外企所得稅籌劃中的誤區(qū)

    外商投資企業(yè)和外國企業(yè)（以下簡稱外資企業(yè)）所得稅是外資企業(yè)涉及的主要稅種之一，是以外資企業(yè)的計稅收入減去準(zhǔn)予扣除的成本、費用、稅金、損失后的生產(chǎn)經(jīng)營所得和其他所得計算征收的稅收。所得稅稅負(fù)的多少直接關(guān)系到企業(yè)的經(jīng)濟(jì)利益，所以對外資企業(yè)所得稅的稅收籌劃顯得十分必要。但在稅收籌劃實務(wù)中，由于稅收法規(guī)的政策性強(qiáng)，業(yè)務(wù)技術(shù)要求高，還存在一些誤區(qū)。

    誤區(qū)一：忽略外資企業(yè)的免稅期、減稅期，一味強(qiáng)調(diào)當(dāng)期應(yīng)納稅所得額最低

    外資企業(yè)所得稅的稅收籌劃往往是在多個所得稅納稅方案中選擇稅負(fù)較低的。而應(yīng)納所得稅額是根據(jù)當(dāng)期應(yīng)納稅所得額乘以相應(yīng)的稅率計算得出的，一般的稅收籌劃多是通過降低當(dāng)期應(yīng)納稅所得額，來達(dá)到減少納稅的目的。

    但當(dāng)期應(yīng)納稅所得額低并一定意味著少納稅。按我國現(xiàn)行的《外商投資企業(yè)和外國企業(yè)所得稅稅法》規(guī)定，生產(chǎn)性外資企業(yè)，經(jīng)營期10年以上的，從開始獲利的年度起，第1、2年免征企業(yè)所得稅，第3-5年減半征收企業(yè)所得稅。那么，外資企業(yè)如果處于免稅期（或是減稅期），當(dāng)期利潤越大，當(dāng)期應(yīng)納稅所得額越多，得到的免稅額就越多。這時就應(yīng)選擇相應(yīng)的存貨計價方法、折舊計算方法、成本計算方法等來擴(kuò)大當(dāng)期利潤。如按傳統(tǒng)方法，強(qiáng)調(diào)當(dāng)期應(yīng)納稅所得額最小，得到的免稅額反而小。

    例如，某外資企業(yè)購入一套電子設(shè)備，價值35萬元（無殘值），直線法計提折舊。按稅法規(guī)定折舊年限5年。假設(shè)只考慮外資企業(yè)獲利后前2年免稅。不考慮貨幣的時間價值。企業(yè)按5年計提折舊：年折舊額7萬元，前2年免稅期獲取的免稅額為4.62萬元（2×7×33%），免稅期之后，折舊抵稅額為6.93萬元（3×7×33%）。企業(yè)如按7年折舊，年折舊額5萬元，前2年免稅期獲取的免稅額為3.3萬元（2×5×33%），免稅期之后，折舊抵稅額為8.25萬元（5×5×33%）?？梢?，在免稅期，折舊不存在抵稅效應(yīng)。因為累計折舊總額既定，免稅期折舊額越小，相反，在征稅期折舊額越大，應(yīng)納稅所得額越小，折舊抵稅效應(yīng)就越大。上例中，折舊年限改為7年，年應(yīng)納稅所得額增加了，反而加大了抵稅作用1.32萬元（8.25-6.93），減輕了稅負(fù)。

    誤區(qū)二：強(qiáng)調(diào)采用加速折舊法

    在外資企業(yè)所得稅采用比例稅率條件下，從企業(yè)稅收負(fù)擔(dān)來看，一般采用加速折舊法對企業(yè)更為有利。因為采用加速折舊法是指固定資產(chǎn)在使用早期多計提折舊，晚期少計提折舊。使得企業(yè)早期利潤小稅負(fù)輕，后期利潤大稅負(fù)重，能起到延期納稅作用。在所得稅稅收籌劃時，大多主張固定資產(chǎn)折舊采用加速折舊法。

    但加速折舊法并非是任何情況下都適用的，傳統(tǒng)的稅收理論存在許多缺陷。第一方面是外資企業(yè)普遍存在免稅期、減稅期，在免稅期（或是減稅期），利潤（應(yīng)納稅所得額）越大，獲取的稅收減免額越多，這時直線法較加速折舊法更有利；第二方面是我國稅法對企業(yè)采用加速折舊法有嚴(yán)格限定，現(xiàn)行外資企業(yè)所得稅法規(guī)定：折舊應(yīng)采用直線法，對促進(jìn)科技進(jìn)步、環(huán)境保護(hù)和國家鼓勵投資的關(guān)鍵設(shè)備以及強(qiáng)烈腐蝕狀態(tài)、日夜運轉(zhuǎn)狀態(tài)的機(jī)器設(shè)備或常年處震動狀態(tài)下的廠房等，確需縮短折舊年限、采用加速折舊法，須由企業(yè)提出申請，經(jīng)當(dāng)?shù)囟悇?wù)機(jī)關(guān)審核后，逐級報國家稅務(wù)總局批準(zhǔn)后方可實行，因此，加速折舊法在我國不具廣泛使用性；第三方面，加速折舊法中的雙倍余額遞減法本身存在局限性。在折舊年限的最后兩年改用直線法計算。如固定資產(chǎn)凈殘值較高，最后兩年折舊額可能為負(fù)數(shù)。如固定資產(chǎn)凈殘值較低，最后兩年年折舊額可能會比前期的年折舊額高，會出現(xiàn)各年折舊額不符合加速折舊法早期多提折舊的特征。

