利用自制品的消費(fèi)稅避稅籌劃
在納稅人生產(chǎn)銷售應(yīng)稅消費(fèi)品中，有一種自產(chǎn)自用的形式。所謂自產(chǎn)自用，就是納稅人生產(chǎn)消費(fèi)品后，不是用于直接對(duì)外銷售，而是用于自己連續(xù)生產(chǎn)應(yīng)稅消費(fèi)品，或用于其他方面。這種自產(chǎn)自用消費(fèi)形式，在實(shí)際經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中是常見的，但也是在是否納稅和如何納稅中最容易出現(xiàn)問題的。例如，有的企業(yè)把自己生產(chǎn)的應(yīng)稅消費(fèi)品，以福利或獎(jiǎng)勵(lì)等形式發(fā)給本廠職工，以為不是對(duì)外銷售，不計(jì)入銷售額，無須納稅。
在正常銷售情況下，銷售額等于銷售價(jià)格乘以銷售數(shù)量，而在自產(chǎn)自用應(yīng)稅消費(fèi)品用于其他方面的情況下，并沒有發(fā)生實(shí)際的銷售，沒有實(shí)際的銷售價(jià)格。這就涉及到一個(gè)問題，那就是銷售額如何確定。按照稅法規(guī)定，對(duì)于納稅人自產(chǎn)自用的應(yīng)稅消費(fèi)品，屬于前述"用于其他方面"按規(guī)定應(yīng)當(dāng)納稅的，按照納稅人生產(chǎn)的同類消費(fèi)品的銷售價(jià)格計(jì)算納稅。這里所說的"同類消費(fèi)品的銷售價(jià)格"是指納稅人按當(dāng)月銷售的同類消費(fèi)品的銷售價(jià)格；如果當(dāng)月同類消費(fèi)品各期銷售價(jià)格高低不同，應(yīng)按銷售數(shù)景加權(quán)平均計(jì)算。但銷售的應(yīng)稅消費(fèi)品有下列情況之一者，不得列入加權(quán)平均計(jì)算：
（1）銷售價(jià)格明顯偏低又無正當(dāng)理由的。
（2）無銷售價(jià)格的。
如果當(dāng)月無銷售或當(dāng)月未完結(jié)，應(yīng)按照同類消費(fèi)品上月或最近月份的銷售價(jià)格計(jì)算納稅。
如果沒有同類消費(fèi)品銷售價(jià)格的，按照組成計(jì)稅價(jià)格計(jì)算納稅。
組成計(jì)稅價(jià)格的計(jì)算公式為：
組成計(jì)稅價(jià)格＝（成本＋利潤(rùn)）÷（1－消費(fèi)稅稅率）
[案例1]
2002年8月8日，北就飛馳汽車廠將自產(chǎn)小汽車兩輛，轉(zhuǎn)作企業(yè)自用固定資產(chǎn)。該種小汽車企業(yè)4月份向外銷售的加權(quán)平均價(jià)格為160000元，生產(chǎn)成本為80000元。
[政策解讀]
按照稅法規(guī)定，企業(yè)將自產(chǎn)消費(fèi)品用于其他方面的，應(yīng)視同銷售，計(jì)算繳納消費(fèi)稅。企業(yè)對(duì)自產(chǎn)自用小汽車用作固定資產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)按照同類小汽車的銷售價(jià)格計(jì)算納稅。由于本月尚未完結(jié)，因而以該種小汽車上月的平均銷售價(jià)格計(jì)算納稅。
[計(jì)算說明]
這兩輛小汽車應(yīng)納消費(fèi)稅額為：
應(yīng)納稅額＝160000×2×8％＝25600元
在具體進(jìn)行會(huì)計(jì)分錄時(shí)，應(yīng)當(dāng)作如下會(huì)計(jì)分錄：
借：固定資產(chǎn) 240000
貸：應(yīng)交稅金——應(yīng)交消費(fèi)稅 25600
應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額） 54400
產(chǎn)成品 160000
[案例2]
2002年9月8日酒廠向某單位贊助新開發(fā)的門酒1000瓶，每瓶裝酒一斤，每瓶白酒的生產(chǎn)成本為2.5元。
[政策解讀]
