攤余成本系列之分期付款購買固定資產(chǎn)

　　在固定資產(chǎn)的初始計量中，外購的固定資產(chǎn)存在分期付款購買的情況，這里的分期付款方式要求合同中規(guī)定的付款期限比較長，超過了正常信用條件，但是準則沒有明確說明衡量這個“比較長”的具體期限，因此實務中要求會計人員根據(jù)自己的經(jīng)驗進行職業(yè)判斷。

　　在分期付款購買固定資產(chǎn)超過正常信用條件的情況下，該類購貨合同實質(zhì)上具有融資租賃性質(zhì)，購入資產(chǎn)的成本不能以各期付款額之和確定，而應以各期付款額的現(xiàn)值之和確定。實際支付的價款與購買價款的現(xiàn)值之間的差額，應當在信用期間內(nèi)采用實際利率法進行攤銷，攤銷金額除滿足借款費用資本化條件應當計入固定資產(chǎn)成本外，均應當在信用期間內(nèi)確認為財務費用，計入當期損益。

　　初始確認時：
　　借：固定資產(chǎn)/在建工程（購買價款現(xiàn)值）（未付本金）
　　　　未確認融資費用（差額）（利息）
　　　　貸：長期應付款（應支付金額）（應付的本利和）
 
　　攤銷未確認融資費用時：
　　借：在建工程（資本化）
　　　　財務費用（費用化）
　　　　貸：未確認融資費用[（每一期長期應付款的期初余額－未確認融資費用的期初余額）×實際利率]

　　分期付款購買固定資產(chǎn)，長期應付款的金額可以理解為應付的本利和，而未確認融資費用則理解為利息，所以用“長期應付款的期初余額－未確認融資費用的期初余額”就是本金的期初余額，然后用本金×實際利率，就是當期應該攤銷的利息。

