注冊會計師《審計》教材梳理：特殊審計領域(1)

第八編　其他相關業(yè)務

　　本編主要包括除財務報表審計之外的審計業(yè)務、審閱業(yè)務、其他鑒證業(yè)務，內(nèi)容涉及特殊目的審計業(yè)務、驗資、財務報表審閱、預測性財務信息審核。根據(jù)考試大綱的要求，除驗資屬于第三個能力等級外，其他均為第二個能力等級?？傮w上講，本編內(nèi)容的重要程度遠低于財務報表審計內(nèi)容，考試題型多以客觀題形式，但也可以出簡答題。

第二十七章 特殊審計領域

　　本章介紹的是除財務報表審計業(yè)務以外的其他審計業(yè)務，是注冊會計師的法定審計業(yè)務，屬于比較重要的內(nèi)容。特別是驗資業(yè)務，屬于第三個能力等級的知識。在考試中屬于經(jīng)?？疾榈膬?nèi)容。考生既要把握客觀題，還要注意簡答題。具體要求：

　　1.理解對特殊目的的審計業(yè)務出具審計報告

　　2.掌握審驗程序

　　3.掌握驗資報告

　　第一節(jié) 對特殊目的審計業(yè)務出具審計報告

　　一、特殊目的審計業(yè)務的含義和發(fā)表意見的要求

　　特殊目的審計業(yè)務是指注冊會計師接受委托，對財務信息進行審計并出具審計報告的業(yè)務，這里說明的財務信息具體包括：按照企業(yè)會計準則和相關會計制度以外的其他基礎（簡稱特殊基礎）編制的財務報表；財務報表的組成部分；合同的遵守情況；簡要財務報表。

　　注意：此類業(yè)務也是提供合理保證的鑒證業(yè)務。

　　二、總體要求

　?。ㄒ唬┏薪訕I(yè)務的一般要求

　　在承接特殊目的審計業(yè)務前，注冊會計師應當與委托人就業(yè)務性質(zhì)、審計報告的格式和內(nèi)容等達成一致意見。

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　　在計劃審計工作時，注冊會計師應當清楚了解所審計信息的用途及可能的使用者。特殊目的審計業(yè)務所審計財務信息一般是為了滿足特定使用者的特定需要，具有特定用途。

　?。ㄈ┱f明審計報告分發(fā)和使用的限制

　　為了避免審計報告被用于非預定目的，注冊會計師可以在審計報告的審計意見段之后，增加說明出具審計報告的目的，以及在分發(fā)和使用上的限制。

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　?。ㄎ澹徲媹蟾娓袷奖恢付〞r的處理

　　委托人要求按照指定格式出具審計報告，注冊會計師應當考慮指定格式報告的實質(zhì)要求及措辭。必要時，應當修改指定格式報告的措辭，或另附一份報告。

　　（六）所審計信息是基于某項合同條款的考慮

　　三、對特殊目的業(yè)務出具的審計報告

特殊基礎編制的財務報表出具審計報告	對按照特殊基礎編制的財務報表，注冊會計師應當在審計報告的引言段中指明財務報表編制的基礎，或提醒財務報表使用者注意財務信息附注中對編制基礎作出的說明。 審計意見應當說明財務報表是否按照指定的特殊基礎編制。 注冊會計師應當考慮財務報表的標題或附注是否清楚表明，該財務報表并非按照企業(yè)會計準則和相關會計制度的規(guī)定編制。 如果按照特殊基礎編制的財務報表未能冠以適當?shù)臉祟}，或特殊基礎未得到充分披露，注冊會計師應當出具恰當?shù)姆菬o保留意見的審計報告。
財務報表組成部分出具審計報告	（1）審計報告不應后附整套財務報表 為避免信息使用者誤認為對財務報表組成部分出具的審計報告與整套財務報表相關，注冊會計師應當提請委托人不應將整套財務報表附于審計報告后。 （2）對引言段的特殊考慮 對財務報表組成部分出具審計報告時，注冊會計師應當在審計報告中指明財務報表組成部分的編制基礎，或提及規(guī)定編制基礎的協(xié)議。 （3）對審計意見段的特殊考慮 審計意見應當說明財務報表組成部分是否按照指定的編制基礎編制。 （4）已對財務報表整體出具審計報告的特殊考慮 如果已對整套財務報表出具否定意見或無法表示意見的審計報告，只有在組成部分并不構成財務報表的主要部分時，注冊會計師才可以對組成部分出具審計報告?！?/td>
對合同遵循情況出具的審計報告	只有當合同遵守情況的總體方面與會計和財務事項相關，且在注冊會計師專業(yè)勝任能力范圍內(nèi)時，注冊會計師才能承接該項業(yè)務。如果該項業(yè)務的某些方面超越注冊會計師的專業(yè)勝任能力，注冊會計師應當考慮利用專家的工作。 （1）對引言段的特殊考慮 注冊會計師應當在審計報告的引言段中指明已經(jīng)對合同所涉及的財務與會計事項的遵情況進行了審計。 （2）對審計意見段的特殊考慮 審計意見應當說明被審計單位是否遵守了合同的特定條款。（3）審計報告的使用規(guī)定 注冊會計師應當在審計意見段之后增加對審計報告使用規(guī)定的強調(diào)事項段，指明審計報僅供被審計單位與簽訂該合同的另一方使用，不得作為其他用途?！?/td>
對簡要財務報表出具的審計報告	第一，只有對簡要財務報表所依據(jù)的財務報表發(fā)表了審計意見，注冊會計師才可對簡要財務報表出具審計報告； 　　第二，注冊會計師在對簡要財務報表發(fā)表審計意見時，不應使用“在所有重大方面”、“公允反映”等術語，審計意見段應當說明，簡要財務報表中的信息是否在所有重大方面與其依據(jù)的已審計財務報表一致。如果對已審計財務報表出具了非無保留意見的審計報告，即使對簡要財務表的編制表示滿意，注冊會計師仍應在對簡要財務報表出具的審計報告中指出，簡要財務報表依據(jù)的已審計財務報表已被注冊會計師出具非無保留意見的審計報告。 　　第三，提及對已審計財務報表出具的審計報告的日期和意見類型。如對簡要財務報表所依據(jù)的財務報表發(fā)表了非無保留意見，還應指明發(fā)表該意見的理由及其影響； 　　第四，簡要財務報表應當清楚地表明其信息的簡化性質(zhì)，并提醒使用者，因此，應在強調(diào)事項段中明確，為更好的理解被審計單位財務狀況和經(jīng)營，簡要財務報表應當與最近已審計財務報表（包含了要求的所有披露）一并閱讀。

　　【例題1·多選題】注冊會計師在對簡要財務報表出具審計報告時，應在審計報告中特別指明的有（?。?/p>

　　A.應將簡要財務報表與已審財務報表一并閱讀

　　B.提及對已審計財務報表出具的審計報告的日期和意見類型

　　C.簡要財務報表在所有重大方面公允反映了被審計單位的財務狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量

　　D.如對簡要財務報表所依據(jù)的財務報表發(fā)表了非無保留意見，還應指明發(fā)表該意見的理由及其影響

　　【正確答案】ABD

　　【答案解析】注冊會計師在對簡要財務報表發(fā)表審計意見時，不應使用“在所有重大方面”、“公允反映”等術語。

　　第二節(jié)　驗資