是指企業(yè)對外提供的反映企業(yè)某一特定日期的財務狀況和某一會計期間的經(jīng)營成果、現(xiàn)金流量等會計信息的文件。

　　財務報告包括會計報表及其附注和其他應當在財務報告中披露的相關(guān)信息和資料，其中，會計報表至少應當包括資產(chǎn)負債表、利潤表、現(xiàn)金流量表等報表。

　　小企業(yè)編制的會計報表可以不包括現(xiàn)金流量表。

　　二、金融資產(chǎn)

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　　通過本部分的考核，測試考生對各類金融資產(chǎn)的會計處理、各類金融資產(chǎn)之間轉(zhuǎn)換的會計處理，以及金融資產(chǎn)減值會計處理的掌握程度。

　　（二）考試基本要求

　　1.掌握下列內(nèi)容

　?。?）掌握金融資產(chǎn)的分類；

　?。?）掌握交易性金融資產(chǎn)的會計處理；

　?。?）掌握持有至到期投資的會計處理；

　?。?）掌握貸款和應收款項的會計處理；

　?。?）掌握可供出售金融資產(chǎn)的會計處理；

　?。?）掌握金融資產(chǎn)減值的會計處理。

　　2.熟悉下列內(nèi)容

　?。?）金融工具、衍生工具和金融資產(chǎn)等概念；

　?。?）銀行存款支付結(jié)算方式及其會計處理；

　?。?）其他貨幣資金的會計處理。

　　3.了解下列內(nèi)容

　　現(xiàn)金的會計處理：

　?。ㄈ┮c內(nèi)容

　　1.金融工具概念

　　金融工具是指形成一個企業(yè)的金融資產(chǎn)，并形成其他單位的金融負債或權(quán)益工具的合同。金融工具可以分為基礎金融工具和衍生金融工具。

　?。?）基礎金融工具?；A金融工具包括企業(yè)持有的現(xiàn)金、存放于金融機構(gòu)的款項、普通股，以及代表在未來期間收取或支付金融資產(chǎn)的合同權(quán)利或義務等，如應收賬款、應付賬款、其他應收款、其他應付款、存出保證金、存人保證金、客戶貸款、客戶存款、債券投資、應付債券等。

　　企業(yè)應當設置總賬"現(xiàn)金"和"現(xiàn)金日記賬"，每次辦理完收付業(yè)務應及時結(jié)出賬面余額；每日終了，應將賬面余額與庫存現(xiàn)金數(shù)核對；月度終了，應將"現(xiàn)金日記賬"余額與"現(xiàn)金"總賬余額核對?，F(xiàn)金收支應遵守國家有關(guān)現(xiàn)金管理制度的規(guī)定。

　　企業(yè)應按規(guī)定進行現(xiàn)金的清查，一般采用實地盤點法；在清查中發(fā)現(xiàn)的有待查明原因的現(xiàn)金短缺或溢余，應通過"待處理財產(chǎn)損溢"科目核算，查明原因后，分別情況進行會計處理。

　　我國企業(yè)銀行存款支付結(jié)算方式包括：銀行匯票結(jié)算方式、銀行本票結(jié)算方式、商業(yè)匯票結(jié)算方式、支票結(jié)算方式、信用卡結(jié)算方式、信用證結(jié)算方式、匯兌結(jié)算方式、委托收款結(jié)算方式、托收承付結(jié)算方式等。

　　（2）衍生工具。衍生工具是指企業(yè)會計準則涉及的、具有下列特征的金融工具或其他合同：

　?、倨鋬r值隨著特定利率、金融工具價格、商品價格、匯率、價格指數(shù)、費率指數(shù)、信用等級、信用指數(shù)或其他類似變量的變動而變動，變量為非金融變量的，該變量與合同的任一方不存在特定關(guān)系。

　?、诓灰蟪跏純敉顿Y，或與對市場情況變動有類似反應的其他類型合同相比，要求很少的初始凈投資。

　?、嘣谖磥砟骋蝗掌诮Y(jié)算。

　　2.常見的衍生工具

　?。?）期貨合約。期貨合約是指由期貨交易所統(tǒng)一制定的、規(guī)定存將來某一特定時間和地點交割一定數(shù)量和質(zhì)量實物商品或金融商品的標準化合約。

　?。?）期權(quán)合約。期權(quán)合約是指合同的買方支付一定金額的款項后即可獲得的一種選擇權(quán)合同。目前，我們證券市場上推出的認股權(quán)證，屬于看漲期權(quán)，認沽權(quán)證則屬于看跌期權(quán)。

　?。?）遠期合同。遠期合同是指合同雙方約定在未來某一日期以約定價值，由買方向賣方購買某一數(shù)量的標的項目的合同。

　?。?）互換合同。互換合同是指合同雙方在未來某一期間內(nèi)交換一系列現(xiàn)金流量的合同。按合同標的項目不同，互換可以分為利率互換、貨幣互換、商品互換、權(quán)益互換等。其中，利率互換和貨幣互換比較常見。

　　3.交易性金融資產(chǎn)

　　以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產(chǎn)分為兩類，一是交易性金融資產(chǎn)，二是直接指定為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產(chǎn)。本章只介紹交易性金融資產(chǎn)。

　　滿足下列條件之一的，應當劃分為交易性金融資產(chǎn)：

　?、偃〉迷摻鹑谫Y產(chǎn)的目的，主要是為了近期內(nèi)出售。例如，企業(yè)以賺取差價為目的購入的股票、債券和基金等。

　?、趯儆谶M行集中管理的可辨認金融工具組合的一部分，且有客觀證據(jù)表明企業(yè)近期采用短期獲利方式對該組合進行管理。

　?、蹖儆谘苌ぞ?。包括遠期合同、期貨合同、互換和期權(quán)，以及具有遠期合同、期貨合同、互換和期權(quán)中一種或一種以上特征的工具。衍生工具不作為有效套期工具的，也應劃分為交易性會融資產(chǎn)或金融負債。

　　食業(yè)在持有交易性金融資產(chǎn)期間取得的利息或現(xiàn)金股利，應當確認為投資收益。資產(chǎn)負債表日，企業(yè)應將以交易性金融資產(chǎn)的公允價值變動計入當期損益。處置該金融資產(chǎn)時，其公允價值與初始入賬金額之間的差額廊確認為投資收益，同時調(diào)整公允價值變動損益。

　　4.持有至到期投資

　　持有至到期投資是指到期日固定、回收金額固定或可確定，且企業(yè)有明確意圖和能力持有至到期的非衍生金融資產(chǎn)。存在下列情況的，表明企業(yè)沒有明確意圖將金融資產(chǎn)投資持有至到期：（1）持有該金融資產(chǎn)的期限不確定；（2）發(fā)生市場利率變化、流動性需要變化、替代投資機會及其投資收益率變化、融資來源和條件變化、外匯風險變化等情況時，將出售該金融資產(chǎn)。但是，無法控制、預期不會重復發(fā)生且難以合理預計的獨立事項引起的金融資產(chǎn)出售除外。（3）金融資產(chǎn)的發(fā)行方可以按照明顯低于其攤余成本的金額清償。（4）其他表明企業(yè)沒有明確意圖將該金融資產(chǎn)持有至到期的情況。

　　存在下列情況的，表明企業(yè)沒有能力將具有固定期限的金融資產(chǎn)投資持有至到期：（1）沒有可利用的財務資源持續(xù)地為陵金融資產(chǎn)投資提供資金支持，以使該金融資產(chǎn)投資持有至到期。（2）受法律、行政法規(guī)的限制，使企業(yè)難以將該金融資產(chǎn)投資持有至到期。（3）其他表明企業(yè)沒有能力將具有固定期限的金融資產(chǎn)投資持有至到期的情況。

　　企業(yè)從二級市場上購入的固定利率國債、浮動利率公司債券等，符合持有至到期投資條件的，可以劃分為持有至到期投資。購入的股權(quán)投資因其沒有固定的到期日，不符合持有至到期投資的條件，不能劃分為持有至到期投資。持有至到期投資通常具有長期性質(zhì)，但期限較短（1年以內(nèi)）的債券投資，符合持有至到期投資條件的，也可將其劃分為持有至到期投資。

　　持有至到期投資應當按取得時的公允價值和相關(guān)交易費用之和作為初始確認金額。支付的價款中包含的已到付息期但尚未領(lǐng)取的債券利息，應單獨確認為應收項目。持有至到期投資在持有期間應當按照攤余成本和實際利率計算確認利息收入，計入投資收益。，實際利率應當在取得持有至到期投資時確定。在該持有至到期投資預期存續(xù)期間或適用的更短期間內(nèi)保持不變。實際利率與票面利率差別較小的，也可按票面利率計算利息收入，計入投資收益。處置持有至到期投資時，應將所取得價款與該投資賬面價值之間的差額計入投資收益。

　　5.貸款和應收款項

　　貸款和應收款項是在活躍市場中沒有報價、回收金額固定或可確定的非衍生金融資產(chǎn)。貸款和應收款項主要是指金融企業(yè)發(fā)放的貸款和一般企業(yè)銷售商品或提供勞務形成的應收款項等債權(quán)。

　　企業(yè)不應當將下列非衍生金融資產(chǎn)劃分為貸款和應收款項：（1）準備立即出售或在近期出售的非衍生金融資產(chǎn)，這類非衍生金融資產(chǎn)應劃分為交易性金融資產(chǎn)。（2）初始確認時被指定為以公允價值計量且其變動計入當期損益的非衍生金融資產(chǎn)。（3）初始確認時被指定為可供出售的非衍生金融資產(chǎn)。（4）因債務人信用惡化以外的原因，使持有方可能難以收回幾乎所有初始投資的非衍生金融資產(chǎn)。例如，企業(yè)所持有的證券投資基金或類似的基金等。

　　貸款和應收款項的會計處理原則，與持有至到期投資大致相同。（1）金融企業(yè)按當前市場條件發(fā)放的貸款，應按發(fā)放貸款的本金和相關(guān)交易費用之和作為初始確認金額。一般企業(yè)對外銷售商品或提供勞務形成的應收債權(quán)，通常應按從購貨方應收的合同或協(xié)議價款作為初始確認金額。（2）貸款持有期間所確認的利息收入，應當根據(jù)實際利率計算。實際利率應在取得貸款時確定，在該貸款預期存續(xù)期間或適用的更短期間內(nèi)保持不變。實際利率與合同利率差別較小的，也可按合同利率計算利息收入。（3）企業(yè)收回或處置貸款和應收款項時，應將取得的價款與該貸款和應收款項賬面價值之間的差額計入當期損益。

　　6.可供出售金融資產(chǎn)

　　可供出售金融資產(chǎn)通常是指企業(yè)沒有劃分為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產(chǎn)、持有至到期投資、貸款和應收款項的金融資產(chǎn)。比如，企業(yè)購入的在活躍市場上有報價的股票、債券和基金等，沒有劃分為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產(chǎn)或持有至到期投資等金融資產(chǎn)的，可歸為此類。

　　可供出售金融資產(chǎn)應當按取得該金融資產(chǎn)的公允價值和相關(guān)交易費用之和作為初始確認金額。支付的價款中包含的已到付息期但尚未領(lǐng)取的債券利息或已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利，應單獨確認為應收項目。可供出售金融資產(chǎn)持有期間取得的利息或現(xiàn)會股利，應當計入投資收益。資產(chǎn)負債表日，可供出售金融資產(chǎn)應當以公允價值計量，且公允價值變動計入資本公積（其他資本公積）。

　　處置可供出售金融資產(chǎn)時，應將取得的價款與該金融資產(chǎn)賬面價值之間的差額，計入投資損益；同時，將原直接計入所有者權(quán)益的公允價值變動累計額對應處置部分的金額轉(zhuǎn)出，計入投資損益。

　　7.金融資產(chǎn)減值

　　（1）金融資產(chǎn)減值損失的確認

　　企業(yè)應當在資產(chǎn)負債表日對以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產(chǎn)以外的金融資產(chǎn)的賬面價值進行檢查，有客觀證據(jù)表明該金融資產(chǎn)發(fā)生減值的，應當確認減值損失，計提減值準備。

　　表明金融資產(chǎn)發(fā)生減值的客觀證據(jù)，是指金融資產(chǎn)初始確認后實際發(fā)生的、對該金融資產(chǎn)的預計未來現(xiàn)金流量有影響，且企業(yè)能夠?qū)υ撚绊戇M行可靠計量的事項。金融資產(chǎn)發(fā)生減值的客觀證據(jù)，包括下列各項：

　?、侔l(fā)行方或債務人發(fā)生嚴重財務困難。

　?、趥鶆杖诉`反了合同條款，如償付利息或本金發(fā)生違約或逾期等。

　　③債權(quán)人出于經(jīng)濟或法律等方面因素的考慮，對發(fā)生財務困難的債務人做出讓步。

　　④債務人很可能倒閉或進行其他財務重組。

　?、菀虬l(fā)行方發(fā)生重大財務困難，該金融資產(chǎn)無法在活躍市場繼續(xù)交易。

　?、逕o法辨認一組金融資產(chǎn)中的某項資產(chǎn)的現(xiàn)金流量是否已經(jīng)減少，但根據(jù)公開的數(shù)據(jù)對其進行總體評價后發(fā)現(xiàn)，該組金融資產(chǎn)自初始確認以來的預計未來現(xiàn)金流量確已減少且可計量，如該組金融資產(chǎn)的債務人支付能力逐步惡化，或債務人所在國家或地區(qū)失業(yè)率提高、擔保物在其所在地區(qū)的價格明顯下降、所處行業(yè)不景氣等。

　?、邆鶆杖私?jīng)營所處的技術(shù)、市場、經(jīng)濟或法律環(huán)境等發(fā)生重大不利變化，使權(quán)益工具投資人可能無法收回投資成本。

　?、鄼?quán)益工具投資的公允價值發(fā)生嚴重或非暫時性下跌。

　?、崞渌砻鹘鹑谫Y產(chǎn)發(fā)生減值的客觀證據(jù)：

　　（2）金融資產(chǎn)減值損失的計量。

　　①持有至到期投資、貸款和應收款項減值損失的計量。對于持有至到期投資、貸款和應收款項，有客觀證據(jù)表明其發(fā)生了減值的，應當根據(jù)其賬面價值與預計未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值之間的差額計算確認減值損失：

　　企業(yè)對于單項金額重大的應收款項，應當單獨進行減值測試，有客觀證據(jù)表明其發(fā)生了減值的，應當根據(jù)其未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值低于其賬面價值的差額，確認減值損失，計提壞賬準備。

　　對于單項金額非重大的應收款項可以單獨進行減值測試，確定減值損失，計提壞賬準備；也可以與經(jīng)單獨測試后未減值的應收款項一起按類似信用風險特征劃分為若干組合，再按這些應收款項組合在資產(chǎn)負債表日余額的一定比例計算確定減值損失，計提壞賬準備。根據(jù)應收款項組合余額的一定比例計算確定的壞賬準備，應當反映各項目實際發(fā)生的減值損失，即各項組合的賬面價值超過其未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值的金額。企業(yè)應當根據(jù)以前年度與之相同或相類似的、具有類似信用風險特征的應收款項組合的實際損失率為基礎，結(jié)合現(xiàn)時情況確定本期各項組合計提壞賬準備的比例，據(jù)此計算本期應計提的壞賬準備。

　　持有至到期投資減值損失的計量，比照貸款和應收款項減值損失計量的相關(guān)規(guī)定處理。

　?、诳晒┏鍪劢鹑谫Y產(chǎn)減值損失的計量。分析判斷可供出售金融資產(chǎn)是否發(fā)生減值，應當注重該金融資產(chǎn)公允價值是否持續(xù)下降。通常情況下，如果可供出售金融資產(chǎn)的公允價值發(fā)生較大幅度下降，或在綜合考慮各種相關(guān)因素后，預期這種下降趨勢屬于非暫時性的，可以認定該可供出售金融資產(chǎn)已發(fā)生減值，應當確認減值損失。

　　可供出售金融資產(chǎn)發(fā)生減值的，在確認減值損失時，應當將原直接計入所有者權(quán)益的公允價值下降形成的累計損失一并轉(zhuǎn)出，計入減值損失。

　　對于已確認減值損失的可供出售債務工具，在隨后的會計期間公允價值已上升，且客觀上與確認該減值損失后發(fā)生的事項有關(guān)的，原確認的減值損失應當予以轉(zhuǎn)同，計入當期損益?？晒┏鍪蹤?quán)益工具投資發(fā)生的減值損失，不得通過損益轉(zhuǎn)回。

　　三、存貨

　?。ㄒ唬┛荚嚹康?/p>

　　通過本部分的考試，測試考生對存貨概念、分類、存貨清查方法、存貨盤存制度等的熟悉程度；考核考生運用存貨入賬價值的確定、存貨發(fā)出計價方法、存貨跌價準備計提方法、存貨期未計價方法等進行相關(guān)會計處理的能力。

　?。ǘ┗疽?/p>

　　1.掌握以下內(nèi)容

　?。?）存貨的初始計量；

　　（2）存貨發(fā)出的計價方法；

　?。?）存貨按實際成本和計劃成本計價的會計處理；

　?。?）存貨跌價準備的計提方法；

　?。?）存貨期末計量及其會計處理。

　　2.熟悉以下內(nèi)容

　?。?）商品流通企業(yè)發(fā)出存貨的會計處理；

　?。?）存貨清查的方法及其會計處理；

　?。?）存貨的盤存制度。

　　3.了解以下內(nèi)容

　　存貨的概念和分類。

　?。ㄈ┮c說明

　　1.存貨的概念

　　存貨是指企業(yè)在日常活動中持有以備出售的產(chǎn)成品或商品、處在生產(chǎn)過程中的在產(chǎn)品、在生產(chǎn)過程或提供勞務過程中耗用的材料和物料等。

　　2.存貨的初始計量

　　存貨應當按照成本進行初始計量。存貨成本包括采購成本、加工成本和其他成本。

　?。?）外購的存貨，其成本由采購成本構(gòu)成。存貨的采購成本包括購買價款、相關(guān)稅費、運輸費、裝卸費、保險費以及其他可歸屬于存貨采購成本的費用。

　　（2）通過進一步加工而取得的存貨，其成本由采購成本、加工成本，以及使存貨達到日前場所和狀態(tài)所發(fā)生的其他成本構(gòu)成。加工成本是指在存貨加工的過程中發(fā)生的追加費用，包括直接人工以及按照一定方法分配的制造費用。其他成本，是指除采購成本、加工成本以外的，使存貨達到目前場所和狀態(tài)所發(fā)生的其他支出。

　　下列費用應當在發(fā)生時確認為當期損益，不得計入存貨成本：

　?、俜钦Ｏ牡闹苯硬牧?、直接人工和制造費用；

　?、趥}儲費用，企業(yè)在存貨采購入庫后發(fā)生的儲存費用，應計入當期損益。但是，在生產(chǎn)過程中為達到下一個生產(chǎn)階段所必需的倉儲費用則應計入存貨成本；

　?、鄄荒軞w屬于使存貨達到目前場所和狀態(tài)的其他支出。

　?。?）投資者投入的存貨，其成本按投資合同或協(xié)議約定的價值確定，但合同或協(xié)議約定價值不公允的除外。

　?。?）企業(yè)提供勞務的，所發(fā)生的從事勞務提供人員的直接人工和其他直接費用以及可歸屬的間接費用，計入存貨成本。

　　3.存貨發(fā)出的計價方法

　　企業(yè)應當采用先進先出法、加權(quán)平均法或者個別計價法確定發(fā)出存貨的成本。對于性質(zhì)和用途相似的存貨，應當采用相同的成本計算方法確定發(fā)出存貨的成本。對于不能替代使用的存貨、為特定項目專門購入或制造的存貨以及提供的勞務，通常采用個別計價法確定發(fā)出存貨的成本。

　?。?）個別計價法是指假設存貨的成本流轉(zhuǎn)與實物流轉(zhuǎn)相一致，按照各種存貨，逐一辨認各批發(fā)出存貨和期末存貨所屬的購進批別或生產(chǎn)批別，分別按其購入或生產(chǎn)時所確定的單位成本作為計算各批發(fā)出存貨和期末存貨成本的方法。

　　（2）先進先出法是指以先購入的存貨先發(fā)出這樣一種存貨實物流轉(zhuǎn)假設為前提，對發(fā)出存貨進行計價的一種方法。

　?。?）月末一次加權(quán)平均法是指以本月全部進貨數(shù)量加上月初存貨數(shù)量作為權(quán)數(shù)，去除本月全部進貨成本加上月初存貨成本，計算出存貨的加權(quán)平均單位成本，從而確定本月發(fā)出存貨和期末存貨成本的方法：

　?。?）移動加權(quán)平均法是指本次進貨的成本加原有庫存的成本，除以本次進貨數(shù)量加原有庫存存貨的數(shù)量，據(jù)以計算加權(quán)平均單位成本，作為在下次進貨前計算各次發(fā)出存貨成本依據(jù)的一種方法。

　　商品流通企業(yè)發(fā)出存貨，通常還可以采用毛利率法和售價金額核算法等方法進行核算。

　　4.存貨按實際成泰和計劃成本計價

　　存貨按實際成本計價的特點是：存貨的收發(fā)及結(jié)存，無論是總分類核算還足明細分類核算，均按照實際成本計價。這種方法一般適用于規(guī)模較小、存貨品種簡單、采購業(yè)務不多的企業(yè)。存貨按計劃成本計價的特點是，存貨的收發(fā)及結(jié)存，無論是總分類核算還是明細分類核算，均按照計劃成本計價。在計劃成本法下，存貨的收入、發(fā)出和結(jié)存均采用計劃成本進日常核算，計劃成本和實際成本的差異反映在"材料成本差異"科目，月末計算出發(fā)出存貨和結(jié)存存貨應分攤的成本差異，再將發(fā)出存貨和結(jié)存存貨的計劃成本調(diào)整為實際成本。這種方法一般適用于規(guī)模較大，存貨品種繁多、收發(fā)頻繁的企業(yè)。

　　5.存貨盤存和清查

　?。?）存貨盤存方法，主要有定期盤存制和永續(xù)盤存制。定期盤存制又稱實地盤存制，是指在每一會計期間結(jié)束時，對存貨進行實地盤點以確定存貨數(shù)量，再乘以其單位價格，計算出期末存貨價值的方法。永續(xù)盤存制又稱賬面盤存制，是指對存貨的收入、發(fā)出按種類、品名等在平時逐筆或逐日在明細賬中進行連續(xù)登記，并隨時算出結(jié)存數(shù)量的方法。

　?。?）存貨清查，通常采用實地盤點的方法。盤盈或盤虧的存貨，應在期末結(jié)賬前處理完畢。盤盈的存貨，一般應沖減當期的管理費用；盤虧的存貨，在減去過失人或者保險公司等賠款和殘料價值后，計入當期管理費用，屬于非常損失的，計入營業(yè)外支出。

　　6.存貨的期末計量

　　資產(chǎn)負債表日，存貨應當按照成本與可變現(xiàn)凈值孰低計量。存貨成本高于其可變現(xiàn)凈值的，應當計提存貨跌價準備，計入當期損益。

　?。?）可變現(xiàn)凈值是指在日?；顒又?，存貨的估計售價減去至完工時估計將要發(fā)生的成本、估計的銷售費用以及相關(guān)稅費后的金額。企業(yè)確定存貨的可變現(xiàn)凈值，應當以取得的確鑿證據(jù)為基礎，并且考慮持有存貨的目的、資產(chǎn)負債表日后事項的影響等因素。

　?。?）產(chǎn)成品、商品和用于出售的原材料等直接用于出售的存貨，其可變現(xiàn)凈值應當以在正常生產(chǎn)經(jīng)營過程中存貨的估計售價減去估計的銷售費用和相關(guān)稅費后的金額確定；用于生產(chǎn)的材料、在產(chǎn)品或自制半成品等需要經(jīng)過加工的材料存貨，其可變現(xiàn)凈值應當以在正常生產(chǎn)經(jīng)營過程中所生產(chǎn)的產(chǎn)成品的估計售價減去至完工時估計將要發(fā)生的成本、估計的銷售費用以及相關(guān)稅費后的金額確定。

　　（3）為執(zhí)行銷售合同或者勞務合同而持有的存貨，其可變現(xiàn)凈值應當以合同價格為基礎計算；如果企業(yè)持有存貨的數(shù)量多于銷售合同訂購的數(shù)量，超出部分的存貨的可變現(xiàn)凈值應當以一般銷售價格為基礎計算。

　?。?）為生產(chǎn)而持有的材料等（如原材料、在產(chǎn)品、委托加工材料等），如果用其生產(chǎn)的產(chǎn)成品的可變現(xiàn)凈值高于成本，該材料仍然應當按照成本計量。如果材料價格的下降表明產(chǎn)成品的可變現(xiàn)凈值低于成本，則該材料應當按照可變現(xiàn)凈值計量。