    由此看來，加速折舊法并非一定有利于企業(yè)，在進(jìn)行稅收籌劃時應(yīng)考慮具體情況。

    誤區(qū)三：稅收籌劃時，忽略外商所在國政府在稅收饒讓問題上的態(tài)度

    稅收饒讓是指經(jīng)濟(jì)發(fā)達(dá)國家對本國公司在發(fā)展中國家設(shè)立的子公司所享受的稅收優(yōu)惠的那部分所得稅，特準(zhǔn)給予饒讓，視同已納稅額而給予抵免，不再按照本國稅法規(guī)定補(bǔ)征。

    按一般的抵免方式，發(fā)達(dá)國家對于來源于國外的所得，只抵免其實際已納所得稅額，結(jié)果使得跨國公司在發(fā)展中國家未交或少交所得稅，而在本國仍要補(bǔ)交這部分所得稅。發(fā)展中國家政府旨在給與跨國公司的稅收優(yōu)惠實際轉(zhuǎn)移給了發(fā)達(dá)國家政府，造成了發(fā)達(dá)國家政府增加了稅收收入，跨國公司實際并不能享受到發(fā)展中國家政府給予的優(yōu)惠。

    采用稅收饒讓方式，發(fā)達(dá)國家承認(rèn)其本國公司在發(fā)展中國家享受的減免稅待遇。對于跨國公司享受的減免稅部分，視同已納稅額，于實際已納稅額一樣，準(zhǔn)予抵免。這樣，有利于吸引發(fā)達(dá)國家資本向發(fā)展中國家流動。但稅收饒讓方式需要由有關(guān)雙方國家政府簽訂條約或協(xié)定。有些國家贊同稅收饒讓方式，如德國、英國、日本、瑞典等；而有些國家則不贊同，如美國等。

    如果外商所在國政府未與我國政府簽訂相關(guān)條約或約定，外資企業(yè)在我國獲得的所得稅的減免額要在外商所在國國內(nèi)補(bǔ)交，則付出的稅收籌劃成本（如中介機(jī)構(gòu)的咨詢費等）并不能帶來稅收籌劃的真正收益。

    誤區(qū)四：稅收籌劃時只重稅負(fù)高低，忽略其他因素

    外資企業(yè)如果單純從稅負(fù)高低來籌劃稅收方案，往往是片面的。外資企業(yè)籌劃所得稅時，一般是通過減少當(dāng)期利潤來達(dá)到減輕稅負(fù)的目的。這會給外資企業(yè)帶來利潤指標(biāo)下降甚至虧損的負(fù)面影響，有損企業(yè)形象。外資企業(yè)在中國投資，其目的不僅僅是要獲取短期的經(jīng)濟(jì)利益，更重要的是樹立良好的企業(yè)形象，擴(kuò)大市場占有率，以期取得企業(yè)銷售的長期增長。如果為了減輕稅負(fù)，人為降低企業(yè)利潤，造成業(yè)績不佳、獲利不多的企業(yè)形象，是得不償失的。

    為了減輕稅負(fù)而降低企業(yè)利潤還會影響企業(yè)的長遠(yuǎn)發(fā)展目標(biāo)。我國公司法規(guī)定，股份有限公司申請其股票上市，必須具備的條件之一是公司最近3年連續(xù)盈利。股份有限公司申請發(fā)行債券，必須具備的條件之一是最近3年平均可分配利潤足以支付公司債券1年的利息。企業(yè)如準(zhǔn)備發(fā)行債券或者是申請股票上市，則要考慮企業(yè)最近3年的盈利情況。假設(shè)因為籌劃減輕稅負(fù)導(dǎo)致企業(yè)籌集資金的失敗，則不符合企業(yè)的整體利益。

    另外，外資企業(yè)在所得稅稅收籌劃時，一味追求降低稅賦，對于改善企業(yè)的投資環(huán)境并無益處。在一定的投資總額、投資報酬率前提下，投資的報酬總額（息稅前盈余）是既定的。稅收籌劃并不會使投資的報酬總額增加，只是改變了投資報酬總額（息稅前盈余）在政府、企業(yè)之間的分配比例，形成了有利于企業(yè)而不利于政府的分配結(jié)構(gòu)。站在宏觀的角度，如整個社會經(jīng)濟(jì)都追求稅收籌劃效應(yīng)，就會影響政府財政收入及時足額的取得。征稅是出于政府無償提供公共品的需要。公共品由于它的非排斥性和“搭便車”現(xiàn)象，必須由政府來無償提供，如國防、治安、交通、環(huán)保、防疫等等。政府在提供這些公共品時需要從市場上購買相應(yīng)的勞務(wù)和商品。這些公共品的成本必須得到價值補(bǔ)償。而這種補(bǔ)償就是以稅收方式來實現(xiàn)的。假使整個社會經(jīng)濟(jì)中的個體出于追逐自身利益，都想方設(shè)法少交稅，從而影響到政府的財政收入，導(dǎo)致公共品的成本得不到補(bǔ)償，就勢必會影響到政府所提供的公共品的數(shù)量、質(zhì)量。如果離開了相應(yīng)的治安、交通、通訊、環(huán)保、教育、社會保障和社會救濟(jì)等配套設(shè)施，企業(yè)的持續(xù)經(jīng)營、長遠(yuǎn)發(fā)展都會受到不利影響。

    為此，外資企業(yè)在進(jìn)行所得稅籌劃時，應(yīng)站在企業(yè)長遠(yuǎn)發(fā)展的整體利益上，多角度全方位地考慮企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)，精心籌劃，才能達(dá)到企業(yè)的預(yù)期目標(biāo)。