　　即：未確認融資費用每一期的攤銷額＝（每一期長期應付款的期初余額－未確認融資費用的期初余額）×實際利率

　　【例題1·計算及會計處理題】2007年1月1日，甲公司與乙公司簽訂一項購貨合同，從乙公司購入一臺需要安裝的大型機器設備，收到的增值稅專用發(fā)票上注明的設備價款為9000000元，增值稅稅額為1530000元。合同約定，甲公司于2007～2011年5年內(nèi)，每年的12月31日支付2106000元,發(fā)生保險費、裝卸費等7000元,2007年1月1日，甲公司收到該設備并投入安裝，發(fā)生安裝費50000元,2007年12月31日，該設備安裝完畢達到預定可使用狀態(tài)。假定甲公司綜合各方面因素后決定采用10%作為折現(xiàn)率，不考慮其他因素。
　　甲公司的賬務處理如下：
　　（1）2007年1月1日，確定購入固定資產(chǎn)成本的金額，包括購買價款、增值稅稅額、保險費、裝卸費等
　　購入固定資產(chǎn)成本=2106000×3.7908+7000=7983424.8+7000=7990424.8（元）
　　借：在建工程　　　　　　　7983424.8（現(xiàn)值）（本金）
　　　　未確認融資費用　　　　2546575.2（利息）
　　　　貸：長期應付款　　　　　　10530000（本金+利息）
　　借：在建工程　　　　　7000
　　　　貸：銀行存款　　　　　　7000
　?。?）2007年度發(fā)生安裝費用50000元
　　借：在建工程　　　50000
　　　　貸：銀行存款　　　50000
　　（3）確定未確認融資費用在信用期間的分攤額
　　實際利率法：
　　每期未確認融資費用攤銷額＝每期期初應付本金余額×實際利率
　　　　　　　　　　　　　　　　　　　未確認融資費用分攤表
　　
　　*尾數(shù)調(diào)整。
　?。?）2007年12月31日，分攤未確認融資費用、結(jié)轉(zhuǎn)工程成本、支付款項
　　2007年未確認融資費用攤銷=（10530000-2546575.2）×10%=798342.48（元）
　　借：在建工程　　　　　　　798342.48
　　　　貸：未確認融資費用　　　　798342.48
　　借：固定資產(chǎn)　　　　　　　8838767.28
　　　　貸：在建工程　　　　　　　8838767.28
　　借：長期應付款　　　　　　2106000
　　　　貸：銀行存款　　　　　　　2106000
　?。?）2008年12月31日，分攤未確認融資費用、支付款項
　　2008年未確認融資費用攤銷=[（10530000-2106000）-（2546575.2-798342.48）]×10%=667576.73（元）
　　借：財務費用　　　　　　667576.73
　　　　貸：未確認融資費用　　　667576.73
　　借：長期應付款　　　　　2106000
　　　　貸：銀行存款　　　　　　2106000
　?。?）2009年12月31日，分攤未確認融資費用、支付款項
　　2009年未確認融資費用攤銷
　　=[（10530000-2106000-2106000）-（ 2546575.2-798342.48-667576.73）] ×10%=523734.40（元）
　　借：財務費用　　　　　　523734.40
　　　　貸：未確認融資費用　　　523734.40
　　借：長期應付款　　　　　2106000
　　　　貸：銀行存款　　　　　　2106000
　?。?）2010年12月31日，分攤未確認融資費用、支付款項
　　2009年未確認融資費用攤銷
　　=[（10530000-2106000-2106000-2106000）-（ 2546575.2-798342.48-667576.73-523734.40）] ×10%
　　=365507.84（元）
　　借：財務費用　　　　　　365507.84
　　　　貸：未確認融資費用　　　365507.84
　　借：長期應付款　　　　　2106000
　　　　貸：銀行存款　　　　　　2106000
　?。?）2010年12月31日，分攤未確認融資費用、支付款項
　　2009年未確認融資費用攤銷=2546575.2-798342.48-667576.73-523734.40-365507.84=191413.75（元）
　　借：財務費用　　　　　　191413.75
　　　　貸：未確認融資費用　　　191413.75
　　借：長期應付款　　　　　2106000
　　　　貸：銀行存款　　　　　　2106000
　　
　　從上面的例題中，我們可以看出，我們可以通過列式子來計算，也可以通過畫表格的方式來計算，但是不管用哪一種方法，核心都是要算出每一期期初本金余額是多少。

　　【例題2·計算及會計處理題】假定A公司2007年1月1日購入固定資產(chǎn)已到貨，購貨合同約定，N型機器的總價款為2000萬元，分3年支付，2007年12月31日支付1000萬元，2008年12月31日支付600萬元，2009年12月31日支付400萬元。假定A公司按照3年期銀行借款年利率6%為折現(xiàn)率。
　　【答案】(1)總價款的現(xiàn)值=1000/（1+6%）+600/（1+6%）^2+400/（1+6%）^3＝1813.24（萬元）
　　總價款與現(xiàn)值的差額=2000–1813.24=186.76（萬元）
　　會計分錄
　　借：固定資產(chǎn)   1813.24（現(xiàn)值，即本金）
　　　　未確認融資費用     186.76（利息）
　　　　貸：長期應付款     2000（本金+利息）

　　(2)2007年末支付價款時攤銷上述未確認融資費用：
　　借：長期應付款  1000
　　　　貸：銀行存款   1000
　　借：財務費用　　108.79（1813.24×6％）
　　　　貸：未確認融資費用　　108.79

　　(3)2008年末支付價款，攤銷未確認融資費用：
　　2008年攤銷未確認融資費用＝[（2000-1000）-（186.76-108.79）]×6％＝55.32（萬元）
　　借：長期應付款　　600
　　　　貸：銀行存款　　　600
　　借：財務費用　　55.32
　　　　貸：未確認融資費用　　55.32

　　(4)2009年末支付價款，攤銷未確認融資費用：
　　2009年攤銷未確認融資費用＝186.76-108.79-55.32=22.65（萬元）
　　借：長期應付款　　400
　　　　貸：銀行存款　　　400
　　借：財務費用　　　22.65
　　　　貸：未確認融資費用　　22.65