　?。?）通常表明存貨的可變現(xiàn)凈值低于成本的情形。

　?、僭摯尕浀氖袌鰞r格持續(xù)下跌，并且在可預見的未來無回升的希望；

　　②企業(yè)使用該項原材料生產(chǎn)的產(chǎn)品的成本大于產(chǎn)品的銷售價格；

　?、燮髽I(yè)因產(chǎn)品更新?lián)Q代，原有庫存原材料已不適應新產(chǎn)品的需要，而該原材料的市場價格又低于其賬面成本；

　?、芤蚱髽I(yè)所提供的商品或勞務過時或消費者偏好改變而使市場的需求發(fā)生變化，導致市場價格逐漸下跌；

　　⑤其他足以證明該項存貨實質(zhì)上已經(jīng)發(fā)生減值的情形。

　?。?）通常表明存貨的可變現(xiàn)凈值為零的跡象。

　?、僖衙範€變質(zhì)的存貨；

　?、谝堰^期且無轉(zhuǎn)讓價值的存貨；

　?、凵a(chǎn)中已不再需要，并且已無使用價值和轉(zhuǎn)讓價值的存貨；

　?、芷渌阋宰C明已無使用價值和轉(zhuǎn)讓價值的存貨。

　　7.存貨跌價準備的計提與轉(zhuǎn)回

　?。?）存貨跌價準備通常應按單個存貨項目計提。對于數(shù)量繁多、單價較低的存貨，可以按照存貨類別計提存貨跌價準備。在某些情況下，與在同一地區(qū)生產(chǎn)和銷售的產(chǎn)品系列相關(guān)、具有相同或類似最終用途或目的，且難以與其他項目分開計量的存貨，可以合并計提存貨跌價準備。

　?。?）企業(yè)應當在資產(chǎn)負債表日，比較成本與可變現(xiàn)凈值計算出應計提的存貨跌價準備。企業(yè)計提的存貨跌價準備，應當計入當期損益。以前減記存貨價值的影響因素已經(jīng)消失的，減記的金額應當予以恢復，并在原已計提的存貨跌價準備金額內(nèi)轉(zhuǎn)回。

　?。?）已計提了存貨跌價準備的存貨被處置（如銷售）時，原已計提的存貨跌價準備應同時結(jié)轉(zhuǎn)。

　　四、長期股權(quán)投資

　?。ㄒ唬┛荚嚹康?/p>

　　通過本部分的考試，考核考生對長期股權(quán)投資成本法和權(quán)益法的核算的會計處理能力。

　　（二）基本要求

　　1.掌握以下內(nèi)容

　?。?）長期股權(quán)投資初始投資成本的確定；

　　（2）長期股權(quán)投資成本法的會計處理；

　　（3）長期股權(quán)投資權(quán)益法的會計處理。

　　2.熟悉以下內(nèi)容

　　長期股權(quán)投資處置的會計處理。

　　3.了解以下內(nèi)容

　　（1）投資的概念；

　?。?）控制、共同控制和重大影響的概念；

　　（3）企業(yè)合并、同一控制下的企業(yè)合并、非同一控制下的企業(yè)合并的概念；

　　（4）長期股權(quán)投資減值的會計處理。

　　（三）要點說明

　　1.相關(guān)概念

　?。?）控制是指有權(quán)決定一個企業(yè)的財務和經(jīng)營政策，并能據(jù)以從該企業(yè)的經(jīng)營活動中獲取利益。投資企業(yè)能夠?qū)Ρ煌顿Y單位實施控制的，被投資單位為其子公司，投資企業(yè)應當將子公司納入合并財務報表的合并范圍。

　　（2）共同控制是指按照合同約定對某項經(jīng)濟活動所共有的控制，僅在與該項經(jīng)濟活動相關(guān)的重要財務和經(jīng)營決策需要分享控制權(quán)的投資方一致同意時存在。投資企業(yè)與其他方對被投資單位實施共同控制的，被投資單位為其合營企業(yè)。

　?。?）重大影響是指對一個企業(yè)的財務和經(jīng)營政策有參與決策的權(quán)力，但并不能夠控制或者與其他方一起共同控制這些政策的制定。投資企業(yè)能夠?qū)Ρ煌顿Y單位施加重大影響的，被投資單位為其聯(lián)營企業(yè)。

　?。?）企業(yè)合并是指將兩個或者兩個以上單獨的企業(yè)合并形成一個報告主體的交易或事項。

　　（5）同一控制下的企業(yè)合并是指參與合并的企業(yè)在合并前后均受同一方或相同的多方最終控制且該控制并非暫時性的企業(yè)合并。在合并日取得對其他參與合并企業(yè)控制權(quán)的一方為合并方，參與合并的其他企業(yè)為被合并方。合并日，是指合并方實際取得對被合并方控制權(quán)的日期。

　　（6）非同一控制下的企業(yè)合并是指參與合并的各方在合并前后不受同一方或相同的多方最終控制的企業(yè)合并。在購買日取得對其他參與合并企業(yè)控制權(quán)的一方為購買方，參與合并的其他企業(yè)為被購買方。購買日，是指購買方實際取得對被購買方控制權(quán)的日期，即被購買方的凈資產(chǎn)或生產(chǎn)經(jīng)營決策的控制權(quán)轉(zhuǎn)移給購買方的日期。

　　2.長期股權(quán)投資在初始取得時應當按照初始投資成本入賬

　?。?）屬于同一控制下的企業(yè)合并形成的長期股權(quán)投資，合并方（即投資企業(yè)，下同）以支付現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn)或承擔債務方式作為合并對價的，應當在合并日按照取得被合并方所有者權(quán)益賬面價值的份額作為長期股權(quán)投資的初始投資成本。長期股權(quán)投資初始投資成本與支付的現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)以及所承擔債務賬面價值之間的差額，應當調(diào)整資本公積；資本公積不足沖減的，調(diào)整留存收益。

　　合并方以發(fā)行權(quán)益性證券作為合并對價的，應當在合并日按照取得被合并方（即被投資企業(yè)，下同）所有者權(quán)益賬面價值的份額作為長期股權(quán)投資的初始投資成本。按照發(fā)行股份的面值總額作為股本，長期股權(quán)投資初始投資成本與所發(fā)行股份面值總額之間的差額。，應當調(diào)整資本公積（資本溢價或股本溢價）；資本公積不足沖減的，調(diào)整留存收益。

　?。?）屬于非同一控制下的企業(yè)合并形成的長期股權(quán)投資。購買日，購買方（即投資企業(yè)）應以付出的資產(chǎn)、發(fā)生或承擔的負債以及發(fā)行的權(quán)益性證券的公允價值加上為企業(yè)合并發(fā)生的各項直接相關(guān)費用之和，作為企業(yè)合并形成的長期股權(quán)投資的初始投資成本。其中，作為企業(yè)合并對價付出的資產(chǎn)、發(fā)生或承擔的負債的公允價值與其賬面價值之間的差額，作為資產(chǎn)處置損益計入當期損益。

　　通過多次交換交易分步實現(xiàn)的企業(yè)合并，長期股權(quán)投資成本，即合并成本，為每一單項交易成本之和。在合并合同或協(xié)議中對可能影響合并成本的未來事項作出約定的，購買日如果估計未來事項很可能發(fā)生并且對合并成本的影響金額能夠可靠計量的，購買方應當將其計入合并成本。

　?。?）以支付現(xiàn)金取得的長期股權(quán)投資，投資企業(yè)應當按照實際支付的購買價款作為初始投資成本。初始投資成本包括與取得長期股權(quán)投資直接相關(guān)的費用、稅金及其他必要支出。

　?。?）以發(fā)行權(quán)益性證券取得的長期股權(quán)投資，投資企業(yè)應當按照發(fā)行權(quán)益性證券的公允價值作為初始投資成本。

　?。?）投資者將其持有的對第三方的投資作為資本投入的長期股權(quán)投資，應當按照投資合同或協(xié)議約定的價值作為初始投資成本，但合同或協(xié)議約定價值不公允的除外。

　　企業(yè)取得的長期股權(quán)投資。實際支付的價款或?qū)r中包含的已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利或利潤，應作為應收項目處理，不構(gòu)成取得長期股權(quán)投資的成本。

　　3.采用成本法核算的長期股權(quán)投資

　　下列長期股權(quán)投資，投資企業(yè)應采用成本法核算：一是投資企業(yè)能夠?qū)Ρ煌顿Y單位實施控制的；二是投資企業(yè)對被投資單位不具有共同控制或重大影響，并且在活躍市場中沒有報價、公允價值不能可靠計量的。

　　在成本法下，長期股權(quán)投資在取得時按照初始投資成本計價，其后，除下列情形外，長期股權(quán)投資的賬面價值一般應保持不變：

　?。?）投資當年分得的利潤或現(xiàn)金股利中屬于投資前被投資單位實現(xiàn)的利潤分配的部分，應沖減長期股權(quán)投資的賬面價值。

　?。?）投資企業(yè)追加投資，追加的投資增加長期股權(quán)投資的賬面價值。

　?。?）投資企業(yè)收回投資，收回的投資減少長期股權(quán)投資的賬面價值。

　?。?）投資企業(yè)從被投資單位獲得的利潤或現(xiàn)金股利超過被投資單位接受投資后產(chǎn)生的累積凈利潤的分配額的部分。投資企業(yè)持有長期股權(quán)投資期間，被投資單位宣告分派的利潤或現(xiàn)金股利，投資企業(yè)按其應享有的份額確認為當期投資收益，但投資企業(yè)確認的投資收益的數(shù)額，僅限于所獲得的被投資單位在接受投資后產(chǎn)生的累積凈利潤的分配額，所獲得的利潤或現(xiàn)金股利超過上述金額的部分，作為初始投資成本的收回，沖減投資的賬面價值。有關(guān)計算公式如下：

　　應沖減初始投資成本的金額=（投資后至本年末止被投資單位累積分派的利潤或現(xiàn)金股利-投資后至上年末止被投資單位累積實現(xiàn)的凈損益）×投資企業(yè)的持股比例-投資企業(yè)已沖減的初始投資成本

　　應確認的投資收益=投資企業(yè)當年獲得的利潤或現(xiàn)金股利-應沖減初始投資成本的金額

　　投資企業(yè)對子公司的長期股權(quán)投資，應當采用成本法，編制合并財務報表時按照權(quán)益法進行調(diào)整。

　　4.企業(yè)對被投資單位具有共同控制或重大影響的長期股權(quán)投資應當采用權(quán)益法核算

　　（1）在權(quán)益法下，長期股權(quán)投資在取得時按照初始投資成本計價。長期股權(quán)投資的初始投資成本大于投資時應享有被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公允價值份額的，不調(diào)整長期股權(quán)投資的初始投資成本；長期股權(quán)投資的初始投資成本小于投資時應享有被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公允價值份額的，其差額應當計入當期損益，同時調(diào)整長期股權(quán)投資的成本。

　　（2）取得長期股權(quán)投資后，投資企業(yè)應當按照應享有或應分擔的被投資單位實現(xiàn)的凈損益的份額，確認投資損益并調(diào)整長期股權(quán)投資的賬面價值。投資企業(yè)按照被投資單位宣告分派的利潤或現(xiàn)金股利計算應分得的部分，相應減少長期股權(quán)投資的賬面價值。

　?。?）被投資單位發(fā)生凈虧損的，投資企業(yè)在確認應分擔被投資單位發(fā)生的虧損時，首先應沖減長期股權(quán)投資的賬面價值，其次以其他實質(zhì)上構(gòu)成對被投資單位凈投資的長期權(quán)益（通常指長期應收項目，該項目沒有明確的清收計劃、且在可預見的未來期間不準備收回的）的賬面價值為限繼續(xù)確認投資損失，沖減長期應收項目等的賬面價值。

　　在進行上述處理后，如果按照投資合同或協(xié)議約定，投資企業(yè)仍承擔額外義務的，應按預計承擔的義務確認預計負債，計入當期投資損失。

　　被投資單位以后期間實現(xiàn)盈利的，投資企業(yè)扣除未確認的虧損分擔額后，應按與上述相反的順序處理，減記已確認預計負債的賬面余額、恢復其他實質(zhì)上構(gòu)成對被投資單位凈投資的長期權(quán)益及長期股權(quán)投資的賬面價值，同時確認投資收益。投資企業(yè)在其收益分享額彌補未確認的虧損分擔額后，恢復確認收益分享額。

　　（4）被投資單位采用的會計政策及會計期間與投資企業(yè)不一致的，應當按照投資企業(yè)的會計政策及會計期間對被投資單位的財務報表進行調(diào)整，并據(jù)以確認投資損益。

　　投資企業(yè)對于被投資單位除凈損益以外所有者權(quán)益的其他變動，在持股比例不變的情況下，投資企業(yè)按照持股比例計算應享有或承擔的部分，調(diào)整長期股權(quán)投資的賬面價值，同時增加或減少資本公積（其他資本公積）。

　　5.長期股權(quán)投資的處置

　　處置長期股權(quán)投資，其賬面價值與實際取得價款的差額，應當計入當期損益。采用權(quán)益法核算的長期股權(quán)投資，因被投資單位除凈損益以外所有者權(quán)益的其他變動而計入所有者權(quán)益的，處置該項投資時應當將原計入所有者權(quán)益的部分按相應比例轉(zhuǎn)入當期損益。

　　6.長期股權(quán)投資的減值

　?。?）企業(yè)對子公司、合營企業(yè)及聯(lián)營企業(yè)的長期股權(quán)投資，在資產(chǎn)負債表日存在可能發(fā)生減值的跡象時，其可收回金額低于賬面價值的，應當將該長期股權(quán)投資的賬面價值減記至可收回金額，減記金額確認為減值損失，計入當期損益，同時計提相應的資產(chǎn)減值準備。

　　（2）企業(yè)對被投資單位不具有控制、共同控制或重大影響，且在活躍市場中沒有報價、公允價值不能可靠計量的長期股權(quán)投資，應當將該長期股權(quán)投資在資產(chǎn)負債表日的賬面價值，與按照類似金融資產(chǎn)當時市場收益率對未來現(xiàn)金流量折現(xiàn)確定的現(xiàn)值之間的差額，確認為減值損失，計入當期損益。

　　五、固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、投資性房地產(chǎn)

　?。?）考試目的

　　通過對固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、投資性房地產(chǎn)及非貨幣性資產(chǎn)交換的考核，測試考生對固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、投資性房地產(chǎn)、非貨幣性資產(chǎn)交換、貨幣性資產(chǎn)、非貨幣性資產(chǎn)等概念的掌握和運用情況；考核考生運用固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、投資性房地產(chǎn)的確認、初始計量、后續(xù)計量、處置、非貨幣性資產(chǎn)交換的認定、確認和計量原則等解決實際問題的能力。

　?。ǘ┗疽?。

　　1.掌握以下內(nèi)容

　　（1）固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、投資性房地產(chǎn)的確認條件、初始計量原則及其會計處理；

　?。?）固定資產(chǎn)的折舊和后續(xù)支出的會計處理、無形資產(chǎn)的攤銷方法及其會計處理、投資性房地產(chǎn)后續(xù)計量的方法；

　?。?）固定資產(chǎn)終止確認的條件，固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)處置的會計處理、投資性房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換和處置的會計處理；

　?。?）融資租賃的會計處理；

　?。?）非貨幣性資產(chǎn)交換的認定、確認和計量及其會計處理。

　　2.熟悉以下內(nèi)容

　　（1）研究與開發(fā)的概念；

　?。?）無形資產(chǎn)使用壽命的確定原則；

　　（3）投資性房地產(chǎn)的概念和范圍；

　?。?）融資租賃和經(jīng)營租賃的分類標準；

　?。?）非貨幣性資產(chǎn)交換的概念。

　　3.了解以下內(nèi)容

　?。?）租賃的相關(guān)概念；

　?。?）貨幣性資產(chǎn)、非貨幣性資產(chǎn)的概念；

　?。ㄈ┮c說明

　　1.固定資產(chǎn)的概念和確認

　　固定資產(chǎn)是指同時具有下列特征的有形資產(chǎn)：（1）為生產(chǎn)商品、提供勞務、出租或經(jīng)營管理而持有的；（2）使用壽命超過一個會計年度。

　　固定資產(chǎn)同時滿足下列條件的，才能予以確認：（1）與該固定資產(chǎn)有關(guān)的經(jīng)濟利益很可能流入企業(yè)；（2）該固定資產(chǎn)的成本能夠可靠地計量。

　　周定資產(chǎn)的各組成部分具有不同使用壽命或者以不同方式為企業(yè)提供經(jīng)濟利益，適用不同折舊率或折舊方法的，應當分別將各組成部分確認為單項固定資產(chǎn)。

　　2.固定資產(chǎn)的初始計量

　　固定資產(chǎn)應當按照成本進行初始計量。固定資產(chǎn)的成本是指企業(yè)購建某項固定資產(chǎn)達到預定可使用狀態(tài)前所發(fā)生的一切合理、必要的支出。這些支出包括直接發(fā)生的價款、相關(guān)稅費、運輸費、裝卸費、安裝費和專業(yè)人員服務費等，也包括間接發(fā)生的費用，如應承擔的借款利息、外幣借款折算差額以及應分攤的其他間接費用。對于特殊行業(yè)的特定固定資產(chǎn)，在確定其成本時，應當考慮預計棄置費用因素。一般工商企業(yè)的固定資產(chǎn)發(fā)生的報廢清理費用，不屬于棄置費用，應當在發(fā)生時作為固定資產(chǎn)處置費用處理。

　?。?）外購的固定資產(chǎn)，成本包括購買價款、相關(guān)稅費①、使固定資產(chǎn)達到預定可使用狀態(tài)前所發(fā)生的可歸屬于該項資產(chǎn)的運輸費、裝卸費、安裝費和專業(yè)人員服務費等。以一筆款項購入多項沒有單獨標價的固定資產(chǎn)，應當按照各項固定資產(chǎn)公允價值比例對總成本進行分配，分別確定各項固定資產(chǎn)的成本。

　　購買固定資產(chǎn)的價款超過正常信用條件延期支付，實質(zhì)上具有融資性質(zhì)的，固定資產(chǎn)的成本以購買價款的現(xiàn)值為基礎確定。實際支付的價款與購買價款的現(xiàn)值之間的差額，應當在信用期間內(nèi)采用實際利率法進行攤銷，攤銷金額除滿足借款費用資本化條件應當計入固定資產(chǎn)成本外，均應當在信用期間內(nèi)確認為財務費用，計入當期損益。

　?。?）自行建造的固定資產(chǎn)，按建造該項固定資產(chǎn)達到預定可使用狀態(tài)前所發(fā)生的必要支出，作為入賬價值。其中，必要支出包括工程用物資成本、人工成本、交納的相關(guān)稅費、應予資本化的借款費用以及應分攤的間接費用等。

　?、倨髽I(yè)為在建工程準備的各種物資，應當按照實際支付的買價、不能抵扣的增值稅額、運輸費、保險費等相關(guān)費用，作為實際成本，并按照各種專項物資的種類進行明細核算。工程完工后剩余的工程物資，轉(zhuǎn)做本企業(yè)庫存材料的，按其實際成本或計劃成本，轉(zhuǎn)做企業(yè)的庫存材料。若存在可抵扣的增值稅進項稅額，應當按減去增值稅進項稅額后的實際成本或計劃成本，轉(zhuǎn)做企業(yè)的庫存材料。建設期間發(fā)生的盤虧、報廢、毀損的工程物資，減去保險公司、過失人賠償部分后的余額，計入所建工程項目的成本；盤盈的工程物資或處置凈收益沖減所建工程項目的成本。

　?、谠诮üこ虘敯凑諏嶋H發(fā)生的支出確定其工程成本，并單獨核算。企業(yè)的自營工程，應當按照直接材料、直接人工、直接機械施工費等計量；企業(yè)出包建造的固定資產(chǎn)，按照應支付的工程價款等計量；設備安裝工程，按照所安裝設備的價值、工程安裝費用、工程試運轉(zhuǎn)等所發(fā)生的支出等確定工程成本。

　　工程達到預定可使用狀態(tài)前因進行試運轉(zhuǎn)所發(fā)生的凈支出，計入工程成本。企業(yè)的在建工程項目在達到預定可使用狀態(tài)前所取得的、試運轉(zhuǎn)過程中形成的能夠?qū)ν怃N售的產(chǎn)品，其發(fā)生的成本，計入在建工程成本，銷售或轉(zhuǎn)為庫存商品時，按實際銷售收入或按預計售價沖減工程成本。

　　由于自然災害等原因造成的在建工程報廢或毀損，減去殘料價值和過失人或保險公司等賠款后的凈損失，直接計入當期營業(yè)外支出。

　?、鬯ㄔ斓墓潭ㄙY產(chǎn)已達到預定可使用狀態(tài)，但尚未辦理竣工決算的，應當自達到預定可使用狀態(tài)之日起，根據(jù)工程預算、造價或者工程實際成本等，按照估計價值確認為固定資產(chǎn)，并計提折舊。待辦理了竣工決算手續(xù)后，再按實際成本調(diào)整原來的暫估價值，但不需要調(diào)整原已計提的折舊額。

　?。?）投資者投入固定資產(chǎn)的成本，應在辦理了固定資產(chǎn)移交手續(xù)之后，按照投資合同或協(xié)議約定的價值確定，但合同或協(xié)議約定價值不公允的除外。

　?。?）融資租賃，是指實質(zhì)上轉(zhuǎn)移了與資產(chǎn)所有權(quán)有關(guān)的全部風險和報酬的租賃。在融資租賃方式下，在租賃期開始日，承租人應將租賃開始日租賃資產(chǎn)公允價值與最低租賃付款額現(xiàn)值兩者中較低者作為租入資產(chǎn)的入賬價值，將最低租賃付款額作為長期應付款的入賬價值，并將兩者的差額確認為未確認融資費用。承租人在租賃談判和簽訂租賃合同過程中發(fā)生的，可歸屬于租賃項目的手續(xù)費、律師費、差旅費、印花稅等初始直接費用，應計入租入資產(chǎn)價值。

　　經(jīng)營租賃，是指除融資租賃以外的其他租賃。對于經(jīng)營租賃的租金，承租企業(yè)應當在租賃期內(nèi)各個期間按照直線法計入相關(guān)資產(chǎn)成本或當期損益；其他方法更為系統(tǒng)合理的，也可以采用其他方法。承租人發(fā)生的初始直接費用，應當計入當期損益?；蛴凶饨饝斣趯嶋H發(fā)生時計入當期損益。

　　3.固定資產(chǎn)的折舊

　?。?）固定資產(chǎn)的折舊，是指在固定資產(chǎn)使用壽命內(nèi)，按照確定的方法對應計折舊額進行系統(tǒng)分攤。應計折舊額，是指應當計提折舊的固定資產(chǎn)的原價扣除其預計凈殘值后的金額。已計提減值準備的固定資產(chǎn)，還應當扣除已計提的固定資產(chǎn)減值準備累計金額。預計凈殘值，是指假定固定資產(chǎn)預計使用壽命已滿并處于使用壽命終了時的預期狀態(tài)，企業(yè)目前從該項資產(chǎn)處置中獲得的扣除預計處置費用后的金額。使用壽命，是指企業(yè)使用固定資產(chǎn)的預計期間，或者該固定資產(chǎn)所能生產(chǎn)產(chǎn)品或提供勞務的數(shù)量。

　?。?）企業(yè)應當對所有固定資產(chǎn)計提折舊。但是，已提足折舊仍繼續(xù)使用的固定資產(chǎn)和單獨計價入賬的土地除外。以融資租賃方式租人的固定資產(chǎn)和以經(jīng)營租賃方式租出的固定資產(chǎn)，應當計提折舊；以融資租賃方式租出的固定資產(chǎn)和以經(jīng)營租賃方式租人的固定資產(chǎn)，不應當計提折舊。

　　企業(yè)應當根據(jù)固定資產(chǎn)的性質(zhì)和使用情況，合理確定固定資產(chǎn)的使用壽命和預計凈殘值。固定資產(chǎn)的使用壽命和預計凈殘值一經(jīng)確定，不得隨意變更。但是，符合以下第（5）項所述情況的除外。

　　（3）企業(yè)應當根據(jù)與固定資產(chǎn)有關(guān)的經(jīng)濟利益的預期實現(xiàn)方式，合理選擇固定資產(chǎn)折舊方法。可選用的折舊方法包括年限平均法、工作量法、雙倍余額遞減法和年數(shù)總和法等。固定資產(chǎn)的折舊方法一經(jīng)確定，不得隨意變更。但是，符合以下第（5）項所述情況的除外。

　　（4）企業(yè)計提的固定資產(chǎn)折舊，應根據(jù)固定資產(chǎn)用途，分別計入相關(guān)資產(chǎn)的成本或當期損益。企業(yè)一般應按月計提折舊，當月增加的固定資產(chǎn)，當月不計提折舊，從下月起計提折舊；當月減少的固定資產(chǎn)，當月仍計提折舊，從下月起不計提折舊。固定資產(chǎn)提足折舊后，不論能否繼續(xù)使用，均不再計提折舊；提前報廢的固定資產(chǎn)，也不再補提折舊。

　?。?）企業(yè)至少應當于每年年度終了，對固定資產(chǎn)的使用壽命、預計凈殘值和折舊方法進行復核。使用壽命預計數(shù)與原先估計數(shù)有差異的，應當調(diào)整固定資產(chǎn)使用壽命。預計凈殘值預計數(shù)與原先估計數(shù)有差異的，應當調(diào)整預計凈殘值。與固定資產(chǎn)有關(guān)的經(jīng)濟利益預期實現(xiàn)方式有重大改變的，應當改變固定資產(chǎn)折舊方法。固定資產(chǎn)使用壽命、預計凈殘值和折舊方法的改變應當作為會計估計變更。

　　4.固定資產(chǎn)的后續(xù)支出

　　固定資產(chǎn)的后續(xù)支出通常包括固定資產(chǎn)在使用過程中發(fā)生的修理費用、更新改造支出等。固定資產(chǎn)的后續(xù)支出，滿足固定資產(chǎn)確認條件的，應當通過"在建工程"科目核算，待固定資產(chǎn)發(fā)生的后續(xù)支出完工并達到預定可使用狀態(tài)時，再從在建工程轉(zhuǎn)為固定資產(chǎn)，同時將被替換部分的賬面價值扣除，并按重新確定的使用壽命、預計凈殘值和折舊方法計提折舊。與固定資產(chǎn)有關(guān)的修理費用等后續(xù)支出，不滿足固定資產(chǎn)確認條件的，應當根據(jù)不同情況分別在發(fā)生時計入當期管理費用或銷售費用。

　　5.固定資產(chǎn)的期末計量

　　固定資產(chǎn)滿足下列條件之一的，應當予以終止確認：（1）該固定資產(chǎn)處于處置狀態(tài)。（2）該固定資產(chǎn)預期通過使用或處置不能產(chǎn)生經(jīng)濟利益。

　　企業(yè)持有待售的固定資產(chǎn)，應當對其預計凈殘值進行調(diào)整。企業(yè)出售、轉(zhuǎn)讓、報廢固定資產(chǎn)或發(fā)生固定資產(chǎn)毀損，應當將處置收入扣除賬面價值和相關(guān)稅費后的金額計入當期損益。此處的賬面價值是固定資產(chǎn)成本扣減累計折舊和累計減值準備后的金額。固定資產(chǎn)盤虧造成的損失，應當計入當期損益。固定資產(chǎn)處置一般通過"固定資產(chǎn)清理"科目進行核算。

　　6.無形資產(chǎn)的概念和確認

　?。?）無形資產(chǎn)是指企業(yè)擁有或者控制的沒有實物形態(tài)的可辨認非貨幣性資產(chǎn)。

　　資產(chǎn)滿足下列條件之一的，符合無形資產(chǎn)定義中的可辨認性標準：①能夠從企業(yè)中分離或者劃分出來，并能單獨或者與相關(guān)合同、資產(chǎn)或負債一起，用于出售、轉(zhuǎn)移、授予許可、租賃或者交換。②源自合同性權(quán)利或其他法定權(quán)利，無論這些權(quán)利是否可以從企業(yè)或其他權(quán)利和義務中轉(zhuǎn)移或者分離。要作為無形資產(chǎn)進行核算，該資產(chǎn)必須是能夠區(qū)別于其他資產(chǎn)可單獨辨認的。如企業(yè)持有的專利權(quán)、非專利技術(shù)、商標權(quán)、著作權(quán)、土地使用權(quán)、特許權(quán)等。商譽的存在無法與企業(yè)自身區(qū)分開來，由于不具有可辨認性，雖然商譽也是沒有實物形態(tài)的非貨幣性資產(chǎn)，但不構(gòu)成無形資產(chǎn)。

　?。?）無形資產(chǎn)同時滿足下列條件的，才能予以確認：①與該無形資產(chǎn)有關(guān)的經(jīng)濟利益很可能流人企業(yè)；②該無形資產(chǎn)的成本能夠可靠地計量。

　　企業(yè)自創(chuàng)商譽以及內(nèi)部產(chǎn)生的品牌、報刊名等，不應確認為無形資產(chǎn)。

　　企業(yè)取得的土地使用權(quán)通常應確認為無形資產(chǎn)，但改變土地使用權(quán)用途，用于賺取租金或資本增值的，應當將其轉(zhuǎn)為投資性房地產(chǎn)。

　　企業(yè)在判斷無形資產(chǎn)產(chǎn)生的經(jīng)濟利益是否很可能流入時，直當對無形資產(chǎn)在預計使用壽命內(nèi)可能存在的各種經(jīng)濟因素做出合理估計，并且應當有明確證據(jù)支持。

　?。?）企業(yè)無形項目的支出，除下列情形外，均應于發(fā)生時計入當期損益：①符合無形資產(chǎn)確認條件、構(gòu)成無形資產(chǎn)成本的部分；②非同一控制下企業(yè)合并中取得的、不能單獨確認為無形資產(chǎn)、構(gòu)成購買日確認的商譽的部分。

　　企業(yè)內(nèi)部研究開發(fā)項目的支出，應當區(qū)分研究階段支出與開發(fā)階段支出。研究是指為獲取并理解新的科學或技術(shù)知識而進行的獨創(chuàng)性的有計劃調(diào)查。開發(fā)是指在進行商業(yè)性生產(chǎn)或使用前，將研究成果或其他知識應用于某項計劃或設計，以生產(chǎn)出新的或具有實質(zhì)性改進的材料、裝置、產(chǎn)品等。

　　企業(yè)內(nèi)部研究開發(fā)項目研究階段的支出，應當于發(fā)生時計入當期損益。企業(yè)內(nèi)部研究開發(fā)項目開發(fā)階段的支出，同時滿足下列條件的，才能確認為無形資產(chǎn)：①完成該無形資產(chǎn)以使其能夠使用或出售在技術(shù)上具有可行性；②具有完成該無形資產(chǎn)并使用或出售的意圖；③無形資產(chǎn)產(chǎn)生經(jīng)濟利益的方式，包括能夠證明運用該無形資產(chǎn)生產(chǎn)的產(chǎn)品存在市場或無形資產(chǎn)自身存在市場，無彤資產(chǎn)將在內(nèi)部使用的，應當證明其有用性；④有足夠的技術(shù)、財務資源和其他資源支持，以完成該無形資產(chǎn)的開發(fā)，并有能力使用或出售該無形資產(chǎn)；⑤歸屬于該無形資產(chǎn)開發(fā)階段的支出能夠可靠地計量。

　　無法區(qū)分研究階段和開發(fā)階段的支出，應當在發(fā)生時作為管理費用，全部計入當期損益。企業(yè)取得的已作為無形資產(chǎn)確認的正在進行中的研究開發(fā)項目，在取得后發(fā)生的支出應當按照上述原則處理。

　　7.無形資產(chǎn)的初始計量

　　無形資產(chǎn)應當按照成本進行初始計量。

　?。?）外購無形資產(chǎn)的成本，包括購買價款、相關(guān)稅費以及直接歸屬于使該項資產(chǎn)達到預定用途所發(fā)生的其他支出。購買無形資產(chǎn)的價款超過正常信用條件延期支付，實質(zhì)上具有融資性質(zhì)的，無形資產(chǎn)的成本以購買價款的現(xiàn)值為基礎確定。

　　（2）自行開發(fā)的無形資產(chǎn)，其成本包括滿足無形資產(chǎn)確認條件后至達到預定用途前所發(fā)生的支出總額，但是對于以前期問已經(jīng)費用化的支出不再調(diào)整。

　?。?）投資者投入無形資產(chǎn)的成本，應當按照投資合同或協(xié)議約定的價值確定，但合同或協(xié)議約定價值不公允的除外。

　?。?）土地使用權(quán)用于自行開發(fā)建造廠房等地上建筑物時，應與地上建筑物分別進行攤銷和計提折舊。外購土地及建筑物支付的價款應當在建筑物與土地使用權(quán)之間進行分配；難以合理分配的，應當全部作為固定資產(chǎn)。房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)取得土地用于建造對外出售的房屋建筑物，相關(guān)的土地使用權(quán)賬面價值應當計入所建造的房屋建筑物成本。

　　8.無形資產(chǎn)的后續(xù)計量

　　企業(yè)應當于取得無形資產(chǎn)時分析判斷其使用壽命。無形資產(chǎn)的使用壽命為有限的，應當估計該使用壽命的年限或者構(gòu)成使用壽命的產(chǎn)量等類似計量單位數(shù)量；無法預見無形資產(chǎn)為企業(yè)帶來經(jīng)濟利益期限的，應當視為使用壽命不確定的無形資產(chǎn)。企業(yè)持有的無形資產(chǎn)，通常來源于合同性權(quán)利或是其他法定權(quán)利，而且合同或法律規(guī)定有明確的使用年限。來源于合同性權(quán)利或其他法定權(quán)利的無形資產(chǎn)，其使用壽命不應超過合同性權(quán)利或其他法定權(quán)利的期限。合同性權(quán)利或其他法定權(quán)利能夠在到期時因續(xù)約等延續(xù)，且有證據(jù)表明企業(yè)續(xù)約不需要付出大額成本的，續(xù)約期應當計入使用壽命。合同或法律沒有規(guī)定使用壽命的，企業(yè)應當綜合各方面因素判斷，以確定無形資產(chǎn)能為企業(yè)帶來經(jīng)濟利益的期限。經(jīng)過上述方法仍無法合理確定無形資產(chǎn)為企業(yè)帶來經(jīng)濟利益的期限的，才能將其作為使用壽命不確定的無形資產(chǎn)。

　　（1）使用壽命有限的無形資產(chǎn)，其應攤銷金額應當在使用壽命內(nèi)系統(tǒng)合理攤銷。無形資產(chǎn)的應攤銷金額為其成本扣除預計殘值后的金額。已計提減值準備的無形資產(chǎn)，還應扣除已計提的無形資產(chǎn)減值準備累計金額。

　　使用壽命有限的無形資產(chǎn)，其殘值應當視為零，但下列情況除外：①有第三方承諾在無形資產(chǎn)使用壽命結(jié)束時購買該無形資產(chǎn)。②可以根據(jù)活躍市場得到預計殘值信息，并且該市場在無形資產(chǎn)使用壽命結(jié)束時很可能存在。

　?。?）企業(yè)攤銷無形資產(chǎn)，應當自無形資產(chǎn)可供使用時起，至不再作為無形資產(chǎn)確認時止。企業(yè)選擇的無形資產(chǎn)攤銷方法，應當反映與該項無形資產(chǎn)有關(guān)的經(jīng)濟利益的預期實現(xiàn)方式。無法可靠確定預期實現(xiàn)方式的，應當采用直線法攤銷。無形資產(chǎn)的攤銷一-般應計入當期損益（管理費用、其他業(yè)務成本等），但如果某項無形資產(chǎn)是專門用于生產(chǎn)某種產(chǎn)品的，其所包含的經(jīng)濟利益是通過轉(zhuǎn)入到所生產(chǎn)的產(chǎn)品或其他資產(chǎn)中體現(xiàn)，則無形資產(chǎn)的攤銷費用應構(gòu)成其他資產(chǎn)成本的一部分。如，某項專門用于生產(chǎn)過程中的無形資產(chǎn)，其攤銷費用應構(gòu)成所生產(chǎn)產(chǎn)品成本的一部分。

　?。?）使用壽命不確定的無形資產(chǎn)不應攤銷。

　?。?）企業(yè)至少應當于每年年度終了，對使用壽命有限的無形資產(chǎn)的使用壽命及攤銷方法進行復核。無形資產(chǎn)的使用壽命及攤銷方法與以前估計不同的，應當改變攤銷期限和攤銷方法。

　　企業(yè)應當在每個會計期間對使用壽命不確定的無形資產(chǎn)的使用壽命進行復核。如果有證據(jù)表明無形資產(chǎn)的使用壽命是有限的，應當估計其使用壽命，其應攤銷金額應當在使用壽命內(nèi)系統(tǒng)合理攤銷。

　　9.無形資產(chǎn)的處置

　　企業(yè)讓渡無形資產(chǎn)使用權(quán)形成的租金收入和發(fā)生的相關(guān)費用，分別確認為其他業(yè)務收人和其他業(yè)務成本。企業(yè)出售無形資產(chǎn)，應當將取得的價款與該無形資產(chǎn)賬面價值的差額計入當期損益（營業(yè)外收入或營業(yè)外支出）。無形資產(chǎn)預期不能為企業(yè)帶來經(jīng)濟利益的，應當將該無形資產(chǎn)的賬面價值予以轉(zhuǎn)銷，計入當期損益（營業(yè)外支出）。

　　10.投資性房地產(chǎn)的概念和范圍

　　投資性房地產(chǎn)是指為賺取租金或資本增值，或兩者兼有而持有的房地產(chǎn)。投資性房地產(chǎn)應當能夠單獨計量和出售。

　　投資性房地產(chǎn)主要包括：已出租的土地使用權(quán)、持有并準備增值后轉(zhuǎn)讓的土地使用權(quán)和已出租的建筑物。

　　下列各項不屬于投資性房地產(chǎn)：（1）自用房地產(chǎn)，即為生產(chǎn)商品、提供勞務或者經(jīng)營管理而持有的房地產(chǎn)；（2）作為存貨的房地產(chǎn)。

　　11.投資性房地產(chǎn)的確認和初始計量

　　投資性房地產(chǎn)同時滿足下列條件的，才能予以確認：（1）與該資產(chǎn)相關(guān)的經(jīng)濟利益很可能流入企業(yè)；（2）該投資性房地產(chǎn)的成本能夠可靠地計量。

　　投資性房地產(chǎn)應當按照成本進行初始計量：（1）外購投資性房地產(chǎn)的成本，包括購買價款、相關(guān)稅費和可直接歸屬于該資產(chǎn)的其他支出；（2）自行建造投資性房地產(chǎn)的成本，由建造泫項資產(chǎn)達到預定可使用狀態(tài)前所發(fā)生的必要支出構(gòu)成；（3）以其他方式取得的投資性房地產(chǎn)的成本，參照固定資產(chǎn)和無形資產(chǎn)的相關(guān)要求確定。

　　12.投資性房地產(chǎn)的后續(xù)計量和后續(xù)支出

　　企業(yè)通常應當采用成本模式對投資性房地產(chǎn)進行后續(xù)計量，也可以采用公允價值模式對投資性房地產(chǎn)進行后續(xù)計量。但是，同一企業(yè)只能采用一種模式對所有投資性房地產(chǎn)進行后續(xù)計量，不得同時采用兩種計量模式。

　?。?）采用成本模式進行后續(xù)計量的投資性房地產(chǎn)，應當按照固定資產(chǎn)或無形資產(chǎn)的有關(guān)規(guī)定進行后續(xù)計量，計提折舊或進行攤銷，存在減值跡象的，還應當按照資產(chǎn)減值的有關(guān)規(guī)定進行處理。

　　（2）企業(yè)只有存在確鑿證據(jù)表明投資性房地產(chǎn)的公允價值能夠持續(xù)可靠取得，才可咀采用公允價值模式對投資性房地產(chǎn)進行后續(xù)計量。企業(yè)一旦選擇采用公允價值計量模式，就應當對其所有投資性房地產(chǎn)均采用公允價值模式進行后續(xù)計量。采用公允價值模式進行后續(xù)計量的投資性房地產(chǎn)應當同時滿足下列條件：一是投資性房地產(chǎn)所在地有活躍的房地產(chǎn)交易市場；二是企業(yè)能夠從活躍的房地產(chǎn)交易市場上取得同類或類似房地產(chǎn)的市場價格及其他相關(guān)信息，從而對投資性房地產(chǎn)的公允價值作出合理的估計。

　　企業(yè)采用公允價值模式進行后續(xù)計量的，不對投資性房地產(chǎn)計提折舊或進行攤銷，應當以資產(chǎn)負債表日投資性房地產(chǎn)的公允價值為基礎調(diào)整其賬面價值，公允價值與原賬面價值之間的差額計入當期損益（公允價值變動損益）。投資性房地產(chǎn)取得的租金收入確認為其他業(yè)務收入。

　　（3）投資性房地產(chǎn)后續(xù)計量模式的變更

　　企業(yè)對投資性房地產(chǎn)的計量模式一經(jīng)確定，不得隨意變更。從成本模式轉(zhuǎn)為公允價值模式的，應當作為會計政策變更處理，將計量模式變更時公允價值與賬面價值的差額，調(diào)整期初留存收益。已采用公允價值模式計量的投資性房地產(chǎn)，不得從公允價值模式轉(zhuǎn)為成本模式。

　?。?）與投資性房地產(chǎn)有關(guān)的后續(xù)支出，滿足投資性房地產(chǎn)確認條件的，應當計入投資性房地產(chǎn)成本。不滿足投資性房地產(chǎn)確認條件的，應當在發(fā)生時計入當期損益。

　　13.投資性房地產(chǎn)的轉(zhuǎn)換和處置

　?。?）房地產(chǎn)的轉(zhuǎn)換，實質(zhì)上是因房地產(chǎn)用途發(fā)生改變而對房地產(chǎn)進行的重新分類。發(fā)生房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換時，將終止確認一項資產(chǎn)，同時確認另一項資產(chǎn)。企業(yè)有確鑿證據(jù)表明房地產(chǎn)用途發(fā)生改變，滿足下列條件之一的，應當將投資性房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換為其他資產(chǎn)或者將其他資產(chǎn)轉(zhuǎn)換為投資性房地產(chǎn)：①投資性房地產(chǎn)開始自用；②作為存貨的房地產(chǎn)，改為出租；③自用土地使用權(quán)停止自用，用于賺取租金或資本增值；④自用建筑物停止自用，改為出租。

　　投資性房地產(chǎn)開始自用，其轉(zhuǎn)換日為房地產(chǎn)達到自用狀態(tài)，企業(yè)開始將房地產(chǎn)用于生產(chǎn)商品、提供勞務或者經(jīng)營管理的日期。作為存貨的房地產(chǎn)改為出租，或者自用建筑物、自用土地使用權(quán)停止自用改為出租，其轉(zhuǎn)換日為租賃期開始日。

　?。?）在成本模式下，房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換的會計處理應當足將房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換前的賬面價值作為轉(zhuǎn)換后的入賬價值。

　　采用公允價值模式計量的投資性房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換為自用房地產(chǎn)時，應當以其轉(zhuǎn)換當日的公允價值作為自用房地產(chǎn)的賬面價值，公允價值與原賬面價值的差額計入當期損益（公允價值變動損益）。

　　自用房地產(chǎn)或存貨轉(zhuǎn)換為采用公允價值模式計量的投資性房地產(chǎn)時，投資性房地產(chǎn)按照轉(zhuǎn)換當日的公允價值計量，轉(zhuǎn)換當日的公允價值小于原賬面價值的，其差額計入當期損益（公允價值變動損益），轉(zhuǎn)換當日的公允價值大于原賬面價值的，其差額作為資本公積（其他資本公積），計入所有者權(quán)益。處置該項投資性房地產(chǎn)時，原計入所有者權(quán)益的部分應當轉(zhuǎn)入處置當期損益（其他業(yè)務收入）。

　　（3）當投資性房地產(chǎn)被處置，或者永久退出使用且預計不能從其處置中取得經(jīng)濟利益時，應當終止確認該項投資性房地產(chǎn)。

　　企業(yè)出售、轉(zhuǎn)讓、報廢投資性房地產(chǎn)或者發(fā)生投資性房地產(chǎn)毀損時，應當將處置收入扣除其賬面價值和相關(guān)稅費后的金額計入當期損益，即將實際收到的處置收入計入其他業(yè)務收入，所處置投資性房地產(chǎn)的賬面價值計入其他業(yè)務成本。

　　14.非貨幣性資產(chǎn)交換

　　（1）非貨幣性資產(chǎn)交換是指交易雙方主要以存貨、固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)和長期股權(quán)投資等非貨幣性資產(chǎn)進行的交換。該交換不涉及或只涉及少量的貨幣性資產(chǎn)（即補價）。其中，貨幣性資產(chǎn)。是指企業(yè)持有的貨幣資金和將以固定或可確定的金額收取的資產(chǎn)，包括現(xiàn)金、銀行存款、應收賬款和應收票據(jù)以及準備持有至到期的債券投資等。非貨幣性資產(chǎn)是指貨幣性資產(chǎn)以外的資產(chǎn)。

　　認定涉及少量貨幣性資產(chǎn)的交換為非貨幣性資產(chǎn)交換，通常以補價占整個資產(chǎn)交換金額的比例低于25%作為參考。支付的貨幣性資產(chǎn)占換人資產(chǎn)公允價值（或占換出資產(chǎn)公允價值與支付的貨幣性資產(chǎn)之和）的比例低于25%（不含25%）的，視為非貨幣性資產(chǎn)交換；高于25%（含25%）的，則視為以貨幣性資產(chǎn)取得非貨幣性資產(chǎn)。

　　（2）非貨幣性資產(chǎn)交換同時滿足下列條件的，應當以公允價值和應支付的相關(guān)稅費作為換入資產(chǎn)的成本，公允價值與換出資產(chǎn)賬面價值的差額計入當期損益：①該項交換具有商業(yè)實質(zhì)；②換入資產(chǎn)或換出資產(chǎn)的公允價值能夠可靠地計量。換人資產(chǎn)和換出資產(chǎn)公允價值均能夠可靠計量的，應當以換出資產(chǎn)的公允價值作為確定換人資產(chǎn)成本的基礎，但有確鑿證據(jù)表明換人資產(chǎn)的公允價值更加可靠的除外。

　　滿足下列條件之一的非貨幣性資產(chǎn)交換具有商業(yè)實質(zhì)：一是換入資產(chǎn)的未來現(xiàn)金流量在風險、時間和金額方面與換出資產(chǎn)顯著不同。二是換人資產(chǎn)與換出資產(chǎn)的預計未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值不同，且其差額與換人資產(chǎn)和換出資產(chǎn)的公允價值相比是重大的。在確定非貨幣性資產(chǎn)交換是否具有商業(yè)實質(zhì)時，企業(yè)應當關(guān)注交易各方之間是否存在關(guān)聯(lián)方關(guān)系。關(guān)聯(lián)方關(guān)系的存在可能導致發(fā)生的非貨幣性資產(chǎn)交換不具有商業(yè)實質(zhì)。

　　（3）企業(yè)在按照公允價值和應支付的相關(guān)稅費作為換入資產(chǎn)成本的情況下，公允價值與換出資產(chǎn)賬面價值之間的差額計入當期損益。發(fā)生補價的，應當分別下列情況處理：①支付補價的，應當以換出資產(chǎn)的公允價值加上支付的補價（或換入資產(chǎn)的公允價值）和應支付的相關(guān)稅費，作為換人資產(chǎn)的成本。②收到補價的，應當以換出資產(chǎn)的公允價值減去補價（或換人資產(chǎn)的公允價值）加上應支付的相關(guān)稅費，作為換入資產(chǎn)的成本。

　　換出資產(chǎn)公允價值與其賬面價值的差額應當分別不同情況處理：①換出資產(chǎn)為存貨的，應當作為銷售處理，按其公允價值確認收入，同時結(jié)轉(zhuǎn)相應的成本。②換出資產(chǎn)為固定資產(chǎn)、

　　無形資產(chǎn)的，換出資產(chǎn)公允價值與其賬面價值的差額，計入營業(yè)外收入或營業(yè)外支出。③換出資產(chǎn)為長期股樅投資的，換出資產(chǎn)公允價值與其賬面價值的差額計入投資損益。

　　企業(yè)在按照換出資產(chǎn)的賬面價值和應支付的相關(guān)稅費作為換人資產(chǎn)成本的情況下，應當以換出資產(chǎn)的賬面價值和應支付的相關(guān)稅費作為換人資產(chǎn)的成本，不確認損益。發(fā)生補價的，應當分別下列情況處理：①支付補價的，應當以換出資產(chǎn)的賬面價值，加上支付的補價和應支付的相關(guān)稅費，作為換入資產(chǎn)的成本，不確認損益。②收到補價的，應當以換出資產(chǎn)的賬面價值，減去收到的補價并加上應支付的相關(guān)稅費，作為換人資產(chǎn)的成本，不確認損益。

　?。?）非貨幣性資產(chǎn)交換同時換人多項資產(chǎn)的，在確定各項換人資產(chǎn)的成本時，應當分別下列情況處理：①非貨幣性資產(chǎn)交換具有商業(yè)實質(zhì)，且換入資產(chǎn)的公允價值能夠可靠計量的，應當按照換人各項資產(chǎn)的公允價值占換入資產(chǎn)公允價值總額的比例，對換入資產(chǎn)的成本總額進行分配，確定各項換人資產(chǎn)的成本。②非貨幣性資產(chǎn)交換不具有商業(yè)實質(zhì)，或者雖具有商業(yè)實質(zhì)但換入資產(chǎn)的公允價值不能可靠計量的，應當按照換入各項資產(chǎn)的原賬面價值占換入資產(chǎn)原賬面價值總額的比例，對換人資產(chǎn)的成本總額進行分配，確定各項換入資產(chǎn)的成本。

　　六、資產(chǎn)減值

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　　通過對資產(chǎn)減值的考核，測試考生對資產(chǎn)減值基本原理與方法的掌握和運用情況，考核考生運用資產(chǎn)減值的認定、資產(chǎn)可收回金額的計量、資產(chǎn)減值損失的確定等處理原則解決實際問題的能力。

　　（二）基本要求

　　1.掌握以下內(nèi)容

　?。?）資產(chǎn)減值的認定；

　?。?）單項資產(chǎn)減值可收回金額的計量；

　?。?）單項資產(chǎn)減值損失的確定及減值會計處理；

　　（4）資產(chǎn)組的認定及其減值的會計處理；

　?。?）商譽減值的處理。

　　2.熟悉以下內(nèi)容

　?。?）資產(chǎn)公允價值減去處置費用后的凈額的確定；

　?。?）預計未來現(xiàn)金流量及其現(xiàn)值的確定；

　?。?）總部資產(chǎn)減值的會計處理。

　　3.了解以下內(nèi)容

　?。?）資產(chǎn)減值的概念；

　?。?）可收回金額的概念。

　?。ㄈ┮c說明

　　1.資產(chǎn)減值的定義

　　資產(chǎn)減值，是指資產(chǎn)的可收回金額低于其賬面價值。

　　2.資產(chǎn)減值的認定

　?。?）企業(yè)應當在資產(chǎn)負債表日判斷資產(chǎn)是否存在可能發(fā)生減值的跡象，有確鑿證據(jù)表明資產(chǎn)存在減值跡象的，應當進行減值鍘試。因企業(yè)合并所形成的商譽和使用壽命不確定的無形資產(chǎn)，無論是否存在減值跡象，至少每年都應當進行減值測試。

　?。?）存在下列跡象的，表明資產(chǎn)可能發(fā)生了減值：①資產(chǎn)的市價當期大幅度下跌，其跌幅明顯高于因時間的推移或者正常使用而預計的下跌。②企業(yè)經(jīng)營所處的經(jīng)濟、技術(shù)或者法律等環(huán)境以及資產(chǎn)所處的市場在當期或者將在近期發(fā)生重大變化，從而對企業(yè)產(chǎn)生不利影響。③市場利率或者其他市場投資報酬率在當期已經(jīng)提高，從而影響企業(yè)計算資產(chǎn)預計未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值的折現(xiàn)率，導致資產(chǎn)可收回金額大幅度降低。④有證據(jù)表明資產(chǎn)已經(jīng)陳舊過時或者其實體己經(jīng)損壞。⑤資產(chǎn)已經(jīng)或者將被閑置、終止使用或者計劃提前處置。⑥企業(yè)內(nèi)部報告的證據(jù)表明資產(chǎn)的經(jīng)濟績效已經(jīng)低于或者將低于預期，如資產(chǎn)所創(chuàng)造的凈現(xiàn)金流量或者實現(xiàn)的營業(yè)利潤（或者虧損）遠遠低于（或者高于）預計金額等。⑦其他表明資產(chǎn)可能已經(jīng)發(fā)生減值的跡象。

　　3.資產(chǎn)可收回金額的計量

　?。?）資產(chǎn)存在減值跡象的，應當估計其可收回金額?？墒栈亟痤~應當根據(jù)資產(chǎn)的公允價值減去處置費用后的凈額與資產(chǎn)預計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值兩者之間較高者確定。處置費用包括與資產(chǎn)處置有關(guān)的法律費用、相關(guān)稅費、搬運費以及為使資產(chǎn)達到可銷售狀態(tài)所發(fā)生的直接費用等。

　?。?）資產(chǎn)的公允價值減去處置費用后的凈額與資產(chǎn)預計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值，只要有一項超過了資產(chǎn)的賬面價值，就表明資產(chǎn)沒有發(fā)生減值，不需再估計另一項金額。

　?。?）資產(chǎn)的公允價值減去處置費用后的凈額，應當根據(jù)公平交易中銷售協(xié)議價格減去可直接歸屬予該資產(chǎn)處置費用的金額確定。

　　不存在銷售協(xié)議但存在資產(chǎn)活躍市場的，應當按照該資產(chǎn)的市場價格減去處置費用后的金額確定。資產(chǎn)的市場價格通常應當根據(jù)資產(chǎn)的買方出價確定。

　　在不存在銷售執(zhí)議和資產(chǎn)活躍市場的情況下，應當以可獲取的最佳信息為基礎，估計資產(chǎn)的公允價值減去處置費用后的凈額，該凈額可以參考同行業(yè)類似資產(chǎn)的最近交易價格或者結(jié)果進行估計。

　?。?）資產(chǎn)預計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值，應當按照資產(chǎn)在持續(xù)使用過程中和最終處置時所產(chǎn)生的預計未來現(xiàn)金流量，選擇恰當?shù)恼郜F(xiàn)率對其進行折現(xiàn)后的金額加以確定。

　　預計資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值，應當綜合考慮資產(chǎn)的預計未來現(xiàn)金流量、使用壽命和折現(xiàn)率等因素。

　　預計資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量應當包括如下內(nèi)容：資產(chǎn)持續(xù)使用過程中預計產(chǎn)生的現(xiàn)金流入；為實現(xiàn)資產(chǎn)持續(xù)使用過程中產(chǎn)生的現(xiàn)金流人所必需的預計的現(xiàn)金流出，包括為使資產(chǎn)達到預定可使用狀態(tài)所發(fā)生的現(xiàn)金流出；資產(chǎn)使用壽命結(jié)束時，處置資產(chǎn)所收到或者支付的凈現(xiàn)金流量。

　　預計資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量應當考慮以下主要因素：預計資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量和折現(xiàn)率，應當在一致的基礎上考慮因一般通貨膨脹而導致物價上漲等因索的影響；預計資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量，應當分析以前期間現(xiàn)金流量預計數(shù)與實際數(shù)的差異情況，以評判預計當期現(xiàn)金流量所依據(jù)假設的合理性；預計資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量應當以資產(chǎn)的當前狀況為基礎，不應包括與將來可能會發(fā)生的、尚未作出承諾的重組事項有關(guān)或者與資產(chǎn)改良有關(guān)的預計未來現(xiàn)金流量。也不應當包括籌資活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流入或者流出以及與所得稅收付有關(guān)的現(xiàn)金流量；預計在建工程、開發(fā)過程中的無形資產(chǎn)等的未來現(xiàn)金流量，應當包括預期為使資產(chǎn)達到預定可使用或可銷售狀態(tài)而發(fā)生的全部現(xiàn)金硫出；資產(chǎn)的未來現(xiàn)金流量受內(nèi)部轉(zhuǎn)移價格影響的，應當采用在公平交易前提下企業(yè)管理層能夠達成的最佳價格估計數(shù)進行預計。

　　預計資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量時，企業(yè)管理層應當在合理和有依據(jù)的基礎上對資產(chǎn)剩余使用壽命內(nèi)整個經(jīng)濟狀況進行最佳估計；預計資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量，應以經(jīng)企業(yè)管理層批準的最近財務預算或者預測數(shù)據(jù)，以及該預算或者預測期之后年份穩(wěn)定的或者遞減的增長率為基礎。企業(yè)管理層如能證明遞增的增長率是合理的，可以以遞增的增長率為基礎；建立在預算或者預測基礎上的預計現(xiàn)金流量最多涵蓋5年，企業(yè)管理層如能證明更長的期間是合理的，可以涵蓋更長的期間。

　?。?）折現(xiàn)率是反映當前市場貨幣時間價值和資產(chǎn)特定風險的稅前利率。該折現(xiàn)率是企業(yè)在購置或者投資資產(chǎn)時所要求的必要報酬率。在預計資產(chǎn)的未來現(xiàn)金流量時已經(jīng)對資產(chǎn)特定風險的影響作了調(diào)整的，估計折現(xiàn)率不需要考慮這些特定風險。如果用于估計折現(xiàn)率的基礎是稅后的，應當將其調(diào)整為稅前的折現(xiàn)率。

　　折現(xiàn)率的確定應當以該資產(chǎn)的市場利率為依據(jù)。該資產(chǎn)的利率無法從市場獲得的，可以使用替代利率估計折現(xiàn)率。替代利率可以根據(jù)加權(quán)平均資金成本、增量借款利率或其他相關(guān)市場借款利率作適當調(diào)整后確定。調(diào)整時應當考慮與資產(chǎn)預計現(xiàn)金流量有關(guān)的特定風險以及其他有關(guān)政治風險、貨幣風險和價格風險等。估計資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值，通常應當使用單一的折現(xiàn)率。資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值對未來不同期間的風險差異或利率的期間結(jié)構(gòu)反應敏感的，應當在未來各不同期間采用不同的折現(xiàn)率。

　　預計資產(chǎn)的未來現(xiàn)金流量涉及外幣的，應當以該資產(chǎn)所產(chǎn)生的未來現(xiàn)金流量的結(jié)算貨幣為基礎，按照該貨幣適用的折現(xiàn)率計算資產(chǎn)的現(xiàn)值；然后將該外幣現(xiàn)值按照計算資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值當日的即期匯率進行折算。

　　4.資產(chǎn)減值損失的確定

　　可收回金額的計量結(jié)果表明，資產(chǎn)的可收回金額低于其賬面價值的，應當將資產(chǎn)的賬面價值減記至可收回金額，減記的金額確認為資產(chǎn)減值損失，計入當期損益，同時計提相應的資產(chǎn)減值準備。

　　資產(chǎn)減值損失一經(jīng)確認，在以后會計期間不得轉(zhuǎn)回。

　　5.資產(chǎn)組減值

　?。?）資產(chǎn)組是指企業(yè)可以認定的最小資產(chǎn)組合，其產(chǎn)生的現(xiàn)金流人應當基本上獨立于其他資產(chǎn)或者資產(chǎn)組產(chǎn)生的現(xiàn)金流人。資產(chǎn)組應當由創(chuàng)造現(xiàn)金流入相關(guān)的資產(chǎn)組成。

　?。?）資產(chǎn)組的認定，應當以資產(chǎn)組產(chǎn)生的主要現(xiàn)金流入是否獨立于其他資產(chǎn)或者資產(chǎn)組的現(xiàn)金流人為依據(jù)。同時，在認定資產(chǎn)組時，應當考慮企業(yè)管理層管理生產(chǎn)經(jīng)營活動的方式（如是按照生產(chǎn)線、業(yè)務種類還是按照地區(qū)或者區(qū)域等）和對資產(chǎn)的持續(xù)使用或者處置的決策方式等。

　?。?）資產(chǎn)組賬面價值的確定基礎應當與其可收回金額的確定方式相一致。資產(chǎn)組的賬面價值包括可直接歸屬于資產(chǎn)組與可以合理和一致地分攤至資產(chǎn)組的資產(chǎn)賬面價值，通常不應當包括已確認負債的賬面價值，但如不考慮該負債金額就無法確定資產(chǎn)組可收回金額的除外。

　?。?）有跡象表明一項資產(chǎn)可能發(fā)生減值的，企業(yè)應當以單項資產(chǎn)為基礎估計其可收回金額。企業(yè)難以對單項資產(chǎn)的可收回金額進行估計的，應當以該資產(chǎn)所屬的資產(chǎn)組為基礎確定資產(chǎn)組的可收回金額。

　　（5）資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合的可收回金額低于其賬面價值的（總部資產(chǎn)和商譽分攤至某資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合的，該資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合的賬面價值應當包括相關(guān)總部資產(chǎn)和商譽的分攤額），應當確認相應的減值損失。減值損失金額應當先抵減分攤至資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合中商譽的賬面價值，再根據(jù)資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合中除商譽之外的其他各項資產(chǎn)的賬面價值所占比重，按比例抵減其他各項資產(chǎn)的賬面價值。

　　以上資產(chǎn)賬面價值的抵減，應當作為各單項資產(chǎn)（包括商譽）的減值損失處理，計入當期損益。抵減后的各資產(chǎn)的賬面價值不得低于以下三者之中最高者：該資產(chǎn)的公允價值減去處

　　置費用后的凈額（如可確定的）、該資產(chǎn)預計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值（如可確定的）和零。因此而導致的未能分攤的減值損失金額，應當按照相關(guān)資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合中其他各項資產(chǎn)的賬面價值所占比重進行分攤。

　　6.總部資產(chǎn)減值

　　總部資產(chǎn)包括企業(yè)集團或其事業(yè)部的辦公樓、電子數(shù)據(jù)處理設備等資產(chǎn)。

　　有跡象表明某項總部資產(chǎn)可能發(fā)生減值的，企業(yè)應當計算確定該總部資產(chǎn)所歸屬的資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合的可收回金額，然后將其與相應的賬面價值相比較，據(jù)以判斷是否需要確認減值損失。

　　7.商譽減值

　?。?）企業(yè)合并所形成的商譽，至少應當在每年年度終了進行減值測試。商譽直當結(jié)合與其相關(guān)的資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合進行減值測試。

　?。?）企業(yè)進行資產(chǎn)減值測試，對于因企業(yè)合并形成的商譽的賬面價值，應當自購買日起按照合理的方法分攤至相關(guān)的資產(chǎn)組；難以分攤至相關(guān)的資產(chǎn)組的，應當將其分攤至相關(guān)的資產(chǎn)組組合。

　?。?）在對包含商譽的相關(guān)資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合進行減值測試時，如與商譽相關(guān)的資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合存在減值跡象的，應當先對不包含商譽的資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合進行減值測試，計算可收回金額，并與相關(guān)賬面價值相比較，確認相應的減值損失。再對包含商譽的資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合進行減值測試，比較這些相關(guān)資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合的賬面價值（包括所分攤的商譽的賬面價值部分）與其可收回金額，如相關(guān)資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合的可收回金額低于其賬面價值的，應當確認商譽的減值損失，按照資產(chǎn)減值準則第二十二條的規(guī)定處理。

　　七、負債

　?。ㄒ唬┛荚嚹康?/p>

　　通過本部分的考試，測試考生對負債、債務重組、借款費用和或有事項等概念的熟悉情況，考核考生對各種類型負債的會計處理、債務重組的會計處理、借款費用的會計處理的能力。

　　（二）基本要求

　　1.掌握以下內(nèi)容

　?。?）短期借款、應付票據(jù)、應付賬款、應交稅費的會計處理：

　?。?）長期借款、長期債券的會計處理；

　　（3）債務重組的會計處理；

　　（4）借款費用的概念及確認原則；

　　（5）借款費用開始資本化、暫停資本化和停止資本化的條件：

　?。?）借款費用資本化金額的計算方法；

　?。?）或有事項的確認和計量原則。'

　　2.熟悉以下內(nèi)容

　?。?）預收賬款、應付股利、應付職工薪酬、其他應付款的會計處理；

　　（2）可轉(zhuǎn)換公司債券、長期應付款的會計處理；

　?。?）債務重組的概念及其方式。

　　3.了解以下內(nèi)容

　?。?）專項應付款的會計處理；

　?。?）專門借款的概念；

　?。?）以現(xiàn)金結(jié)算的股份支付形成的應付職工薪酬。

　　（三）要點說明

　　1.流動負債

　?。?）企業(yè)的短期借款利息按月支付，或者利息是在借款到期歸還本金時一并支付，且數(shù)額不大，可以在實際支付或收到銀行的計息通知時，直接計入當期損益；如果短期借款的利息按期支付（如按季），或者利息是在借款到期歸還本金時一并支付，且數(shù)額較大，可以采用預提的辦法，按月預提計入當期損益。

　　（2）企業(yè)的帶息應付票據(jù)，通常應在期末時，對尚未支付的應付票據(jù)計提利息，計入當期財務費用；票據(jù)到期支付票款時，尚未計提的利息部分直接計入當期財務費用。

　　企業(yè)開出、承兌商業(yè)承兌匯票如不能按期支付，應在票據(jù)到期時，將應付票據(jù)賬面價值轉(zhuǎn)入應付賬款核算。如協(xié)商后簽發(fā)新票據(jù)清償原應付票據(jù)的，須從應付賬款轉(zhuǎn)入應付票據(jù)核算。銀行承兌匯票到期，如企業(yè)無力支付到期票款，承兌銀行除憑票向持票人無條件支付票款外，對出票人尚未支付的匯票金額轉(zhuǎn)作逾期貸款處理，并按一定的利率計收利息。

　　（3）應付賬款、預收賬款和其他應付款，一般應按應付金額或預收金額入賬。如因債權(quán)單位撤銷或其他原因而無法支付，或者將應付賬款劃轉(zhuǎn)給關(guān)聯(lián)方等其他企業(yè)，企業(yè)無法支付或無須支付的應付款項應計入營業(yè)外收入。

　　（4）應交稅費，包括企業(yè)依法交納的增值稅、消費稅、營業(yè)稅、所得稅、資源稅、土地增值稅、城市維護建設稅、房產(chǎn)稅、土地使用稅、車船使用稅、教育費附加等稅費，以及在上交國家之前由企業(yè)代扣代繳的個人所得稅等。

　?、倨髽I(yè)的增值稅，在"應交稅費"科目下設置"應交增值稅"、"未交增值稅"明細科目進行核算。"應交稅費——應交增值稅"明細賬內(nèi)，分別設置"進項稅額"、"已交稅金"、"減免稅款"、"銷項稅額"、"出口退稅"、"進項稅額轉(zhuǎn)出"等專欄。

　　小規(guī)模納稅企業(yè)只需設置"應交增值稅"明細科目，不需要設置上述專欄。

　　企業(yè)將貨物交付他人代銷；銷售代銷貨物；將自產(chǎn)或委托加工的貨物用于非應稅項目；將自產(chǎn)、委托加工或購買的貨物作為投資，提供給其他單位或個體經(jīng)營者；將自產(chǎn)、委托加工或購買的貨物分配給股東或投資者；將自產(chǎn)、委托加工的貨物用于集體福利或個人消費，將自產(chǎn)、委托加工或購買的貨物無償贈送他人等行為，應視同銷售貨物，要繳納增值稅。

　　小規(guī)模納稅企業(yè)購入貨物無論是否取得增值稅專用發(fā)票，其支付的增值稅額均不得從銷項稅額中抵扣，而計入購入貨物的成本。相應地，其他企業(yè)從小規(guī)模納稅企業(yè)購入貨物或接受勞務支付的增值稅額，如果不能取得增值稅專用發(fā)票，也不能作為進項稅額抵扣，面應計入購入貨物或應稅勞務的成本。

　?、谙M稅實行價內(nèi)征收，企業(yè)交納的消費稅計入"營業(yè)稅金及附加"科目，按規(guī)定應交的消費稅，在"應交稅費"科目下設置"應交消費稅"明細科目核算。需要交納消費稅的委托加工物資，于委托方提貨時，由受托方代收代交稅款。委托加工物資收回后，直接用于銷售的，應將代收代交的消費稅計入委托加工物資的成本；委托加工物資收回后用于連續(xù)生產(chǎn)的，按規(guī)定準予抵扣的，應按代收代交的消費稅，確認應交消費稅。

　?、蹱I業(yè)稅是對提供勞務、出售無形資產(chǎn)或者銷售不動產(chǎn)的單位和個人征收的稅種。企業(yè)按規(guī)定應交的營業(yè)稅，在"營業(yè)稅金及附加"和"應交稅費——應交營業(yè)稅"科目中核算。

　?。?）股份有限公司股東大會或類似機構(gòu)宣告發(fā)放的現(xiàn)金股利，在其實際支付之前通過應付股利核算；董事會或類似機構(gòu)擬分配的現(xiàn)金股利或利潤，不做賬務處理，但應在附注中披露。

　?。?）企業(yè)應付給職工薪酬是指企業(yè)為獲得職工提供的服務而給予各種形式的報酬以及其他相關(guān)支出，包括職工在職期間和離職后提供給職工的全部貨幣性薪酬和非貨幣性福利，主要包括：職工工資、獎金、津貼和補貼；職工福利費；醫(yī)療保險費、養(yǎng)老保險費、失業(yè)保險費、工傷保險費和生育保險費等社會保險費；住房公積金；工會經(jīng)費和職工教育經(jīng)費；非貨幣性福利；其他與獲得職工提供的服務相關(guān)的支出等，不論是否在當月支付，均通過"應付職工薪酬"科目核算。企業(yè)提供給職工配偶、子女或其他被贍養(yǎng)人的福利等，也屬于職工薪酬。企業(yè)在職工勞動合同到期之前解除與職工的勞動關(guān)系，或者為鼓勵職工自愿接受裁減而提出給予補償?shù)慕ㄗh，如果企業(yè)已經(jīng)制定正式的解除勞動關(guān)系計劃或提出自愿裁減建議并即將實施，且企業(yè)不能單方面撤回解除勞動關(guān)系計劃或裁減建議，應當確認因解除與職工的勞動關(guān)系給予補償而產(chǎn)生的預計負債，通過"應付職工薪酬"科目核算。

　　企業(yè)對職工的股份支付在本質(zhì)上也屬于職工薪酬。以現(xiàn)金進行結(jié)算的股份支付，按照企業(yè)承擔的以股份或其他權(quán)益工具為基礎計算確定的公允價值，通過"應付職工薪酬"科目核算。

　　外商投資企業(yè)按規(guī)定從稅后利潤中提取的職工獎勵及福利基金，用于支付職工的非經(jīng)常性獎金（如特別貢獻獎、年終獎等）和職工集體福利的，也通過"應付職工薪酬"科目核算。

　　2.長期負債

　　（1）長期借款應按公允價值進行初始計量；采用實際利率法，按攤余成本進行后續(xù)計量；其所發(fā)生的利息支出、匯兌損失等借款費用，應視屬于籌建期間還是經(jīng)營期間，分別通過管理費用或財務費用核算。長期借款的借款費用，應按借款費用準則規(guī)定予以資本化或費用化。

　?。?）應付債券。應當按照公允價值（即實際的發(fā)行價格總額）進行初始計量。債券發(fā)行價格總額與債券面值總額的差額，作為債券溢價或折價，在債券的存續(xù)期間內(nèi)按實際利率法于計提利息時進行攤銷，并按借款費用準則處理。企業(yè)應當采用實際利率法，按攤余成本對應付債券進行后續(xù)計量。

　　企業(yè)發(fā)行的可轉(zhuǎn)換公司債券，應當在初始確認時將其包含的負債成分和權(quán)益成分進行分拆，將負債成分確認為應付債券，將權(quán)益成分確認為資本公積（其他資本公積）。在進行分拆時，應當先對負債成分的未來現(xiàn)金流量進行折現(xiàn)確定負債成分的初始確認金額，再按發(fā)行價格總額扣除負債成分初始確認金額后的金額確定權(quán)益成分的初始確認金額。發(fā)行可轉(zhuǎn)換公司債券發(fā)生的交易費用，應當在負債成分和權(quán)益成分之問按照各自的相對公允價值進行分攤。

　　對于可轉(zhuǎn)換公司債券的負債成分，在轉(zhuǎn)換為股份前，其會計處理與一般公司債券相同，即按照實際利率和攤余成本確認利息費用，按照面值和票面利率確認應付利息，差額作為利息調(diào)整?？赊D(zhuǎn)換公司債券持有者在債券存續(xù)期間內(nèi)行使轉(zhuǎn)換權(quán)利，將可轉(zhuǎn)換公司債券轉(zhuǎn)換為股份時，對于債券面額不足轉(zhuǎn)換股股份的部分，企業(yè)應當以現(xiàn)金償還。

　　企業(yè)發(fā)行附有贖回選擇權(quán)的可轉(zhuǎn)換公司債券，其在贖回日可能支付的利息補償金，即債券約定贖回期屆滿日應當支付的利息減去應付債券票面利息的差額，應當在債券發(fā)行日至債券約定贖回屆滿日期間計提應付利息，計提的應付利息，按借款費用準則處理。

　　（3）長期應付款是指企業(yè)除長期借款和應付債券以外的其他各種長期應付款項，包括應付融資租入固定資產(chǎn)的租賃費、以分期付款方式購入固定資產(chǎn)發(fā)生的應付款項、采用補償貿(mào)易方式引進國外設備發(fā)生的應付款項等。企業(yè)應當采用實際利率法，按攤余成本對長期應付款進行后續(xù)計量。

　?。?）專項應付款是指企業(yè)取得政府作為企業(yè)所有者投入的具有專項或特定用途的款項，如專項用于技術(shù)改造、技術(shù)研究等，以及從其他來源取得的款項。企業(yè)收到或應收的資本性撥款作為專項應付款處理，待撥款項目完成后，屬于未形成長期資產(chǎn)的部分，予以核銷；屬于形成長期資產(chǎn)項目的部分轉(zhuǎn)入資本公積。

　　3.債務重組

　　（1）債務重組是指在債務人發(fā)生財務困難的情況下，債權(quán)人按照其與債務人達成的協(xié)議或者法院的裁定做出讓步的事項。債務重組僅指持續(xù)經(jīng)營情況下的債務重組。

　　債務重組的方式包括：以資產(chǎn)清償債務；將債務轉(zhuǎn)為資本；修改其他債務條件，如減少債務本金、減少債務利息等；混合重組，即以上三種方式的組合。

　?。?）以現(xiàn)金清償債務的，債務人應當將重組債務的賬面價值與實際支付現(xiàn)金之間的差額，計入當期損益；債權(quán)人應當將重組債權(quán)賬面余額與收到的現(xiàn)金之間的差額，計入當期損益，債權(quán)人已對重組債權(quán)計提減值準備的，應當先將該差額沖減減值準備，減值準備不足以沖減的部分，計入當期損益。

　?。?）以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務的，債務人應當將重組債務的賬面價值與轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)公允價值之間的差額，計入當期損益，轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價值與其賬面價值之問的差額，計入當期損益；債權(quán)人應當對受讓非現(xiàn)金資產(chǎn)按其公允價值入賬，重組債權(quán)的賬面余額與受讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價值之同的差額，計入當期損益。

　?。?）債務人以債務轉(zhuǎn)為本企業(yè)資本，債務人應當將債權(quán)人放棄債權(quán)而享有股份的面值總額確認為股本（或者實收資本），股份的公允價值總額與股本（或?qū)嵤召Y本）之間的差額確認為資本公積，重組債務的賬面價值與股份的公允價值總額之間的差額，計入當期損益；債權(quán)人應當將享有股份的公允價值確認為對債務人的投資，重組債權(quán)的賬面余額與股份的公允價值之間的差額，計入當期損益，債權(quán)人已對重組債權(quán)計提減值準備的，應當先將該差額沖減減值準備，減值準備不足以沖減的部分，計入當期損益。

　?。?）修改其他債務條件后，債務人應當將修改其他債務條件后債務的公允價值作為重組后債務的入賬價值。重組債務的賬面價值與重組后債務的入賬價值之間的差額，計入當期損益。修改后的債務條款如涉及或有應付金額，且該或有應付金額符合或有事項準則中有關(guān)預計負債確認條件的，債務人應當將該或有應付金額確認為預計負債。重組債務的賬面價值與重組后債務的入賬價值和預計負債金額之和的差額，計入當期損益?；蛴袘督痤~，是指需要根據(jù)未來某種事項出現(xiàn)而發(fā)生的應付金額，而且該未來事項的出現(xiàn)具有不確定性。

　　修改其他債務條件的，債權(quán)人應當將修改其他債務條件后的債權(quán)的公允價值作為重組后債權(quán)的賬面價值，重組債權(quán)的賬面余額與重組后債權(quán)的賬面價值之間的差額，計入當期損益，債權(quán)人已對重組債權(quán)計提減值準備的，應當先將該差額沖減減值準備，減值準備不足以沖減的部分，計入當期損益。修改后的債務條款中涉及或有應收金額的，債權(quán)人不應當確認或有應收金額。不得將其計入重組后債權(quán)的賬面價值?；蛴袘战痤~是指需要根據(jù)未來某種事項出現(xiàn)而發(fā)生的應收金額，而且該未來事項的出現(xiàn)具有不確定性。

　?。?）債務重組以現(xiàn)金清償債務、非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務、債務轉(zhuǎn)為資本、修改其他債務條件等方式的組合進行的，債務人應當依次以支付的現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)公允價值、債權(quán)人享有股份的公允價值沖減重組債務的賬面價值，再按照修改其他債務條件的規(guī)定處理；債權(quán)人應當依次以收到的現(xiàn)金、接受的非現(xiàn)金資產(chǎn)公允價值、債權(quán)人享有股份的公允價值沖減重組債權(quán)的賬面余額，再按照修改其他債務條件的規(guī)定處理。

　　4.借款費用

　?。?）借款費用是指企業(yè)因借款而發(fā)生的利息及其他相關(guān)成本。借款費用包括借款利息、折價或者溢價的攤銷、輔助費用以及因外幣借款而發(fā)生的匯兌差額等。

　?。?）企業(yè)發(fā)生的借款費用，可直接歸屬于符合資本化條件的資產(chǎn)的購建或者生產(chǎn)的，應當予以資本化，計入相關(guān)資產(chǎn)成本，但是，在資本化期間內(nèi)，每一會計期間的利息資本化金額，不應當超過當期相關(guān)借款實際發(fā)生的利息金額；其他借款費用，應區(qū)別情況進行核算：如果該借款費用屬于在籌建期間發(fā)生的，應根據(jù)其發(fā)生額計入管理費用；如果該借款費用屬于在生產(chǎn)經(jīng)營期間發(fā)生的，應根據(jù)其發(fā)生額確認為財務費用。符合資本化條件的資產(chǎn)，是指需要經(jīng)過相當長時間的購建或者生產(chǎn)活動才能達到預定可使用或者可銷售狀態(tài)的固定資產(chǎn)、投資性房地產(chǎn)和存貨等資產(chǎn)。

　?、僭谫Y本化期間內(nèi)，為購建或者生產(chǎn)符合資本化條件的資產(chǎn)而借人專門借款的，應當以專門借款當期實際發(fā)生的利息費用減去將尚未動用的借款資金存入銀行取得的利息收入或進行暫時性投資取得的投資收益后的金額確定。專門借款是指為購建或者生產(chǎn)符合資本化條件的資產(chǎn)而專門借入的款項。這種款項應具有標明該用途的借款合同。

　?、谠谫Y本化期間內(nèi)，為購建或者生產(chǎn)符合資本化條件的資產(chǎn)而占用了～般借款的，企業(yè)應當根據(jù)累計資產(chǎn)支出超過專門借款部分的資產(chǎn)支出加權(quán)平均數(shù)乘以所占用一般借款的資本化率，計算確定一般借款應予資本化的利息金額。資本化率應當根據(jù)一般借款加權(quán)平均利率計算確定。

　　資本化期間是指從借款費用開始資本化時點到停止資本化時點的期間，但借款費用暫停資本化的期間不包括在內(nèi)。

　　（3）借款存在折價或者溢價的，應當按照實際利率法確定每一會計期間應攤銷的折價或者溢價金額，調(diào)整每期利息金額。在資本化期間內(nèi)，外幣專門借款本金及利息的匯兌差額，應當予以資本化，計入符合資本化條件的資產(chǎn)的成本。其他的借款利息、折價或溢價的攤銷和匯兌差額。應于發(fā)生當期確認為費用。

　?。?）借款費用同時滿足下列條件的，才能開始資本化：資產(chǎn)支出已經(jīng)發(fā)生，資產(chǎn)支出包括為購建或者生產(chǎn)符合資本化條件的資產(chǎn)而以支付現(xiàn)金、轉(zhuǎn)移非現(xiàn)金資產(chǎn)或者承擔帶息債務形式發(fā)生的支出；借款費用已經(jīng)發(fā)生；為使資產(chǎn)達到預定可使用或者可銷售狀態(tài)所必要的購建或者生產(chǎn)活動已經(jīng)開始。

　?。?）為購建或者生產(chǎn)符合資本化條件的資產(chǎn)而占用了一般借款的，企業(yè)每期利息資本化金額，應以至當期末止累計資產(chǎn)支出超過專門借款部分的資產(chǎn)支出（以下簡稱資產(chǎn)支出）加權(quán)平均數(shù)乘以所占用一般借款的資本化率計算確定，其計算公式為：

　　每一會計期間占用的一般借款利息的資本化金額=至當期期末止資產(chǎn)支出加權(quán)平均數(shù)×所占用一般借款的資本化率

　　每期允許企業(yè)資本化的占用的一般借款利息和折價或者溢價的攤銷金額應以當期實際發(fā)生的利息和折價或者溢價的攤銷額為限。

　　其中：

　　資產(chǎn)支出加權(quán)平均數(shù)=∑每筆資產(chǎn)支出金額×每筆資產(chǎn)支出實際占用天數(shù)÷會計期同涵蓋的天數(shù)）

　　如果為購建或者生產(chǎn)符合資本化條件的資產(chǎn)只占用了一筆一般借款，則資本化率即為該項一般借款的利率；如果為購建或者生產(chǎn)符合資本化條件的資產(chǎn)而占用了一筆以上的一般借款，則資本化率為這些一般借款的加權(quán)平均利率。

　　一般借款加權(quán)平均利率=所占用的一般借款當期實際發(fā)生的利息之和÷所占用的一般借款本僉加權(quán)平均數(shù)

　　其中：

　　所占用的一般借款本金加權(quán)平均數(shù)=∑（所占用的每筆一般借款本金×每筆一般借款在當期占用的天數(shù)÷會計期間涵蓋的天數(shù)）

　　（6）因安排專門借款發(fā)生的輔助費用，在所購建或者生產(chǎn)的符合資本化條件的資產(chǎn)達到預定可使用或者可銷售狀態(tài)之前發(fā)生的，應當在發(fā)生時根據(jù)其發(fā)生額予以資本化，計入符合資本化條件的資產(chǎn)的成本；在所購建或者生產(chǎn)的符合資本化條件的資產(chǎn)達到預定可使用或者可銷售狀態(tài)之后發(fā)生的，應當在發(fā)生時根據(jù)其發(fā)生額確認為費用，計入當期損益。

　　一般借款發(fā)生的輔助費用，應當在發(fā)生時根據(jù)其發(fā)生額確認為費用，計入當期損益。

　?。?）在資本化期間內(nèi)，外幣專門借款本金及利息的匯兌差額，應當予以資本化，計入符合資本化條件的資產(chǎn)的成本。

　?。?）符合資本化條件的資產(chǎn)在購建或者生產(chǎn)過程中發(fā)生非正常中斷、且中斷時間連續(xù)超過3個月的，應當暫停借款費用的資本化。在中斷期間發(fā)生的借款費用應當確認為費用，計入當期損益，直至資產(chǎn)的購建或者生產(chǎn)活動重新開始。如果中斷是所購建或者生產(chǎn)的符合資本化條件的資產(chǎn)達到預定可使用或者可銷售狀態(tài)必要的程序，借款費用的資本化應當繼續(xù)進行。

　?。?）當購建或者生產(chǎn)符合資本化條件的資產(chǎn)達到預定可使用或者可銷售狀態(tài)時，借款費用應當停止資本化。在符合資本化條件的資產(chǎn)達到預定可使用或者可銷售狀態(tài)之后所發(fā)生的借款費用，應當在發(fā)生時根據(jù)其發(fā)生額確認為費用，計入當期損益。

　　購建或者生產(chǎn)符合資本化條件的資產(chǎn)達到預定可使用或者可銷售狀態(tài)，可從下列幾個方面進行判斷：①符合資本化條件的資產(chǎn)的實體建造（包括安裝）或者生產(chǎn)工作已經(jīng)全部完成或者實質(zhì)上已經(jīng)完成。②所購建或者生產(chǎn)的符合資本化條件的資產(chǎn)與設計要求、合同規(guī)定或者生產(chǎn)要求相符或者基本相符，即使有極個別與設計、合同或者生產(chǎn)要求不相符的地方，也不影響其正常使用或者銷售。③繼續(xù)發(fā)生在所購建或生產(chǎn)的符合資本化條件的資產(chǎn)上的支出金額很少或者幾乎不再發(fā)生。

　　購建或者生產(chǎn)符合資本化條件的資產(chǎn)需要試生產(chǎn)或者試運行的，在試生產(chǎn)結(jié)果表明資產(chǎn)能夠正常生產(chǎn)出合格產(chǎn)品、或者試運行結(jié)果表明資產(chǎn)能夠正常運轉(zhuǎn)或者營業(yè)時，應當認為該資產(chǎn)已經(jīng)達到預定可使用或者可銷售狀態(tài)。

　　在所購建或者生產(chǎn)的符合資本化條件的資產(chǎn)的各部分分別完工的情況下，企業(yè)應區(qū)別以下情況界定借款費用停止資本化的時點：①所購建或生產(chǎn)的符合資本化條件的資產(chǎn)的各部分分別完工，且每部分在其他部分繼續(xù)建造過程中可供使用或者可對外銷售，且為使該部分資產(chǎn)達到預定可使用或可銷售狀態(tài)所必要的購建或者生產(chǎn)活動實質(zhì)上已經(jīng)完成的，應當停止與該部分資產(chǎn)相關(guān)的借款費用的資本化。②所購建或者生產(chǎn)的資產(chǎn)的各部分分別完工，但必須等到整體完工后才可使用或者可對外銷售的，應當在該資產(chǎn)整體完工時停止借款費用的資本化。

　　5.或有事項

　　（1）或有事項是指過去的交易或事項形成的，其結(jié)果須由某些未來事項的發(fā)生或不發(fā)生才能決定的不確定事項。常見的或有事項有：商業(yè)票據(jù)背書轉(zhuǎn)讓或貼現(xiàn)、未決訴訟、未決仲裁、債務擔保、產(chǎn)品質(zhì)量保證等。

　　或有事項的主要特征：①或有事項是過去的交易或事項形成的一種狀況；②或有事項具有不確定性；③或有事項的結(jié)果只能由未來事項的發(fā)生或不發(fā)生加以決定；④影響或有事項結(jié)果的不確定性因素不能由企業(yè)控制。

　　（2）或有事項的結(jié)果通常有兩種：一種是導致經(jīng)濟利益流人企業(yè)；另一種是導致經(jīng)濟利益流出企業(yè)。但是，企業(yè)不應當確認或有負債和或有資產(chǎn)。

　?、倩蛴胸搨侵高^去的交易或事項形成的潛在義務，其存在須通過未來不確定事項的發(fā)生或不發(fā)生予以證實；或過去的交易或事項形成的現(xiàn)時義務，履行該義務不是很可能導致經(jīng)濟利益流出企業(yè)或該義務的金額不能可靠計量。

　?、诨蛴匈Y產(chǎn)是指過去的交易或事項形成的潛在資產(chǎn)，其存在須通過未來不確定事項的發(fā)生或不發(fā)生予以證實。

　?。?）如果與或有事項相關(guān)的義務同時滿足以下條件，企業(yè)應將其確認為預計負債：①該義務是企業(yè)承擔的現(xiàn)時義務；②履行該義務很可能導致經(jīng)濟利益流出企業(yè)；③該義務的金額能夠可靠地計量。

　　待執(zhí)行合同變成虧損合同的，該虧損合同產(chǎn)生的義務滿足預計負債的確認條件的，應當確認為預計負債。待執(zhí)行合同，是指合同各方尚未履行任何合同義務，或部分地履行了同等義務的合同。虧損合同，是指履行合同義務不可避免會發(fā)生的成本超過預期經(jīng)濟利益的合同。

　　企業(yè)承擔的重組義務滿足預計負債的確認條件的，應當確認預計負債。同時存在下列情況時，表明企業(yè)承擔了重組義務：①有詳細、正式的重組計劃，包括重組涉及的業(yè)務、主要地點、需要補償?shù)穆毠と藬?shù)及其崗位性質(zhì)、預計重組支出、計劃實施時間等；②該重組計劃已對外公告。重組，是指企業(yè)制定和控制的，將顯著改變企業(yè)組織形式、經(jīng)營范圍或經(jīng)營方式的計劃實施行為。

　　企業(yè)不應當就未來經(jīng)營虧損確認預計負債。

　?。?）預計負債應當按照履行相關(guān)現(xiàn)時義務所需支出的最佳估計數(shù)進行初始計量。

　　如果所需支出存在一個連續(xù)范圍，且該范圍內(nèi)各種結(jié)果發(fā)生的可能性相同的，最佳估計數(shù)應當按照該范圍內(nèi)的中間值確定。在其他情況下，最佳估計數(shù)應當分別下列情況確定：①或有事項涉及單個項目的，最佳估計數(shù)按最可能發(fā)生金額確定。②或有事項涉及多個項目的，最佳估計數(shù)按照各種可能結(jié)果及相關(guān)概率計算確定。企業(yè)在確定最佳估計數(shù)時，應當綜合考慮與或有事項有關(guān)的風險、不確定性和貨幣時間價值等因素。貨幣時間價值影響重大的，應當通過對相關(guān)未來現(xiàn)金流出進行折現(xiàn)后確定最佳估計數(shù)。企業(yè)應當在資產(chǎn)負債表日對預計負債的賬面價值進行復核。有確鑿證據(jù)表明該賬面價值不能真實反映當前最佳估計數(shù)的，應當按照當前最佳估計數(shù)對該賬面價值進行調(diào)整。如果企業(yè)清償預計負債所需支出全部或部分預期由第三方補償?shù)?，補償金額只有在基本確定能夠收到時才能作為資產(chǎn)單獨確認。確認的補償金額不應當超過預計負債的賬面價值。

　　對于重組所產(chǎn)生的預計負債，企業(yè)應當按照與重組有關(guān)的直接支出確定預計負債金額。但是，直接支出不包括留用職工崗前培訓、市場推廣、新系統(tǒng)和營銷網(wǎng)絡投入等支出。

　　八、所有者權(quán)益

　?。ㄒ唬┛荚嚹康?/p>

　　通過對所有者權(quán)益的考核，測試考生對所有者權(quán)益的構(gòu)成和各組成部分會計處理的掌握和運用情況，考核考生運用所有者權(quán)益的基本原則解決實際問題的能力。

　　（二）基本要求

　　1.掌握以下內(nèi)容

　?。?）實收資本（或者股本） 的會計處理

　?。?）資本公積的會計處理；

　　（3）留存收益的會計處理。

　　2.熟悉以下內(nèi)容

　?。?）所有者權(quán)益的內(nèi)容；

　?。?）資本公積與實收資本、凈利潤和盈余公積的區(qū)別。

　　3.了解以下內(nèi)容

　?。?）留存收益的組成；

　?。?）留存收益的用途。

　　（三）要點說明

　　1.所有者權(quán)益的概念

　　所有者權(quán)益，是指企業(yè)資產(chǎn)扣除負債后由所有者享有的剩余權(quán)益。公司的所有者權(quán)益又稱為股東權(quán)益。所有者權(quán)益在性質(zhì)上體現(xiàn)為所有者對企業(yè)資產(chǎn)的剩余權(quán)益，在數(shù)量上也就體現(xiàn)為資產(chǎn)減去負債后的金額。

　　所有者權(quán)益的來源包括所有者投入的資本、直接計入所有者權(quán)益的利得和損失、留存收益。一般而言，實收資本和資本公積是由所有者直接投入的，如所有者的投入資本、資本溢價等；留存收益包括盈余公積和未分配利潤。

　　2.實收資本或股本

　?。?）企業(yè)收到投資者以現(xiàn)金投入的資本時，應以實際收到或存入企業(yè)開戶銀行的金額作為實收資本入賬。實際收到或者存人企業(yè)開戶銀行的余額超過投資者在企業(yè)注冊資本中所占份額的部分，應計入資本公積。

　?。?）企業(yè)收到投資者以非現(xiàn)金資產(chǎn)投入的資本時，應按投資各方確認的價值作為資產(chǎn)入賬。按其在注冊資本或股本中所占份額，計入實收資本或股本，對于投資各方確認的資產(chǎn)價值超過其往注冊資本中所占份額的部分，應計入資本公積。

　?。?）企業(yè)接受外幣資本投資，無論是否存在合同約定匯率，收到的資本及相應的資產(chǎn)均應采用交易日即期匯率折算，不得采用合同約定匯率或即期匯率的近似匯率折算。

　?。?）股份有限公司發(fā)行股票收到現(xiàn)金等資產(chǎn)時，按股票而值和核定的股份總額的乘積計算的金額確認股本；按實際收到的金額與該股本之間的差額確認資本公積。

　　境外上市公司，以及在境內(nèi)發(fā)行外資股的公司，按確定的人民幣股票面值與核定的股份總額的乘積計算的金額，確認股本；按實際收到的股款（按收到股款當日的即期匯率折算的人民幣）與該股本之間的差額，確認資本公積。

　　3.資本公積

　　資本公積主要包括資本溢價或股本溢價、其他資本公積等。除投資者投入的資本超出其在所有者權(quán)益中的份額的部分作為資本溢價或股本溢價外，其他涉及資本公積的均計入其他資本公積。

　　4.留存收益是指企業(yè)從歷年實現(xiàn)的利潤中提取或形成的留存于企業(yè)的內(nèi)部積累

　　一般企業(yè)和股份有限公司的盈余公積包括法定盈余公積和任意盈余公積。盈余公積可以用于彌補虧損、轉(zhuǎn)增資本（或股本）。

　　未分配利潤是企業(yè)實現(xiàn)的凈利潤經(jīng)過彌補虧損、提取盈余公積和向投資者分配利潤后留存在企業(yè)的、歷年結(jié)存的利潤，通常留待以后年度向投資者進行分配。

　　九、收入、費用和利潤

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　　通過對收入、費用和利潤的考核，測試考生對收入、費用和利潤的確認原則和計最標準的掌握和運用情況，考核考生運用收入、費用和利潤的基本原理解決實際問題的能力。

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　　1.掌握以下內(nèi)容

　　（1）銷售商品收入的確認及其會計處理；

　?。?）提供勞務收入的確認及其會計處理；

　?。?）讓渡資產(chǎn)使用權(quán)收入的確認及其會計處理；

　　（4）建造合同收人和費用的確以及其會計處理。

　　2.了解以下內(nèi)容

　?。?）收入、費用的概念及其分類；

　?。?）所得稅費用的會計處理。

　　（三）要點說明

　　1.收入的概念及分類

　　收入是指企業(yè)在日?；顒又行纬傻?、會導致所有者權(quán)益增加的、與所有者投入資本無關(guān)的經(jīng)濟利益的總流入。

　　按性質(zhì)分類，收入可以分為銷售商品收人、提供勞務收入和讓渡資產(chǎn)使用權(quán)收入；按企業(yè)經(jīng)營業(yè)務主次分類，收入可以分為主營業(yè)務收入和其他業(yè)務收入。

　　2.銷售商品收入的確認與計量

　?。?）銷售商品收入的確認，必須同時符合以下5個條件：

　?、倨髽I(yè)已將商品所有權(quán)上的主要風險和報酬轉(zhuǎn)移給購貨方；②企業(yè)既沒有保留通常與所有權(quán)相聯(lián)系的繼續(xù)管理權(quán)，也沒有對已售出的商品實施有效控制；③收入的金額能夠可靠地計量；④相關(guān)的經(jīng)濟利益很可能流入企業(yè)；⑤相關(guān)的已發(fā)生或?qū)l(fā)生的成本能夠可靠地計量。

　?。?）銷售商品收入的計量。企業(yè)應當按照從購貨方已收或應收的合同或協(xié)議價款確定銷售商品收入金額，但已收或應收的合同或協(xié)議價款不公允的除外。合同或協(xié)議價款的收取采用遞延方式，實質(zhì)上具有融資性質(zhì)的，應當按照應收的合同或協(xié)議價款的公允價值確定銷售商品收入金額。應收的合同或協(xié)議價款與其公允價值之間的差額，應當在合同或協(xié)議期間內(nèi)采用實際利率法進行攤銷，計入當期損益。在對銷售商品收人進行計量時，應注意區(qū)別現(xiàn)金折扣、商業(yè)折扣和銷售折讓。

　　3.提供勞務收入的確認和計量

　?。?）企業(yè)在資產(chǎn)負債表日提供勞務交易的結(jié)果能夠可靠估計的，應當采用完工百分比法確認提供勞務收入。完工百分比法，是指按照提供勞務交易的完工進度確認收入與費用的方法。

　　（2）提供勞務交易的結(jié)果能夠可靠估計，是指同時滿足下列條件：①收入的金額能夠可靠地計量；②相關(guān)的經(jīng)濟利益很可能流入企業(yè)；③交易的完工進度能夠可靠地確定；④交易中已發(fā)生和將發(fā)生的成本能夠可靠地計量。

　　企業(yè)應當按照從接受勞務方已收或應收的合同或協(xié)議價款確定提供勞務收入總額，但已收或應收的合同或協(xié)議價款不公允的除外。企業(yè)應當在資產(chǎn)負債表日按照提供勞務收入總額乘以完工進度扣除以前會計期間累計已確認提供勞務收入后的金額，確認當期提供勞務收入；同時，按照提供勞務估計總成本乘以完工進度扣除以前會計期間累計已確認勞務成本后的金額，結(jié)轉(zhuǎn)當期勞務成本。

　　在采用完工百分比法確認收入時，收入和相關(guān)成本應按以下公式計算：

　　本期確認的收入=收入總額×完工進度-以前期間累計已確認收入

　　本期確認的成本=估計總成本×完工進度-以前期間已確認成本

　　企業(yè)確定提供勞務交易的完工進度，可以選用下列方法：①已完工作的測量；②已經(jīng)提供的勞務占應提供勞務總量的比例；③已經(jīng)發(fā)生的成本占估計總成本的比例。

　?。?）企業(yè)在資產(chǎn)負債表日提供勞務交易結(jié)果不能夠可靠估計的，應當分別下列情況處理：①已經(jīng)發(fā)生的勞務成本預計能夠得到補償?shù)?，按照已?jīng)發(fā)生的勞務成本金額確認提供勞務收入，并按相同金額結(jié)轉(zhuǎn)勞務成本。②已經(jīng)發(fā)生的勞務成本預計不能夠得到補償?shù)?，應當將已?jīng)發(fā)生的勞務成本計入當期損益，不確認提供勞務收入。

　?。?）企業(yè)與其他企業(yè)簽訂的合同或協(xié)議包括銷售商品和提供勞務時，銷售商品部分和提供勞務部分能夠區(qū)分且能夠單獨計量的，應當將銷售商品的部分作為銷售商品處理，將提供勞務的部分作為提供勞務處理。銷售商品部分和提供勞務部分不能夠區(qū)分，或雖能區(qū)分但不能夠單獨計量的，應當將銷售商品部分和提供勞務部分全部作為銷售商品處理。

　　4.特殊勞務收入的確認與計量

　　（1）安裝費；在資產(chǎn)負債表日根據(jù)安裝的完工進度確認收入。安裝工作是商品銷售附帶條件的，安裝費在確認商品銷售實現(xiàn)時確認收入。

　?。?）宣傳媒介的收費，在相關(guān)的廣告或商業(yè)行為開始出現(xiàn)于公眾面前時確認收入。廣告的制作費，在資產(chǎn)負債表日根據(jù)制作廣告的完工進度確認收入。

　?。?）藝術(shù)表演、招待宴會和其他特殊活動的收費，在相關(guān)活動發(fā)生時確認收入。收費涉及幾項活動的，預收的款項應合理分配給每項活動，分別確認收入。

　?。?）申請人會費和會員費只允許取得會籍，所有其他服務或商品都要另行收費的，在款項收回不存在重大不確定性時確認收人。申請入會費和會員費能使會員在會員期內(nèi)得到各種服務或商品，或者以低于非會員的價格銷售商品或提供服務的，在整個受益期內(nèi)分期確認收入。在這種情況下，尚未確認的收入通過"預收賬款"科目核算。

　　（5）屬于提供設備和其他有形資產(chǎn)的特許權(quán)費，在交付資產(chǎn)或轉(zhuǎn)移資產(chǎn)所有權(quán)時確認收入；屬于提供初始及后續(xù)服務的特許權(quán)費，在提供服務時確認收入。尚未確認的特許權(quán)費收入通過"預收賬款"科目核算。

　　5.讓渡資產(chǎn)使用權(quán)收入的確認和計量

　　（1）讓渡資產(chǎn)使用權(quán)收入包括利息收入、使用費收入等。

　?。?）讓渡資產(chǎn)使用權(quán)收入同時滿足下列條件的，才能予以確認：①相關(guān)的經(jīng)濟利益很可能流人企業(yè)；②收入的金額能夠可靠地計量。

　?。?）利息收入金額，按照他人使用本企業(yè)貨幣資金的時間和實際利率計算確定。

　　使用費收入金額，按照有關(guān)合同或協(xié)議約定的收費時間和方法計算確定。如果合同、協(xié)議規(guī)定使用費一次支付，且不提供后期服務的，應視同該項資產(chǎn)的銷售一次確認收入；提供后期服務的，應在合同、協(xié)議規(guī)定的有效期內(nèi)分期確認收入；合同規(guī)定分期支付使用費的，應按合同規(guī)定的收款時間和金額或合同規(guī)定的收費方法計算的金額分期確認收入。

　　6.建造合同收入和費用的確認和計量

　?。?）建造合同是指為建造一項或數(shù)項在設計、技術(shù)、功能、最終用途等方面密切相關(guān)的資產(chǎn)麗訂立的合同。建造合同分為固定造價合同和成本加成合同。

　　固定造價合同，是指按照固定的合同價或固定單價確定工程價款的建造合同。成本加成合同，是指以合同約定或其他方式議定的成本為基礎，加上該成本的一定比例或定額費用確定工程價款的建造合同。

　?。?）建造合同收人的內(nèi)容。建造合同收入應當包括下列內(nèi)容：①合同規(guī)定的初始收入；②因合同變更、索賠、獎勵等形成的收入。

　　合同變更是指客戶為改變合同規(guī)定的作業(yè)內(nèi)容而提出的調(diào)整。合同變更條款同時滿足下列條件的，才能構(gòu)成合同收入：①客戶能夠認可因變更而增加的收入；②該收入能夠可靠地計量。

　　索賠款是指因客戶或第三方的原因造成的、向客戶或第三方收取的，用以補償不包括在合同造價中成本的款項。索賠款同時滿足下列條件的，才能構(gòu)成合同收入：①根據(jù)談判情況，預計對方能夠同意該項索賠；②對方同意接受的金額能夠可靠地計量。

　　獎勵款是指工程達到或超過規(guī)定的標準，客戶同意支付的額外款項。獎勵款同時滿足下列條件的，才麓構(gòu)成合同收入：①根據(jù)合同目前完成情況，足以判斷工程進度和工程質(zhì)量能夠達到或超過規(guī)定的標準；②獎勵金額能夠可靠地計量。

　　（3）建造合同成本的內(nèi)容。建造合同成本應當包括從合同簽訂開始至合同完成止所發(fā)生的、與執(zhí)行合同有關(guān)的直接費用和間接費用。

　?。?）建造合同收入和費用的確認和計量。

　　①在資產(chǎn)負債表日，建造合同的結(jié)果能夠可靠估計的，應當根據(jù)完工百分比法確認合同收入和合同費用。完工百分比法，是指根據(jù)合同完工進度確認收人與費用的方法。

　　固定造價合同的結(jié)果能夠可靠估計，是指同時滿足下列條件：合同總收入能夠可靠地計量；與合同相關(guān)的經(jīng)濟利益很可能流人企業(yè)；實際發(fā)生的合同成本能夠清楚地區(qū)分和可靠地計量；合同完工進度和為完成合同尚需發(fā)生的成本能夠可靠地確定。

　　成本加成合同的結(jié)果能夠可靠估計，是指同時滿足下列條件：與合同相關(guān)的經(jīng)濟利益很可能流人企業(yè)；實際發(fā)生的合同成本能夠清楚地區(qū)分和可靠地計量。

　　企業(yè)確定合同完工進度可以選用下列方法：累計實際發(fā)生的合同成本占合同預計總成本的比例；已經(jīng)完成的合同工作量占合同預計總工作量的比例；實際測定的完工進度。

　?、谠谫Y產(chǎn)負債表日，應當按照合同總收入乘以完工進度扣除以前會計期間累計已確認收入后的金額，確認為當期合同收入；同時，按照合同預計總成本乘以完工進度扣除以前會計期間累計巳確認費用后的金額，確認為當期合同費用。按照完工百分法確認和計量建造合同收入和費用的公式如下：

　　當期確認的合同收入=合同總收入×完工進度-以前會計期間累計已確認的收入

　　當期確認的合同費用=合同預計總成本×完工進度-以前會計期間累計已確認的費用

　　當期確認的合同毛利=當期確認的合同收入-當期確認的合同費用

　　③建造合同的結(jié)果不能可靠估計的，應當分別下列情況處理：合同成本能夠收回的，合同收入根據(jù)能夠收回的實際合同成本予以確認，合同成本在其發(fā)生的當期確認為合同費用。合同成本不可能收回的，在發(fā)生時立即確認為合同費用，不確認合同收入。

　?、芎贤A計總成本超過合同總收入的，應當將預計損失確認為當期費用。

　　7.費用

　　費用是指企業(yè)在日?；顒又邪l(fā)生的、會導致所有者權(quán)益減少的、與向所有者分配利潤無關(guān)的經(jīng)濟利益的總流出。

　　期間費用是指不計入產(chǎn)品生產(chǎn)成本、直接計入發(fā)生當期損益的費用，包括管理費用、銷售費用和財務費用。期間費用在發(fā)生時直接計入發(fā)生當期的損益。

　　8.所得稅

　?。?）遞延所得稅資產(chǎn)和負債。企業(yè)在取得資產(chǎn)、負債時，應當確定其計稅基礎。資產(chǎn)的計稅基礎，是指企業(yè)收回資產(chǎn)賬面價值過程中，計算廊納稅所得額時按照稅法規(guī)定可以自應稅經(jīng)濟利益中抵扣的金額。負債的計稅基礎，是指負債的賬面價值減去未來期間計算應納稅所得額時按照稅法規(guī)定可予抵扣的金額。

　　暫時性差異是指資產(chǎn)或負債的賬面價值與其計稅基礎之間的差額；未作為資產(chǎn)和負債確認的項目，按照稅法規(guī)定可以確定其計稅基礎的，該計稅基礎與其賬面價值之間的差額也屬于暫時性差異。按照暫時性差異對未來期間應稅金額的影響，分為應納稅暫時性差異和可抵扣暫時性差異。

　　應納稅暫時性差異是指在確定未來收回資產(chǎn)或清償負債期間的應納稅所得額時，將導致產(chǎn)生應稅金額的暫時性差異?？傻挚蹠簳r性差異，是指在確定未來收回資產(chǎn)或清償負債期間的應納稅所得額時，將導致產(chǎn)生可抵扣金額的暫時性差異。

　　企業(yè)應于資產(chǎn)負債表日，分析比較資產(chǎn)、負債的賬面價值與其計稅基礎，兩者之間存在差異的，確認遞延所得稅資產(chǎn)、遞延所得稅負債及相應的遞延所得稅費用（或收益）。

　?。?）所得稅費用的確認和計量。企業(yè)在計算確定當期所得稅（即當期應交所得稅）以及遞延所得稅費用（或收益）的基礎上，應將兩者之和確認為利潤表中的所得稅費用（或收益），但不包括直接計入所有者權(quán)益的交易或事項的所得稅影響。即：

　　所得稅費用（或收益）=當期所得稅+遞延所得稅費用（一遞延所得稅收益）

　　9.利潤

　　利潤是指企業(yè)在一定會計期間的經(jīng)營成果。利潤金額的計量取決于收入和費用、直接計入當期利潤的利得和損失金額的計量。

　　利潤各項目計算公式為：

　　營業(yè)利潤=營業(yè)收入-營業(yè)成本-營業(yè)稅金及附加-銷售費用-管理費用-財務費用-資產(chǎn)減值損失+公允價值變動收益+投資收益

　　利潤總額=營業(yè)利潤+營業(yè)外收入-營業(yè)外支出

　　凈利潤=利潤總額-所得稅費用

　　十、財務報告

　?。ㄒ唬┛荚嚹康?/p>

　　通過對財務報告的考核，測試考生對資產(chǎn)負債表、利潤表、現(xiàn)金流量表、所有者權(quán)益變動表、合并財務報表、關(guān)聯(lián)方披露、資產(chǎn)負債表日后事項、會計政策、會計估計變更和差錯更正的掌握和運用情況，考核考生運用財務報告基本原則解決實際問題的能力。

　?。ǘ┗疽?/p>

　　1.掌握以下內(nèi)容

　?。?）資產(chǎn)負債表、利潤表、現(xiàn)金流量表和所有者權(quán)益變動表的內(nèi)容、格式和編制方法；

　?。?）合并財務報表的合并范圍；

　?。?）關(guān)聯(lián)方關(guān)系的判斷方法、關(guān)聯(lián)方關(guān)系及其交易應披露的內(nèi)容；

　　（4）資產(chǎn)負債表日后事項調(diào)整事項的內(nèi)容及其會計處理；

　?。?）資產(chǎn)負債表日后事項非調(diào)整事項的內(nèi)容及其披露要求；

　?。?）會計政策變更的條件及其會計處理；

　　（7）會計估計變更、前期差錯更正的會計處理。

　　2.熟悉以下內(nèi)容

　　（1）會計政策、會計估計變更和前期差錯更正的披露內(nèi)容；

　?。?）資產(chǎn)負債表日后事項的概念及涵蓋的期間；

　?。?）會計政策、會計估計及其變更和前期差錯的概念。

　　3.了解以下內(nèi)容

　?。?）現(xiàn)金流量的分類；

　　（2）關(guān)聯(lián)方關(guān)系的表現(xiàn)形式。

　　（三）要點說明

　　1.資產(chǎn)負債表

　　資產(chǎn)負債表是指反映企業(yè)在某一特定日期財務狀況的報表。它反映企業(yè)在某一特定日期所擁有或控制的經(jīng)濟資源、所承擔的現(xiàn)時義務和所有者對凈資產(chǎn)的要求權(quán)。

　　企業(yè)應以日常會計核算記錄的數(shù)據(jù)為基礎進行歸類、整理和匯總，加工生成報表項目，形成資產(chǎn)負債表。

　　資產(chǎn)和負債應當分別流動資產(chǎn)和非流動資產(chǎn)、流動負債和非流動負債列示。

　　資產(chǎn)滿足下列條件之一的，應當歸類為流動資產(chǎn)：（1）預計在一個正常營業(yè)周期中變現(xiàn)、出售或耗用；（2）主要為交易目的而持有；（3）預計在資產(chǎn)負債表日起一年內(nèi)（含一年，下同）變現(xiàn)；（4）自資產(chǎn)負債表日起一年內(nèi)，交換其他資產(chǎn)或清償負債的能力不受限制的現(xiàn)金或現(xiàn)金等價物。

　　流動資產(chǎn)以外的資產(chǎn)應當歸類為非流動資產(chǎn)，并應按其性質(zhì)分類列示。

　　負債滿足下列條件之一的，應當歸類為流動負債：（1）預計在一個正常營業(yè)周期中清償；（2）主要為交易目的而持有；（3）自資產(chǎn)負債表日起一年內(nèi)到期應予以清償；（4）企業(yè)無權(quán)自主地將清償推遲至資產(chǎn)負債表日后一年以上。

　　流動負債以外的負債應當歸類為非流動負債，并應按其性質(zhì)分類列示。

　　2.利潤表

　　利潤表是指反映企業(yè)在一定會計期間的經(jīng)營成果的報表。該表是將一定期間的營業(yè)收入與同期間費用進行配比，按照各項收入、費用以及構(gòu)成利潤的各個項目分類分項編制而成的。其中，費用應當按照功能分類，分為從事經(jīng)營業(yè)務發(fā)生的成本、銷售費用、管理費用和財務費用等。

　　3.現(xiàn)金流量袁

　　（1）現(xiàn)金流量表是指反映企業(yè)在一定會計期間現(xiàn)金和現(xiàn)金等價物流人和流出的報表。其中，現(xiàn)金，是指企業(yè)庫存現(xiàn)金以及可以隨時用于支付的存款；現(xiàn)金等價物，是指企業(yè)持有的期限短、流動性強、易于轉(zhuǎn)換為已知金額現(xiàn)金、價值變動風險很小的投資。

　?。?）現(xiàn)金流量可以分為三類：即經(jīng)營活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流最、投資活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量和籌資活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量。

　?、俳?jīng)營活動是指企業(yè)投資活動和籌資活動以外的所有交易和事項，包括銷售商品或提供勞務、購買商品或接受勞務、收到返還的稅費、經(jīng)營性租賃、支付職工薪酬、支付廣告費用、支付各項稅費等。

　?、谕顿Y活動是指企業(yè)長期資產(chǎn)的購建和不包括在現(xiàn)金等價物范圍內(nèi)的投資及其處置活動，包括取得和收回投資、購建和處置固定資產(chǎn)、購買和處置無形資產(chǎn)等。

　?、刍I資活動是指導致企業(yè)資本及債務規(guī)模和構(gòu)成發(fā)生變化的活動，包括發(fā)行股票或接受投入資本、分派現(xiàn)金股利、取得和償還銀行借款、發(fā)行和償還公司債券等。

　?。?）現(xiàn)金流量表正表采用報告式的結(jié)構(gòu)，分類反映經(jīng)營活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量、投資活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量和籌資活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量，最后匯總反映企業(yè)現(xiàn)金及現(xiàn)金等價物凈增加額。在有外幣現(xiàn)金流量及境外子公司的現(xiàn)金流量折算為人民幣的企業(yè)，正表中還應單設"？[率變動對現(xiàn)金的影響"項目。

　　補充資料包括三部分內(nèi)容：①將凈利潤調(diào)節(jié)為經(jīng)營活動的現(xiàn)金流量；②不涉及現(xiàn)金收支的重大投資和籌資活動；③現(xiàn)金及現(xiàn)金等價物凈變動情況。

　?。?）企業(yè)町根據(jù)業(yè)務量的大小及復雜程度，選擇采用工作底稿法、T形賬戶法，或直接根據(jù)有關(guān)科目的記錄分析填列現(xiàn)金流量表。

　　4.所有者權(quán)益變動表

　　所有者權(quán)益變動表是指反映構(gòu)成所有者權(quán)益的各組成部分當期增減變動情況的報表。當期損益、直接計入所有者權(quán)益的利得和損失，以及與所有者（或股東）的資本交易導致的所有者權(quán)益的變動，應當分別列示。

　　5.合并財務報表

　?。?）合并財務報表是指反映母公司和其全部子公司形成的企業(yè)集團整體財務狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量的財務報表。合并財務報表至少應當包括合并資產(chǎn)負債表、合并利潤表、合并現(xiàn)金流量表、合并所有者權(quán)益（或股東權(quán)益）變動表和附注。

　?。?）合并范圍指納入合并財務報表編報的子公司的范圍。合并財務報表的合并范圍應當以控制為基礎予以確定。在確定能否控制被投資單位時，應當考慮企業(yè)和其他企業(yè)持有的被投資單位的當期可轉(zhuǎn)換的可轉(zhuǎn)換公司債券、當期可執(zhí)行的認股權(quán)證等潛在表決權(quán)因素。母公司應當將其全部子公司納入合并財務報表的合并范圍。

　?。?）母公司直接或通過子公司間接擁有被投資單位半數(shù)以上的表決權(quán)，表明母公司能夠控制被投資單位，應當將該被投資單位認定為子公司，納入合并財務報表的合并范圍。但是，有證據(jù)表明母公司不能控制被投資單位的除外。

　?。?）母公司擁有被投資單位半數(shù)或以下的表決權(quán)，滿足下列條件之一的，視為母公司能夠控制被投資單位，應當將該被投資單位認定為子公司，納入合并財務報表的合并范圍。但是，有證據(jù)表明母公司不能控制被投資單位的除外：①通過與被投資單位其他投資者之間的協(xié)議，擁有被投資單位半數(shù)以上的表決權(quán)。②根據(jù)公司章程或協(xié)議，有權(quán)決定被投資單位的財務和經(jīng)營政策。③有權(quán)任免被投資單位的董事會或類似機構(gòu)的多數(shù)成員。④在被投資單位的董事會或類似機構(gòu)占多數(shù)表決權(quán)。

　?。?）企業(yè)在編制合并財務報表前，應當做好一些基礎工作。

　　（6）合并財務報表可按如下程序來編制：①編制合并工作底稿；②將母公司、納入合并范圍的子公司個別資產(chǎn)負債表、利潤表及所有者權(quán)益變動表各項目的數(shù)據(jù)過人合并工作底稿；③編制抵銷分錄；④計算合并財務報表各項目的合并數(shù)額；⑤填列合并財務報表。

　　6.關(guān)聯(lián)方披露

　　（1）關(guān)聯(lián)方一般指有關(guān)聯(lián)的各方。一方控制、共同控制另一方或?qū)α硪环绞┘又卮笥绊?，以及兩方或兩方以上同受一方控制、共同控制或重大影響的，?gòu)成關(guān)聯(lián)方。

　　控制是指有權(quán)決定一個企業(yè)的財務和經(jīng)營政策，并能據(jù)以從該企業(yè)的經(jīng)營活動中獲取利益。共同控制是指按照合同約定對某項經(jīng)濟活動所共有的控制，僅在與該項經(jīng)濟活動相關(guān)的重要財務和經(jīng)營決策需要分享控制權(quán)的投資方一致同意時存在。重大影響是指對一個企業(yè)的財務和經(jīng)營政策有參與決策的權(quán)力，但并不能夠控制或者與其他方一起共同控制這些政策的制定。

　?。?）關(guān)聯(lián)方關(guān)系是指有關(guān)聯(lián)的各方之間的內(nèi)在關(guān)系。下列各方構(gòu)成企業(yè)的關(guān)聯(lián)方：①該企業(yè)的母公司。②該企業(yè)的子公司。⑧與該企業(yè)受同一母公司控制的其他企業(yè)。④對該企業(yè)實施共同控制的投資方。⑤對該企業(yè)施加重大影響的投資方。⑥該企業(yè)的合營企業(yè)。⑦該企業(yè)的聯(lián)營企業(yè)。⑧該企業(yè)的主要投資者個人及與其關(guān)系密切的家庭成員。主要投資者個人，是指能夠控制、共同控制一個企業(yè)或者對一個企業(yè)施加重大影響的個人投資者。⑨該企業(yè)或其母公司的關(guān)鍵管理人員及與其關(guān)系密切的家庭成員。關(guān)鍵管理人員，是指有權(quán)力并負責計劃、指揮和控制企業(yè)活動的人員。與主要投資者個人或關(guān)鍵管理人員關(guān)系密切的家庭成員，是指在處理與企業(yè)的交易時可能影響該個人或受該個人影響的家庭成員。⑩該企業(yè)主要投資者個人、關(guān)鍵管理人員或與其關(guān)系密切的家庭成員控制、共同控制或施加重人影響的其他企業(yè)。

　　僅與企業(yè)存在下列關(guān)系的各方，不構(gòu)成企業(yè)的關(guān)聯(lián)方：①與該企業(yè)發(fā)生日常往來的資金提供者、公用事業(yè)部門、政府部門和機構(gòu)。②與該企業(yè)發(fā)生大量交易而存在經(jīng)濟依存關(guān)系的單個客戶、供應商、特許商、經(jīng)銷商或代理商。③與該企業(yè)共同控制合營企業(yè)的合營者。

　　僅僅同受國家控制而不存在其他關(guān)聯(lián)方關(guān)系的企業(yè)，不構(gòu)成關(guān)聯(lián)方。

　　在具體運用關(guān)聯(lián)方關(guān)系判斷標準時，應當遵循實質(zhì)重于形式的要求。

　?。?）關(guān)聯(lián)方交易是指關(guān)聯(lián)方之間轉(zhuǎn)移資源、勞務或義務的行為，而不論是否收取價款。關(guān)聯(lián)方交易的類型通常包括下列各項：購買或銷售商品；購買或銷售商品以外的其他資產(chǎn)；提供或接受勞務；擔保；提供資金（貸款或股權(quán)投資）；租賃；代理；研究與開發(fā)項目的轉(zhuǎn)移；許可協(xié)議；代表企業(yè)或由企業(yè)代表另一方進行債務結(jié)算；關(guān)鍵管理人員薪酬。

　?。?）企業(yè)無論是否發(fā)生關(guān)聯(lián)方交易，均應當在附注中披露與母公司和了公司有關(guān)的下列信息：①母公司和子公司的名稱。母公司不是該企業(yè)最終控制方的，還應當披露最終控制方名稱。母公司和最終控制方均不對外提供財務報表的，還應當披露母公司之上與其最相近的對外提供財務報表的母公司名稱。②母公司和子公司的業(yè)務性質(zhì)、注冊地、注冊資本（或?qū)嵤召Y本、股本）及其變化。③母公司對該企業(yè)或者該企業(yè)對子公司的持股比例和表決權(quán)比例。

　?。?）企業(yè)與關(guān)聯(lián)方發(fā)生關(guān)聯(lián)方交易的，應當在附注中披露該關(guān)聯(lián)方關(guān)系的性質(zhì)、交易類型及交易要素。交易要素至少應當包括：①交易的金額。②未結(jié)算項目的金額、條款和條件，以及有關(guān)提供或取得擔保的信息。③未結(jié)算應收項目的壞賬準備金額。④定價政策。

　?。?）關(guān)聯(lián)方交易應當分別關(guān)聯(lián)方以及交易類型予以披露。類型相似的關(guān)聯(lián)方交易，在不影響財務報表閱讀者正確理解關(guān)聯(lián)方交易對財務報表影響的情況下，可以合并披露。

　　企業(yè)只有在提供確鑿證據(jù)的情況下，才能披露關(guān)聯(lián)方交易是公平交易。

　　7.會計政策及其變更

　　（1）會計政策是指企業(yè)在會計確認、計量和報告中所采用的原則、基礎和會計處理方法。

　　會計政策變更是指企業(yè)對相同的交易或事項由原來采用的會計政策改用另一會計政策的行為。

　?。?）會計政策變更需符合下列條件之一：①法律、行政法規(guī)或者國家統(tǒng)一的會計制度等要求變更。②會計政策變更能夠提供更可靠、更相關(guān)的會計信息。

　　以下情形不屬于會計政策變更：①本期發(fā)生的交易或者事項與以前相比具有本質(zhì)差別而采用新的會計政策；②對初次發(fā)生的或不重要的交易或者事項采用新的會計政策。

　?。?）會計政策變更的核算。

　?、俜?、行政法規(guī)或者國家統(tǒng)一的會計制度要求改變會計政策的同時，也規(guī)定了會計政策變更會計處理辦法，企業(yè)應當按照國家相關(guān)會計規(guī)定執(zhí)行；法律、行政法規(guī)或者國家統(tǒng)一的會計制度要求改變會計政策的同時，沒有規(guī)定會計政策變更會計處理方法的，企業(yè)應當采用追溯調(diào)整法進行會計處理。追溯調(diào)整法，是指對某項交易或事項變更會計政策，視同該項交易或事項初次發(fā)生時即采用變更后的會計政策，并以此對財務報表相關(guān)項目進行調(diào)整的方法。會計政策變更累積影響數(shù)，是指按照變更后的會計政策對以前各期追溯計算的列報前期最早期初留存收益應有金額與現(xiàn)有金額之間的差額。

　　在追溯調(diào)整法下，企業(yè)應當將會計政策變更累積影響數(shù)調(diào)整列報前期最早期初留存收益，其他相關(guān)項目的期初余額和列報前期披露的其他比較數(shù)據(jù)也應當一并調(diào)整，但確定該項會計政策變更累積影響數(shù)不切實可行的除外。

　　②為提供更可靠、更相關(guān)會計信息而變更會計政策的，應當采用追溯調(diào)整法進行會計處理。

　?、鄞_定會計政策變更對列報前期影響數(shù)不切實可行的，應當從可追溯調(diào)整的最早期間期初開始應用變更后的會計政策。

　　如果變更會計政策后，在當期期初確定該項會計政策變更對以前各期累積影響數(shù)不切實可行的，無論是屬于法律、行政法規(guī)或國家統(tǒng)一的會計制度要求變更會計政策，還是為提供更可靠、更相關(guān)的會計信息而變更會計政策，都應當采用未來適用法進行會計處理。

　　未來適用法，是指將變更后的會計政策應用于變更日及以后發(fā)生的交易或者事項，或者在會計估計變更當期和未來期間確認會計估計變更影響數(shù)的方法。

　　（4）企業(yè)應在報表附注中與會計政策變更有關(guān)的如下內(nèi)容：

　?、贂嬚咦兏男再|(zhì)、內(nèi)容和原因，主要包括：對會計政策變更的闡述、會計政策變更的日期、變更前采用的會計政策、變更后采用的新會計政策以及會計政策變更的原因。②當期和各個列報前期財務報表中受影響的項目名稱和調(diào)整金額，主要包括：采用追溯調(diào)整法時會計政策變更累積影響數(shù)、會計政策變更對當期以及比較財務報表所列其他各期凈損益的影響金額。③無法進行追溯調(diào)整的，說明該事實和原因以及開始應用變更后的會計政策的時點、具體應用情況。

　　8.會計估計及其變更

　?。?）會計估計，是指企業(yè)對其結(jié)果不確定的交易或事項以最近可利用的信息為基礎所作的判斷。企業(yè)據(jù)以進行估計的基礎發(fā)生了變化，或者由于取得了新信息、積累了更多的經(jīng)驗以及后來的發(fā)展變化，可能需要對會計估計進行修訂。會計估計變更的依據(jù)應當真實、可靠。

　　會計估計變更是指由于資產(chǎn)和負債的當前狀況及預期經(jīng)濟利益和義務發(fā)生了變化，從而對資產(chǎn)或負債的賬面價值或者資產(chǎn)的定期消耗金額進行調(diào)整。

　?。?）企業(yè)對會計估計變更應當采用未來適用法處理。如會計估計的變更僅影響變更當期，有關(guān)估計變更的影響數(shù)應當在變更當期予以確認；如會計估計的變更既影響變更當期又影響未來期間，有關(guān)估計變更的影響數(shù)應當在變更當期和未來期間予以確認。

　　在具體實務中，企業(yè)應正確劃分會計政策變更和會計估計變更。如企業(yè)難以對某項變更區(qū)分為會計政策變更或會計估計變更，則應當將其作為會計估計變更，并按會計估計變更的核算方法進行處理。

　?。?）企業(yè)應在報表附注中披露與會計估計變更有關(guān)的如下內(nèi)容：①會計估計變更的內(nèi)容和原因，主要包括會計估計變更的內(nèi)容、會計估計變更的日期以及會計估計變更的原因。②會計估計變更對當期和未來期間的影響數(shù)，主要包括會計估計變更對當期損益的影響金額、會計估計變更對其他項目的影響金額。③會計估計變更的影響數(shù)不能確定的，披露這一事實和原因。

　　9.前期差錯更正

　　（1）前期差錯是指由于沒有運用或錯誤運用下列兩種信息，而對前期財務報表造成省略或錯報：①編報前期財務報表時預期能夠取得并加以考慮的可靠信息；②前期財務報告批準報出時能夠取得的可靠信息。

　　前期差錯通常包括計算錯誤、應用會計政策錯誤、疏忽或曲解事實以及舞弊產(chǎn)生的影響以及存貨、固定資產(chǎn)盤盈等。

　?。?）本期發(fā)現(xiàn)的會計差錯，應當調(diào)整當期相關(guān)項目。對于年度資產(chǎn)負債表日至財務報告批準報出日之間發(fā)現(xiàn)的報告年度的會計差錯，應當作為資產(chǎn)負債表日后事項的調(diào)整事項進行處理。

　　對于以前期間發(fā)生的非重要會計差錯，如影響損益，應直接計入發(fā)現(xiàn)當期凈損益，其他相關(guān)項目也應一并調(diào)整；如不影響損益，應調(diào)整發(fā)現(xiàn)當期相關(guān)項目。

　　對于前期發(fā)生的重要會計差錯，企業(yè)應當采用追溯重述法予以更正，確定前期差錯累積影響數(shù)不切實可行的除外。追溯重述法，是指在發(fā)現(xiàn)前期差錯時，視同該項前期差錯從未發(fā)生過，從而對財務報表相關(guān)項目進行更正的方法。

　　確定前期差錯影響數(shù)不切實可行的，可以從可追溯重述的最早期間開始調(diào)整留存收益的期初余額，財務報表其他相關(guān)項目的期初余額也應當一并調(diào)整，也可以采用未來適用法。

　?。?）企業(yè)應在報表附注中披露與前期差錯有關(guān)的下列信息：①前期差錯的性質(zhì)，包括重要會計差錯的事項、原因和更正方法。②各個列報前期財務報表中受影響的項目名稱和更正金額，包括前期差錯影響項目的名稱、對凈損益的影響金額以及對其他項目的影響金額。③無法進行追溯重述的，說明該事實和原因以及對前期差錯開始進行更正的時點、具體更正情況。

　　10.資產(chǎn)負債表日后事項

　?。?）資產(chǎn)負債表日后事項是指資產(chǎn)負債表日至財務報告批準報出日之間發(fā)生的有利或不利事項，包括資產(chǎn)負債表日后調(diào)整事項和資產(chǎn)負債表日后非調(diào)整事項兩類。

　　財務報告批準報出日，指董事會或類似機構(gòu)批準財務報告報出的日期。董事會或類似機構(gòu)批準財務報告對外公布的日期，與實際對外公布日之間發(fā)生的與資產(chǎn)負債表日后事項有關(guān)的事項，由此影響財務報告對外公布日期的，應以董事會或類似機構(gòu)再次批準財務報告對外公布的日期為截止日期。

　?。?）資產(chǎn)負債表日后調(diào)整事項是指對資產(chǎn)負債表日已經(jīng)存在的情況提供了新的或進一步證據(jù)的事項。

　　調(diào)整事項的例子包括：①資產(chǎn)負債表日后訴訟案件結(jié)案，法院判決證實了企業(yè)在資產(chǎn)負債表日已經(jīng)存在現(xiàn)時義務，需要調(diào)整原先確認的與該訴訟案件相關(guān)的預計負債，或確認一項新負債。②資產(chǎn)負債表日后取得確鑿證據(jù)，表明某項資產(chǎn)在資產(chǎn)負債表日發(fā)生了減值或者需要調(diào)整該項資產(chǎn)原先確認的減值金額。③資產(chǎn)負債表日后進一步確定了資產(chǎn)負債表目前購入資產(chǎn)的成本或售出資產(chǎn)的收入。④資產(chǎn)負債表日后發(fā)現(xiàn)了財務報表舞弊或差錯。

　?。?）企業(yè)發(fā)生的資產(chǎn)負債表日后調(diào)整事項，應當調(diào)整資產(chǎn)負債表日的財務報表。資產(chǎn)負債表日后發(fā)生的調(diào)整事項，應具體分別以下情況進行處理：①涉及損益的事項，通過"以前年度損益調(diào)整"科目核算。②涉及利潤分配調(diào)整的事項，直接在"利潤分配——未分配利潤"科目核算。③不涉及損益以及利潤分配的事項，調(diào)整相關(guān)科目。④通過上述賬務處理后，還應同時調(diào)整財務報表相關(guān)項月的數(shù)字，包括：資產(chǎn)負債表日編制的財務報表相關(guān)項目的數(shù)字（比較財務報表中應調(diào)整的相關(guān)項目的上年數(shù)）；當期編制的財務報表相關(guān)項目的上年數(shù)；經(jīng)過上述調(diào)整后，如果涉及報表附注內(nèi)容的，還應當調(diào)整報表附注相關(guān)項目的數(shù)字，

　?。?）資產(chǎn)負債表日后非調(diào)整事項，是指表明資產(chǎn)負債表日后發(fā)生的情況的事項。企業(yè)發(fā)生的資產(chǎn)負債表日后非調(diào)整事項，不應當?shù)蛘Y產(chǎn)負債表日的財務報表。

　　非調(diào)整事項的例子包括：①資產(chǎn)負債表日后發(fā)生重大訴訟、仲裁、承諾，，②資產(chǎn)負債表日后資產(chǎn)價格、稅收政策、外匯匯率發(fā)生重大變化，③資產(chǎn)負債表日后因自然災害導致資產(chǎn)發(fā)生重大損失④資產(chǎn)負債表日后發(fā)行股票和債券以及其他巨額舉債，⑤資產(chǎn)負債表日后資本公積轉(zhuǎn)增資本。⑥資產(chǎn)負債表日后發(fā)生巨額虧損。⑦資產(chǎn)負債表日后發(fā)生企業(yè)合并或處置子公司。

　?。?）資產(chǎn)負債表口后，企業(yè)利潤分配力。案中擬分配的以及經(jīng)審議批準宦告發(fā)放的股利或利潤，不確認為資產(chǎn)負債表日的負債，但應當在報表附注中單獨披露。

　　資產(chǎn)負債表日后事項表明持續(xù)經(jīng)營假設不再適用的，企業(yè)不應當在持續(xù)經(jīng)營假設基礎上編制財務報表。

　　十一、資產(chǎn)評估結(jié)果的會計處理

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　　通過本部分的考試，了解考生對資產(chǎn)評估結(jié)果會計處理的熟悉情況。重點考察考生對哪些情形需按資產(chǎn)評估結(jié)果進行會計處理，企業(yè)以非貨幣資產(chǎn)對外投資時投出方和接受投資方的會計處理，國有企業(yè)公司制改建的程序、國有企業(yè)實行主輔分離輔業(yè)改制的相關(guān)政策規(guī)定以及評估結(jié)果的會計處理，同一控制下和不同控制下企業(yè)合并的不同會計處理、收購全部股權(quán)和部分股權(quán)時對資產(chǎn)評估結(jié)果的利用及其會計處理的掌握和熟悉程度。

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　　1.掌握以下內(nèi)客

　?。?）掌握對資產(chǎn)評估結(jié)果的利用形式及其會計處理的原則及方法；

　?。?）掌握企業(yè)以非貨幣資產(chǎn)對外投資時投出方和接受投資方按照資產(chǎn)評估結(jié)果分別進行的會計處理；

　?。?）掌握國有企業(yè)公司制改造時資產(chǎn)評估的會計核算；

　　（4）掌握國有企業(yè)公司制改造的形式、股權(quán)設置及相關(guān)政策規(guī)定；

　?。?）掌握同一控制下的食業(yè)合并和非同一控制下企業(yè)合并的不同會計處理。

　　2.熟悉以下內(nèi)容

　　資產(chǎn)評估增值的稅務處理。

　　3.了解以下內(nèi)容

　　資產(chǎn)評估相關(guān)的價值概念與會計計量的關(guān)系。

　　（三）要點內(nèi)容

　　1.資產(chǎn)評估概述

　?。?）資產(chǎn)評估價值類型一般包括公開市場價值和公開市場以外的價值。資產(chǎn)評估所采用的價值標準與會計計量屬性有密切關(guān)系，資產(chǎn)評估價值是公允價值的一種取得方式。

　?。?）資產(chǎn)評估結(jié)果的法定效力包括兩個方面：作為出資、折股和建賬的重要依據(jù)；作為交易雙方確定交易價格的參考依據(jù)。隨著產(chǎn)權(quán)公開交易的增多，資產(chǎn)評估結(jié)果更多地作為交易雙方確定交易底價的參考依據(jù)。

　?。?）資產(chǎn)評估會計處理應以評估所對應的經(jīng)濟行為的實現(xiàn)為前提；資產(chǎn)評估會計處理要以評估結(jié)果的有效為前提；資產(chǎn)評估結(jié)果的會計處理應以產(chǎn)權(quán)的完全變動或直接將資產(chǎn)評估結(jié)果作為入賬的公允價格為前提；按資產(chǎn)評估結(jié)果進行會計處理時要考慮評估基準日后資產(chǎn)價值發(fā)生貶損和權(quán)屬變更的情況。資產(chǎn)評估的會計處理與資產(chǎn)評估結(jié)果的利用形式有密切關(guān)系，可以直接以資產(chǎn)評估價值作為調(diào)賬、建賬的依據(jù)，也可以資產(chǎn)評估價值作為公允價值的計量依據(jù)，還可以資產(chǎn)評估價值作為披露的依據(jù)。

　?。?）資產(chǎn)評估結(jié)果的具體運用。

　　①《公司法》第二十七條規(guī)定，有限責任公司股東可以用貨幣出資，也可以用實物、知識產(chǎn)權(quán)、土地使用權(quán)等可以用貨幣估價并可以依法轉(zhuǎn)讓的非貨幣財產(chǎn)作價出資；但是，法律、行政法規(guī)規(guī)定不得作為出資的財產(chǎn)除外。對作為出資的非貨幣財產(chǎn)應當評估作價，核實財產(chǎn)，不得高估或者低估作價。全體股東的貨幣出資金額不得低于有限責任公司注冊資本的30%.《公司法》第八十二條規(guī)定的股份有限公司發(fā)起人出資方式，與有限責任公司股東的出資方式相同。根據(jù)這些規(guī)定，公司登記管理機關(guān)在辦理以非貨幣財產(chǎn)作為新設公司或?qū)σ言O立公司增資擴股時，一般直接使用評估值作為確定出資的依據(jù)，此時接受投資方需按評估結(jié)果建賬；投出資產(chǎn)方需按評估結(jié)果作為長期股權(quán)投資的初始投資成本，評估價值與賬面價值的差額作為營業(yè)外收入。

　　②《公司法》第九條規(guī)定，有限責任公司變更為股份有限公司，應當符合本法規(guī)定的股份有限公司的條件。股份有限公司變更為有限責任公司，應當符合本法規(guī)定的有限責任公司的條件。有限責任公司變更為股份有限公司的，或者股份有限公司變更為有限責任公司的，公司變更前的債權(quán)、債務由變更后的公司承繼。《公司法》第九十六條規(guī)定，有限責任公司變更為股份有限公司時，折合的實收股本總額不得高于公司凈資產(chǎn)額。有限責任公司變更為股份有限公司，為增加資奉公開發(fā)行股份時，應當依法辦理。由此可見，有限責任公司依法變更為股份有限公司后。變更前后雖然企業(yè)性質(zhì)不同但仍為-個可持續(xù)經(jīng)營的會計主體，不應改變原計價原則，資產(chǎn)評估結(jié)果不應進行賬務調(diào)整，資產(chǎn)評估結(jié)果僅作為新老股東了解公司資產(chǎn)狀況或公司價值時使用。

　?、蹏衅髽I(yè)改制為公司制企業(yè)時，按照現(xiàn)行國有資產(chǎn)管理辦法，需要根據(jù)資產(chǎn)評估結(jié)果折合為新設公司制企業(yè)的股本，此時需根據(jù)圈有資產(chǎn)管理部門批復的股權(quán)設置方案調(diào)賬或建立新賬。

　?、茉谫Y產(chǎn)轉(zhuǎn)讓中，若以一筆款項購入多項沒有單獨標價的固定資產(chǎn)時，一般以評估價值作為分攤單項固定資產(chǎn)價值的參考依據(jù)。《企業(yè)會計準則第4號——固定資產(chǎn)》第八條規(guī)定，以一筆款項購入多項沒有單獨標價的固定資產(chǎn)，應當按照各項固定資產(chǎn)公允價值比例對總成本進行分配，分別確定各項固定資產(chǎn)的成本。

　?。?）資產(chǎn)評估結(jié)果會計處理的方法，既可以采用沿用舊賬法，也可以采用建立新賬法，還可以直接作為公允價值的取得方式進行相關(guān)會計處理，或作為信息披露的依據(jù)。

　　在沿用舊賬法下，在公司設立日根據(jù)資產(chǎn)評估結(jié)果將評估增減值調(diào)整入賬。對于評估基準日和公司設立日之問被評估資產(chǎn)發(fā)生變動的事項，需在建賬日視該事項對公司財務狀況和經(jīng)營成果的影響進行調(diào)整。

　　在建立新賬法下，一般根據(jù)資產(chǎn)評估結(jié)果及國有資產(chǎn)管理部門批復的折股方案進行會計處理。對于評估基準日和公司設它日之間發(fā)生的資產(chǎn)、負債和所有者權(quán)益的增減變動情況，為確保新設公司資本保全，則需在公司建賬時進行調(diào)整。

　　如將資產(chǎn)評估結(jié)果作為公允價值的確立依據(jù)，應對需要按照公允價值進行計量的資產(chǎn)進行會計處理。

　?。?）與資產(chǎn)評估增值有關(guān)的稅務問題，應采用綜合調(diào)整或分項調(diào)整的方法分別進行會計處理。

　　2.以非貨幣資產(chǎn)對外投資時資產(chǎn)評估結(jié)果的會計處理根據(jù)《公司法》的規(guī)定，股東可以用貨幣出資，也可以用實物、知識產(chǎn)權(quán)、土地使用權(quán)等可以用貨幣估價并可以依法轉(zhuǎn)讓的非貨幣財產(chǎn)作價出資。對非貨幣財產(chǎn)的出資，一般按照資產(chǎn)評估結(jié)果并經(jīng)股東確認的價值作為對外投資和新設公司的注冊資本。對投出方而言，資產(chǎn)評估價值高于賬面價值時。一般以資產(chǎn)評估價值作為長期投資的計價依據(jù)，其與賬面價值的差額作為營業(yè)外收入處理；若發(fā)生評估減值，其評估價值與賬面價值的差額計入營業(yè)外支出。接受投資方按評估價值作為新設公司的相關(guān)資產(chǎn)和實收資本處理。當用非貨幣資產(chǎn)對已經(jīng)存續(xù)的公司進行增資擴股時，其會計處理方法與上述原則相同。

　　3.國有企業(yè)公司制改建時資產(chǎn)評估的會計處理

　?。?）國有企業(yè)公司制改建的程序包括：確定改制方案；明晰產(chǎn)權(quán)；資產(chǎn)清查與審計；資產(chǎn)評估；確定改建形式；股權(quán)設置；土地使用權(quán)的處置；剝離資產(chǎn)的處理等。在規(guī)范改制過程中，嚴格確定交易管理、定價管理、轉(zhuǎn)讓價款管理；切實保護債權(quán)人利益和維護職工的合法權(quán)益；規(guī)范管理層收購。

　　（2）對實行主輔分離輔業(yè)改制的企業(yè)，除遵循上述程序外，還應考慮資產(chǎn)處置時按規(guī)定職工安置費用從凈資產(chǎn)中的預留。

　?。?）國有企業(yè)整體改建為公司制企業(yè)的會計處理國有企業(yè)整體改建股份有限公司一般沿用舊賬冊，公司的經(jīng)營業(yè)績?nèi)允沁B續(xù)的，在按資產(chǎn)評估結(jié)果進行賬務調(diào)整時，一般應注意以下問題：

　?、俑鶕?jù)有關(guān)政府部門批復的股權(quán)管理方案確定股份有限公司的股本，即將評估基準日評估后的凈資產(chǎn)按股權(quán)管理方案確定的股本記入股份有限公司"股本"科目，將評估后的凈資產(chǎn)與股本的差額記入"資本公積"科目。

　?、趯⒃u估基準口與凋賬目之問發(fā)生的被評估資產(chǎn)的處置、銷售、折舊等，按評估基準日的評估價值與賬面價值之間的差額進行調(diào)整。企業(yè)改組為股份有限公司時，如果評估增值部分已按規(guī)定折成股份的，在計提固定資產(chǎn)折舊時，應當按照評估后的固定資產(chǎn)原價計提折舊。

　?、廴艚ㄙ~日發(fā)現(xiàn)評估基準日被評估資產(chǎn)發(fā)生明顯減值，對資本保全有影響的，一般應由原產(chǎn)權(quán)所有者用現(xiàn)鈿或其他資產(chǎn)補足，或用以后年度應分享的利潤補足。

　?、嘣谠u估基準日與建賬日之間發(fā)生的盈虧，一般應由原產(chǎn)權(quán)所有者享有或承擔。

　　（4）國有企業(yè)分立式公司制改建會計處理。國有企業(yè)采取分立式改建為公司制企業(yè)時，一般需對與擬組建公司制企業(yè)無關(guān)的資產(chǎn)和業(yè)務進行剝離，并根據(jù)剝離調(diào)整情況編制擬組建公司制企業(yè)的申報財務報表。在國有企業(yè)改制的條件下，公司制企業(yè)設立后應按資產(chǎn)評估結(jié)果建賬，其經(jīng)營業(yè)績應包括公司設立前模擬的業(yè)績和公司設立后的經(jīng)營業(yè)績。

　?、儋Y產(chǎn)、負債的剝離調(diào)整。公司制企業(yè)應依據(jù)改制方案中確定的，劃歸公司制企業(yè)的各項資產(chǎn)和各項負債編制設立日的

　　資產(chǎn)負債表。劃歸公司制企業(yè)的各項資產(chǎn)和各項負債，必須實際投入并具有合法的權(quán)屬憑證或債務轉(zhuǎn)移合同。

　　經(jīng)注冊會計師審定的基準日的資產(chǎn)及相關(guān)負債屬于資產(chǎn)評估的范圍，以評估后凈資產(chǎn)經(jīng)國有資產(chǎn)管理部門批準后作為出資折股的依據(jù)。

　?、谑杖搿①M用的剝離調(diào)整。公司制企業(yè)應依據(jù)改制方案確定的公司業(yè)務范圍，將原企業(yè)的收入及與之配比的費用按業(yè)務范圍進行劃分，確定列入公司制企業(yè)設立前各會計期間申報利潤表的收入及費用。

　　（5）資產(chǎn)評估結(jié)果的會計處理。

　　①確立建賬基準口，編制建賬基準日的財務報表。以公司制企業(yè)設立日為公司制企業(yè)建賬的基準日。但由于公司制企業(yè)設立前的生產(chǎn)經(jīng)營活動仍在原企業(yè)進行，故在公司制企業(yè)建賬前，要編制公司設立日原企業(yè)的資產(chǎn)負債表和截至公司設立口的利潤表和現(xiàn)金流量表。同時應按照與評估基準日剝離調(diào)整相同的口徑編制公司制企業(yè)的模擬資產(chǎn)負債表和利潤表，該表的編制仍以歷史成本為基礎。

　?、诠局破髽I(yè)建立新賬。公司制企業(yè)建賬時，應按公司制企業(yè)建賬目的模擬資產(chǎn)負債表、資產(chǎn)評估結(jié)果和財政部門批復的股權(quán)管理方案建立新賬，將評估基準日各項資產(chǎn)及負債的價值增減額記入賬內(nèi)。但由于公司設立日和評估基準日不為同一日期，股權(quán)管理方案將評估基準日經(jīng)評估后的凈資產(chǎn)（包括實收資本、資本公積、盈余公積和未分配利潤與評估增減值）折為股份有限公司的股本，評估基準日至公司設立日之間實現(xiàn)的利潤應由原產(chǎn)權(quán)所有者享有，虧損則由原產(chǎn)權(quán)所有者承擔并承擔；評估基準日和公司設立日之間資產(chǎn)價值的貶損均由原產(chǎn)權(quán)所有者承擔。

　?、墼u估基準日至公司設立日按評估后固定資產(chǎn)計提折舊的調(diào)整。由于公司制企業(yè)的股本依據(jù)評估后的凈資產(chǎn)折股形成，對進入公司制企業(yè)的固定資產(chǎn)按評估后固定資產(chǎn)原價補提折并相應調(diào)整股份有限公司的"未分配利潤"科目。

　　④評估基準日至建賬日發(fā)生資產(chǎn)價值增減變化的處理。對于已經(jīng)發(fā)生變化的資產(chǎn)評估增減值采用追溯調(diào)整法，即按資產(chǎn)變化方向調(diào)整。

　?、菰u估調(diào)賬后凈資產(chǎn)補足問題。評估調(diào)賬后如凈資產(chǎn)不足評估報告確定的評估后凈資產(chǎn)總額的，即"未分配利潤"為負數(shù)時，則需原產(chǎn)權(quán)所有者用貨幣資金或其他資產(chǎn)對股份公司出資不足補齊。

　?、蘧幹平ㄙ~日評估調(diào)賬后的公司制企業(yè)資產(chǎn)負債表，該報表應作為公司制企業(yè)設立時的基本財務狀況。

　　⑦各項資產(chǎn)減值準備的計提。按評估結(jié)果建賬后，仍需按會計準則有關(guān)資產(chǎn)減值準備的規(guī)定確定是否計提資產(chǎn)減值準備。

　　4.企業(yè)并購時資產(chǎn)評估的會計處理

　?。?）企、世合并分為同一控制下的企業(yè)合并和非同一控制下的企業(yè)合并，對同一控制下的企業(yè)合并，合并方在企業(yè)合并中取得的資產(chǎn)和負債，應當按照合并日被合并方的賬面價值計量。合并方取得的凈資產(chǎn)的賬面價值與支付的合并對價賬面價值（或發(fā)行股份面值總額）的差額，應當調(diào)整資本公積；資本公積不足沖減的，調(diào)整留存收益。對非同一控制下的企業(yè)合并，購買方在購買日對作為企業(yè)合并對價付出的資產(chǎn)、發(fā)生或承擔的負債應當按照公允價值計量，公允價值與賬面價值的差額，計入當期損益。

　　（2）對于非同一控制下的企業(yè)合并，公司購買其他企、世的全部股權(quán)時，被購買企業(yè)保留法人資格的，被購買企業(yè)可以按照評估確認的價值調(diào)賬；被購買企業(yè)喪失法人資格的，公司應按被購買企業(yè)評估確認后的價值入賬。

　　（3）公司購買其他企業(yè)的部分股權(quán)時，且這種購買行為為非同一控制下的企業(yè)合并行為，被購買企業(yè)的賬面價值應當保持不變，此時評估價值一般作為交易雙方確定股權(quán)定價的參考依據(jù)。但對合并方而言，首先應根據(jù)長期股權(quán)投資準則確定初始投資成本，長期股權(quán)投資采用成本法核算，若長期股權(quán)投資的初始投資成本大于投資時應享有被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公允價值份額的，不調(diào)整已確認的初始投資成本；長期股權(quán)投資的初始投資成本小于投資時應享有被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公允價值份額的，應按其差額，借記"長期股權(quán)投資"科目，貸記"營業(yè)外收入"科目。應按被投資單位宣告發(fā)放的現(xiàn)金股利或利潤中屬于本企業(yè)的部分，分別作增加"應付股利"和"投資收益"處理；屬于被投資單位在取得投資前實現(xiàn)凈利潤的分配額，作為投資成本的收回。

　　十二、財務報表分析

　　一、考試基本要求

　　1.掌握以下內(nèi)容

　?。?）綜合分析的含義和方法；

　　（2）財務比率分析各項指標的定義和具體運用；

　?。?）財務報表分析的內(nèi)容。

　　2.熟悉以下內(nèi)容

　?。?）財務報表的分析方法；

　?。?）財務報表分析的步驟。

　　3.了解以下內(nèi)容

　　（1）財務報表分析的目的；

　?。?）財務報表分析的局限性。

　　二、要點說明

　　（一）財務報表分析方法

　　趨勢分析法、比率分析法、因素分析法、比較分析法。

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　　1.財務效益狀況指標

　?。?）凈資產(chǎn)收益率=凈利潤/平均凈資產(chǎn)×l00%

　　平均凈資產(chǎn)=（年初凈資產(chǎn)+年末凈資產(chǎn)）÷2

　　凈資產(chǎn)=所有者權(quán)益（股東權(quán)益）=資產(chǎn)-負債

　?。?）總資產(chǎn)報酬率=（利潤總額+利息支出）/平均資產(chǎn)總額×%

　　平均資產(chǎn)總額=（年初資產(chǎn)總額+年末資產(chǎn)總額）/2

　　（3）資本保值增值率=扣除客觀因素后的年末所有者權(quán)益/年初所有者權(quán)益×l00%

　?。?）主營業(yè)務利潤率=主營業(yè)務利潤/主營業(yè)務收入×l00%

　　（5）盈余現(xiàn)金保障倍數(shù)=經(jīng)營現(xiàn)金凈流量/凈利潤

　?。?）費用利潤率=利潤總額/費用總額×100%

　　費用總額=營業(yè)成本+營業(yè)稅金及附加+銷售費用+管理費用+財務費用

　　2.資產(chǎn)營運狀況指標

　?。?）總資產(chǎn)周轉(zhuǎn)率（次）=銷售（營業(yè)）收入凈額/平均資產(chǎn)總額

　　銷售（營業(yè)）收入凈額=銷售收入總額-銷售折讓

　?。?）流動資產(chǎn)周轉(zhuǎn)率（次）=銷售（營業(yè)）收入凈額/平均流動資產(chǎn)總額

　　平均流動資產(chǎn)總額=（年初流動資產(chǎn)總額+年末流動資產(chǎn)總額）÷2

　?。?）存貨周轉(zhuǎn)率（次）=銷售（營業(yè)）成本/平均存貨

　　平均存貨=（年初存貨+年末存貨）/2

　?。?）應收賬款周轉(zhuǎn)率（次）=銷售（營業(yè)）收入凈額/平均應收賬款

　　平均應收賬款=（年初應收賬款+年末應收賬款）/2

　?。?）不良資產(chǎn)比率=年末不良資產(chǎn)總額/年末資產(chǎn)總額×100%

　　3.償債能力狀況的分析指標

　?。?）資產(chǎn)負債率=負債總額/資產(chǎn)總額×l00%

　?。?）已獲利息倍數(shù)=息稅前利潤/利息支出

　　息稅前利潤=利潤總額+利息支出

　　（3）速動比率=速動資產(chǎn)/流動負債×100%

　　速動資產(chǎn)=流動資產(chǎn)-存貨

　?。?）現(xiàn)金流動負債比率=年經(jīng)營現(xiàn)金凈流入/年末負債×100%

　　4.發(fā)展能力狀況指標

　?。?）銷售（營業(yè)）收入增長率=本年銷售（營業(yè)）增長額/上年銷售（營業(yè)）收入總額×100%

　　（2）資本積累率=本年所有者權(quán)益增長額/年初所有者權(quán)益×100%

　?。?）三年資本平均增長率=[（年末所有者權(quán)益總額÷三年前年末所有者權(quán)益總額）1/3-1]

　?。?）三年銷售平均增長率={（當年主營業(yè)務收入總額÷三年前主營業(yè)務收入總額）1/3-1}

　?。?）技術(shù)投入比率=當年技術(shù)轉(zhuǎn)讓費支出與研發(fā)投入÷主營業(yè)務收入凈額×100%

　　5.上市公司財務報表分析比率

　?。?）每股收益=凈利潤÷年未普通股股份總數(shù)

　　每股收益=（凈利潤-優(yōu)先股股利）÷（年末股份總數(shù)-年末優(yōu)先股股數(shù)）

　　稀釋每股收益：當企業(yè)發(fā)行有可轉(zhuǎn)換債券、認股權(quán)證、股份期權(quán)時，每股收益可能存在稀釋的問題，為此需要計算稀釋的每股收益。

　?。?）市盈率=普通股每股市價÷普通股每股收益

　?。?）股利支付率=每股現(xiàn)金股利÷每股收益

　?。?）股利與市價的比率=每股股利÷每股市價

　　（5）每股凈資產(chǎn)=期末股東權(quán)益÷期末普通股股數(shù)

　?。ㄈ┵Y產(chǎn)負債表、利潤表、現(xiàn)金流量表分析

　　1.資產(chǎn)負債表分析的步驟和內(nèi)容主要有：

　?。?）總體分析，分析企業(yè)的規(guī)模和變化趨勢。

　　（2）結(jié)構(gòu)分析，包括資產(chǎn)結(jié)構(gòu)、負債結(jié)構(gòu)、資本結(jié)構(gòu)分析。

　　通過資產(chǎn)結(jié)構(gòu)分析，分析資產(chǎn)的利用效果；通過負債結(jié)構(gòu)分析，分析企業(yè)經(jīng)營的安全性；通過資本結(jié)構(gòu)分析，分析資本的保值增值情況。

　?。?）財務比率分析，利用財務比率指標分析。

　?。?）具體項目分析，對企業(yè)財務狀況產(chǎn)生較大影響的項目和變化幅度較大的項目進行具體分析。主要的項目有：貨幣資金、交易性金融資產(chǎn)、應收款項、預付款項、存貨、長期股權(quán)投資、固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、資產(chǎn)總計、交易性金融負債、非流動負債、所有者權(quán)益等項目。

　　2.利潤表分析的步驟和內(nèi)容

　?。?）總體分析，分析企業(yè)的盈利狀況和變化趨勢。

　　（2）結(jié)構(gòu)分析，通過利潤構(gòu)成的結(jié)構(gòu)分析，分析企業(yè)持續(xù)產(chǎn)生盈利的能力，利潤形成的合理性。

　?。?）財務比率分析，利用財務比率指標分析。

　?。?）項目分析，對企業(yè)經(jīng)營成果產(chǎn)生較大影響的項目和變化幅度較大的項目進行具體分析。主要的項目有：營業(yè)收入、營業(yè)成本、銷售費用、管理費用、財務費用、投資收益、所得稅費用等項目。

　　3.現(xiàn)金流量表分析的步驟和內(nèi)容

　　（1）總體分析：分析企業(yè)現(xiàn)金凈流量的情況，為經(jīng)營管理決策提供依據(jù)。

　?。?）結(jié)構(gòu)分析：包括經(jīng)營活動產(chǎn)生現(xiàn)金流量、投資活動產(chǎn)生現(xiàn)金流量、籌資活動產(chǎn)生現(xiàn)金流量分別占現(xiàn)金及現(xiàn)金等價物凈增加額的比重以及各自結(jié)構(gòu)的分析。通過結(jié)構(gòu)分析，分析企業(yè)產(chǎn)生現(xiàn)金流鋟的能力。

　　（3）財務比率分析：利用財務比率指標分析。

　?、倭鲃颖确治?。

　　現(xiàn)金到期的債務比=經(jīng)營活動現(xiàn)金凈流量÷本期到期的債務

　　現(xiàn)金流動負債比=經(jīng)營活動現(xiàn)金凈流量÷流動負債

　　現(xiàn)金債務總額比=經(jīng)營活動現(xiàn)金凈流量÷債務總額

　?、讷@取現(xiàn)金能力分析。

　　銷售現(xiàn)金比率=經(jīng)營活動現(xiàn)金凈流量÷銷售額

　　每股營業(yè)現(xiàn)金凈流量=經(jīng)營活動現(xiàn)金凈流量÷普通股股數(shù)

　　全部資產(chǎn)現(xiàn)金回收率=經(jīng)營活動現(xiàn)金凈流量÷資產(chǎn)總額

　?、圬攧諒椥苑治?。

　　現(xiàn)金滿足投資比率=近5年平均經(jīng)營活動現(xiàn)金凈流量/近5年平均資本支出、存貨、增加、現(xiàn)金股利之和

　　現(xiàn)金股利保障倍數(shù)=每股經(jīng)營活動現(xiàn)金凈流量÷每股現(xiàn)金股利

　?、苁找尜|(zhì)量分析。

　　營運指數(shù)=經(jīng)營活動現(xiàn)金凈流量÷經(jīng)營所得現(xiàn)金

　　經(jīng)營所得現(xiàn)金=凈利潤-非經(jīng)營收益+非付現(xiàn)費用

　　（4）具體項目分析?，F(xiàn)金流量表項目分析是對影響企業(yè)現(xiàn)金流量的項目和變化幅度較大的項目進行分析。主要的項目有：銷售商品、提供勞務收到的現(xiàn)金、經(jīng)營活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量凈額、投資活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量凈額、籌資活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量凈額等項目。

　?。ㄋ模┚C合分析

　　綜合分析是將企業(yè)視作一個完整的大系統(tǒng)，并將企業(yè)的財務狀況、經(jīng)營成果和財務狀況變動等融合在一個有機的整體中，全方位地評價企業(yè)的財務狀況、經(jīng)營成果和財務狀況的變動。綜合分析的方法主要有：杜邦分析法和績效評價分析法。杜邦分析法是利用各個主要財務比率指標之間的內(nèi)在聯(lián)系，通過綜合分析來評價企業(yè)財務狀況的分析方法。

　　凈資產(chǎn)收益率=凈利潤/平均凈資產(chǎn)×100%

　　=凈利潤/平均資產(chǎn)總額×平均資產(chǎn)總額/平均凈資產(chǎn)×100%

　　=凈利潤/主營業(yè)務收入×主營業(yè)務收入/平均資產(chǎn)總額×平均資產(chǎn)總額/平均凈資產(chǎn)×100%

　　績效評價分析法是利用包括定量指標和定性指標在內(nèi)的指標體系的實際數(shù)和平均數(shù)的對比，綜合評價企業(yè)績效的分析方法。

　　競爭性工商企業(yè)評價指標體系

　　十三、財務預測與決策

　?。ㄒ唬┛荚嚹康?/p>

　　通過對財務預測與決策的考核，測試考生對財務預測與決策的基本原理與方法的掌握與運用情況，考核考生運用財務預測與決策解決實際問題的能力。

　　（二）基本要求

　　1.掌握以下內(nèi)容

　?。?，）掌握銷售百分比法；

　　（2）掌握資本結(jié)構(gòu)決策分析方法；

　　（3）掌握項目投資現(xiàn)金流量的計算方法；

　?。?）掌握項目投資評價的基本方法。

　　2.熟悉以下內(nèi)容

　?。?）熟悉貨幣時間價值的計算；

　?。?）熟悉風險的衡量；

　?。?）熟悉個別資本成本的計算；

　　（4）熟悉加權(quán)平均資本成本的計算。

　　3.了解以下內(nèi)容

　?。?）了解貨幣時間價值的概念；

　?。?）了解風險的概念；

　?。?）了解財務計劃的編制。

　?。ㄈ┮c說明

　　1.貨幣時間價值

　?。?）復利終值和現(xiàn)值。復利終值又稱本利和（或）到期值，是指本金在約定的期限內(nèi)按一定的利率計算出每期的利息，將其加入本金再計算利息，逐期滾算到約定期末的本金和利息總值。

　　復利現(xiàn)值是復利終值的相對概念，指未來一定時問的特定資金按復利計算的現(xiàn)在價值，或者說是為了未來取得一定的本利和現(xiàn)在需要的本金。

　?。?）普通年金終值和現(xiàn)值。年金是指一系列穩(wěn)定有規(guī)律的，

　　持續(xù)一段固定時期的現(xiàn)金收付活動。例如，分期付款賒購、分期償還貸款、發(fā)放養(yǎng)老金、分期支付工程款、每年相同的銷售收入等，都屬于年金收付形式。

　　普通年金又稱后付年金是指各期期末收付的年金。普通年金終值是指一定時期內(nèi)每期期末等額的系列收付款項的復利終值之和。普通年金現(xiàn)值是指一定時期內(nèi)每期期末等額的系列收付款項的現(xiàn)值之和。

　　（3）預付年金。預付年金是指在每期期初支付的年金，又稱即付年金或先付年金。

　?。?）遞延年金。遞延年金是指第l次支付發(fā)生在第2期或第3期以后的年金。

　　（5）永續(xù)年金。無限期定額支付的年金，稱為永續(xù)年金?，F(xiàn)實中的存本取息，可視為永續(xù)年金的一個例子。永續(xù)年金沒有終止時間，也就沒有終值。

　　2.風險的衡量

　　財務上所講的風險是指由于從事某項財務活動而產(chǎn)生的收益偏離預期結(jié)果的可能性。風險有很多類型。企業(yè)風險可以分為經(jīng)營風險與財務風險；證券投資風險可分為系統(tǒng)風險（又稱市場風險或不可分散風險）和非系統(tǒng)風險（又稱企業(yè)特有風險或可分散風險）等。風險的衡量需要使用概率和統(tǒng)計方法。

　?。?）單項資產(chǎn)風險與報酬的衡量。

　?、俑怕省８怕示褪怯脕肀硎倦S機事件發(fā)生可能性大小的數(shù)值。通常，把必然發(fā)生事件的概率定為l，把不可能發(fā)難事件的概率定為0，而一般隨機事件的概率是介于0與l之間的一個數(shù)。概率越大就表示該事件發(fā)生的可能性越大。

　?、谄谕?。期望值是一個概率分布中的所有可能結(jié)果，必各自相應的概率為權(quán)數(shù)計算的加權(quán)平均值。通常用符號 表示，

　　其計算公式為：

　　標準離差率是一個相對指標，它以相對數(shù)反映決策方案的風險程度。在期望值不同的情況下，標準離差率越大，風險越大；反之，標準離差率越小，風險越小。

　?。?）投資組合風險與收益的衡量。投資組合理論認為，若干種證券組成的投資，其收益是這些證券收益的加權(quán)平均數(shù)，但其風險不是這些證券風險的加權(quán)平均風險，投資組合能降低風險。

　　①證券組合的預期報酬率和標準差a.預期報酬率。兩種或兩種以上證券的組合，其預期報酬率可以直接表示為：

　　

　　式中：σjk——j證券與k證券之間的預期相關(guān)系數(shù)；

　　σj——j證券的標準差

　　σk——k證券的標準差。

　?、巯到y(tǒng)風險和非系統(tǒng)風險。系統(tǒng)風險是指那些影響所有公司的因素引起的風險。例如，戰(zhàn)爭。經(jīng)濟衰退、通貨膨脹、高利率等意外的、非預期的變化，對許多資產(chǎn)都會有影響。由于系統(tǒng)風險是影響整個資本市場的風險，昕以也稱"市場風險".由于系統(tǒng)風險沒有有效的辦法消除，所以也稱"不呵分散風險".

　　非系統(tǒng)風險是指發(fā)生于個別公司的特有事件引起的風險。這類事件是非預期的、隨機發(fā)生的，它只影響一個或少數(shù)公司，不會影響整個市場。這種風險可以通過投資組合來分散。由于非系統(tǒng)風險是個別公司或個別資產(chǎn)所特有的，因此也稱"特殊風險"或"特有風險".由于非系統(tǒng)風險可以通過投資組合分散掉，因此也稱"可分散風險".

　?。?）資本資產(chǎn)定價模型。資本資產(chǎn)定價模型以充分組合情況下風險與要求的收益率之間的均衡關(guān)系為研究對象。資本資產(chǎn)定價模型可以幫助投資者確定為了補償某一特定程度的風險，投資者應該獲得多大的收益率水平，即期望投資報酬率，

　?、傧到y(tǒng)風險的度量。度帚一項資產(chǎn)系統(tǒng)風險的指標是貝他系數(shù)，用字母β表示。β系數(shù)是指某個資產(chǎn)的收益率與市場組合之間的相關(guān)性。β系數(shù)的經(jīng)濟意義在于，它向我們提供了相對于市場組合而言特定資產(chǎn)的系統(tǒng)風險是多少。

　　②投資組合的β系數(shù)，投資組合的廓等于被組合各證券β值的加權(quán)平均數(shù)：

　　如果一個高β值股票（β>1）被加人到一個平均風險組合（βp）中，則組合風險將會提高；反之亦然。所以，一種股票的β值可以度量該股票對整個組合風險的貢獻，β值可以作為這一股票風險程度的一個大致度量。

　?、圩C券市場線。按照資本資產(chǎn)定價模型理淪，單一證券的系統(tǒng)風險可由β系數(shù)來度量，而且其風險與收益之間的關(guān)系可由證券市場線來描述。

　　證券市場線：Ki=Ri+β（Km一Rf）

　　式中：Ki——第i個股票的要求收益率；

　　Rf——無風險收益率（通常以國庫券收益率作為無風險收益率）；

　　Km——平均股票的要求收益率（指β=1的股票要求的收益率，也是指包括所有的組合即市場組合要求的收益率）。

　　在均衡狀態(tài)下，（Km一Rf）是投資者為補償承擔超過無風險收益的平均風險而要求的額外收益，即風險價格。

　　證券市場線的斜率表示經(jīng)濟系統(tǒng)中風險厭惡感的程度。一般的說，投資者對風險的厭惡感越強，證券市場線的斜率越大，對風險資產(chǎn)所要求的風險補償越大，對風險資產(chǎn)的要求收益率越高。

　　從證券市場線可以看出，投資者要求的收益率不僅僅取決于市場風險，而且還取決于無風險利率（證券市場線的截距）和市場風險補償程度（證券市場線的斜率）。由于這些影響因素是不斷變動的，所以證券市場線也會隨之變動。比如預計通貨膨脹率提高時，無風險利率會隨之提高，這將導致證券市場線向上平移。風險厭惡感的加強，會提高證券市場線的斜率。

　　3.銷售百分比法

　?。?）籌資需求預測是籌資決策的前提，其方法主要有定性預測法、趨勢預測法、比率預測法、回歸分析等。銷售百分比法是比率預測法最常見的方法。它是假設收入、費用、資產(chǎn)、負債與銷售收入存在著穩(wěn)定的百分比關(guān)系，根據(jù)預計銷售額和相應的百分比預計資產(chǎn)、負債和所有者權(quán)益，然后利用會計等式確定籌資需求。具體的計算方法有兩種：一種事先根據(jù)銷售總額預計資產(chǎn)、負債和所有者權(quán)益的總額，然后確定籌資需求；另一種是根據(jù)銷售的增加額預計資產(chǎn)、負債和所有者權(quán)益的增加額，然后確定籌資需求。

　?。?）銷售百分比法的步驟：

　　①銷售預測：

　?、诠烙嬞Y產(chǎn)需要量；

　?、酃乐杖?、費用和留存收益；

　?、芄烙嫽I資需求。

　　4.個別資本成本的計算

　　（1）資本成本是指企業(yè)因籌集和使用資金而付出的代價，包括資金籌集費和資金占用費兩部分。資本成本可有多種計量形式。一般而言，在比較各種籌資方式時，使用個別資本成本，包括普通股成本、留存收益成本、長期借款成本、債券成本；在進行資本結(jié)構(gòu)決策時，使用加權(quán)平均資本成本；在進行追加籌資決策時，則使用邊際資本成本。，

　?。?）個別資本成本是指各種籌資方式的成本。主要包括借款成本、債券成本、普通股成本和留存收益成本。前兩種為債務資本成本，后兩種為權(quán)益資本成本。

　　5.加權(quán)平均資本成本的計算

　　由于受多種因素的制約，企業(yè)不可能只使用某種單一的籌資方式，往往需要運用多種籌資方式籌集所需資金，企業(yè)正常經(jīng)營所需的資金實際上是不同來源資金的組合。為進行籌資決策，除了要分別計算不同來源的資本成本外，還要計算企業(yè)全部資金的總成本——加權(quán)平均資本成本。加權(quán)平均資本成本一般是以各種資本占全部資本的比重為權(quán)數(shù)，對個別資本成本進行加權(quán)平均確定的。個別資本成本和企業(yè)的資本結(jié)構(gòu)是計算加權(quán)平均資本成本的兩大決定因素，其計算公式為：

　　所謂"邊際資本成本"是指企業(yè)追加籌措資本的成本。企業(yè)無法以某一同定的資本成本來籌措無限的資金，當其籌集的資金超過一定限度時原來的資本成本就會增加。在企業(yè)追加籌資時，需要知道籌資額在什么數(shù)額上便會引起資本成本怎樣的變化。這就要用到邊際資本成本的概念。邊際資本成本可以理解為資金每增加一個單位而增加的成本。邊際資本成本也是按加權(quán)平均法計算的，是追加籌資時所使用的加權(quán)平均成本。

　　7.資本結(jié)構(gòu)

　?。?）資本結(jié)構(gòu)是指企業(yè)各種長期資金籌集來源的構(gòu)成和比例關(guān)系。它是企業(yè)融資決策的核心問題之一。企業(yè)應綜合考慮有關(guān)影響凼素，運用適當?shù)姆椒ù_定最佳資本結(jié)構(gòu)。用以衡量企業(yè)資本結(jié)構(gòu)是否最佳的標準主要有：①加權(quán)平均資本成本最低，企業(yè)為籌資所花費的代價最少；②籌集到的能供企業(yè)使用的資本最充裕，能夠確保企業(yè)長期經(jīng)營和發(fā)展的需要；③股票市價上升，股東財富最大，企業(yè)總體價值最大；④企業(yè)的財務風險最小。

　?。?）每股收益分析（EPS分析）是利用每股收益的無差別點進行的。所謂每股收益的無差別點，指每股收益不受融資方式影響的銷售水平。根據(jù)每股收益無差別點，可以分析判斷在什么樣的銷售水平下適于采用何種資本結(jié)構(gòu)。

　　每股收益的計算為：

　　能使得上述條件公式成立的銷售額（S）為每股收益無差別點銷售額。

　　（3）杠桿分析：杠桿分析是指分析企業(yè)各種杠桿運用情況對企業(yè)息前稅前收益（EBIT）和每股收益（EPS）的影響，以及最終對企業(yè)資本結(jié)構(gòu)決策的影響。主要的杠桿分析方法有經(jīng)營杠桿系數(shù)分析、財務杠桿系數(shù)分析和復合杠桿系數(shù)分析。財務杠桿系數(shù)是企業(yè)一定時期息前稅前利潤確定的條件下，所計算的每股收益的變動率相當于息前稅前利潤變動率的倍數(shù)。財務杠桿可用如下公式計算：

　　

　　式中：NCFt——第t年凈經(jīng)營現(xiàn)金流量；

　　Rt——第t年銷售凈額；

　　OCt——第t年經(jīng)營成本，又稱付現(xiàn)成本；

　　Dt——第t年折舊額；

　　T——所得稅率。

　　（3）期末凈現(xiàn)金流量。項目壽命期末除了壽命期最后一年的凈經(jīng)營現(xiàn)金流量外，還有固定資產(chǎn)清算變現(xiàn)的稅后收入、回收投入項目的凈營運資本、停止使用的土地出賣收入等。

　　10.項目投資決策分析的基本方法

　?。?）回收期法。回收期是企業(yè)用投資項目所得的凈現(xiàn)金流量來回收項目初始投資所需的年限。投資回收期的計算因每年的稅后凈經(jīng)營現(xiàn)金流量是否相等而有所不同。如果每年的稅后凈經(jīng)營現(xiàn)金流量相同，且原始投資一次支出，則：

　　回收期=原始投資額/每年稅后凈經(jīng)營現(xiàn)金流量（NCF）

　　如果每年的稅后凈經(jīng)營現(xiàn)金流量不等，且投資分幾年投入，回收期為使下式成立的n值。公式如下：

　　

　　解上述方程可得IRR.內(nèi)部收益率的判斷標準是：IRR大于、等于籌資的資本成本，項目可接受；若IRR小于資本成本，則項目不可接受。

　?。?）獲利能力指數(shù)法。獲利能力指數(shù)是項目經(jīng)營凈現(xiàn)金流趕現(xiàn)值和投資支出現(xiàn)值之比，表明項目單位投資的獲利能力，記為PI.

　　公式中分子為項同經(jīng)營期間逐年收益的現(xiàn)值，分母為投資支出現(xiàn)值，故又稱為收益成本比率。

　　獲利能力指數(shù)的判斷標準是：Pl≥l，項目可接受；反之，項目應拒絕：

　?。?）會計收益率法。會計收益率是項目年平均稅后凈收入和平均賬面投資額之比，記為ARR.

　　會計收益率的判斷標準是：4RR≥企qE目標收益率時，項目可行。

　　11.項目投資決策分析的應用

　?。?）固定資產(chǎn)更新決策?，F(xiàn)有企業(yè)在經(jīng)營過程中需要不斷地吸收新的技術(shù)，對舊生產(chǎn)線和舊設備進行更新改造。企業(yè)在作資產(chǎn)更新分析時，原有老資產(chǎn)仍在運行，分析中應考慮老資產(chǎn)所產(chǎn)生的現(xiàn)金流量。在增量現(xiàn)金流量識別上，以不更新資產(chǎn)作為一個方案，更新資產(chǎn)作為另一個方案，構(gòu)成一組互斥方案，計算它們的增蹙現(xiàn)金流量。

　?。?）資本限量決策。資本限量決策是指企業(yè)資金有一定限度，不能投資于所有可接受的項目。也就是說，有很多獲利項目可供投資，但無法籌集到足夠的資金。資本限量決策實質(zhì)上就是運用獲利能力指數(shù)法尋求一組使凈現(xiàn)值最大化的投資項目組合。使用獲利能力指數(shù)法的基本步驟如下：

　　（1）計算所有投資項目的凈現(xiàn)值和獲利能力指數(shù)，只接受PI≥l的投資項目；

　?。?）按各投資方案的獲利能力指數(shù)高低為標準進行排序，逐項計算累計投資額，并與資本限量進行比較；

　?。?）當截止到某投資項目的累計投資額恰好等于資本限量時，前面的各投資項目即為最優(yōu)的投資組合。

　?。?）如果第（3）步無法直接找到最優(yōu)投資組合，需采用一定的方法對第（3）步進行必要的修正，即刈投資項目在資本限量內(nèi)進行所有可能的投資組合排列，并找出所有投資組合的凈現(xiàn)值的大小，接受凈現(xiàn)值最大的投資組合為最優(yōu)組合。

2007年注冊資產(chǎn)評估師《財務會計》考試大綱

2007年注冊資產(chǎn)評估師《經(jīng)濟法》考試大綱

2007年注冊資產(chǎn)評估師《資產(chǎn)評估》考試大綱

2007年注冊資產(chǎn)評估師《機電設備評估基礎》考試大綱

2007年注冊資產(chǎn)評估師《建筑工程評估基礎》考試大綱