按稅法規(guī)定，企業(yè)將應(yīng)稅產(chǎn)品用于贊助，應(yīng)視同銷售，計(jì)算應(yīng)納消費(fèi)稅。由于該白酒為新開發(fā)產(chǎn)品，以前沒有銷售過，沒有同類消費(fèi)品銷售價(jià)格，所以按規(guī)定應(yīng)當(dāng)按組成計(jì)稅價(jià)格計(jì)算納稅。按照國(guó)家稅務(wù)總局的規(guī)定，在計(jì)算組成計(jì)稅價(jià)格時(shí)，白酒的成本利潤(rùn)率應(yīng)當(dāng)按10％計(jì)算。
[計(jì)算說明]
該批白酒的組成計(jì)稅價(jià)格為：
組成計(jì)稅價(jià)格＝成本×（1＋成本利潤(rùn)率）÷（1－消費(fèi)稅稅率）
＝1000×2.5×（1＋10％）÷（1－25％）＝3666.67
則該批白酒應(yīng)納消費(fèi)稅稅額為：
應(yīng)納稅額＝1000×0.5＋3666.67×25％＝1416.67元
在具體進(jìn)行會(huì)計(jì)核算時(shí)，應(yīng)當(dāng)作如下會(huì)計(jì)分錄：
借：營(yíng)業(yè)外支出 4540
貸：產(chǎn)成品 2500
應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額） 623.33
應(yīng)交稅金——應(yīng)交消費(fèi)稅 1416.67
工業(yè)企業(yè)自制產(chǎn)品、半成品用于生活福利設(shè)施、專項(xiàng)工程、基本建設(shè)和其他非生產(chǎn)項(xiàng)目，用于銷售產(chǎn)品或者提供勞務(wù)，以及用于饋贈(zèng)、贊助、集資、職工福利、獎(jiǎng)勵(lì)等方面應(yīng)稅消費(fèi)品，于移送使用時(shí)，按照規(guī)定的稅率計(jì)算繳納消費(fèi)稅。稅法規(guī)定，計(jì)稅依據(jù)為同類產(chǎn)品的銷售價(jià)格，沒有同類產(chǎn)品銷售價(jià)格的，按組成計(jì)價(jià)格納稅。目前同一產(chǎn)品的市場(chǎng)銷售價(jià)高低不同，企業(yè)為避免稅可按較低的銷售價(jià)計(jì)算納稅。按組成計(jì)稅價(jià)格計(jì)算納稅。其公式為：
組成計(jì)稅價(jià)格＝（成本＋利潤(rùn)）÷（1－消費(fèi)稅稅率）
應(yīng)納稅額＝組成計(jì)稅價(jià)格×適用稅率
[案例3]
哈維亞（連州）飲品有限公司按統(tǒng)一的原材料、費(fèi)用分配標(biāo)準(zhǔn)計(jì)算企業(yè)自制自用產(chǎn)品成本為20萬元，成本利潤(rùn)率25％，消費(fèi)稅稅率10％，共組成計(jì)稅價(jià)格應(yīng)和應(yīng)納消費(fèi)稅計(jì)算如下：
組成計(jì)稅價(jià)格＝成本20萬元×（1＋成本利潤(rùn)率25％）÷（1－消費(fèi)稅稅率10％）＝27.83（萬元）
應(yīng)納消費(fèi)稅＝27.83萬元×10％＝2778（萬元）
[籌劃分析]
哈維亞（連州）飲品有限公司采用降低自制自用產(chǎn)品成本辦法，成本為10萬元時(shí)，其組成計(jì)算價(jià)格和應(yīng)納消費(fèi)稅計(jì)算如下：
組成計(jì)稅價(jià)格＝（1000000＋1000000×25％）÷（1－10％）＝13.89（萬元）
應(yīng)納稅額＝13.89×10％＝1.389（萬元）
少納消費(fèi)稅2.778－1.389＝1.389（萬元）
[特別提示]
由于成本是計(jì)算組成計(jì)稅價(jià)格的重要因素，成本的高低直接影響組成計(jì)稅價(jià)格的高低，影響稅額的高低。此產(chǎn)品成本又是通過企業(yè)自身的會(huì)計(jì)核算計(jì)算出來的。按照原會(huì)計(jì)制度的核算要求，很多間接費(fèi)用、車間經(jīng)費(fèi)、企管費(fèi)均要通過一定的分配方法在各步驟的產(chǎn)成品、半成品、在產(chǎn)品中分配，因此通過計(jì)算就能達(dá)到少納稅的目的。只要將自用產(chǎn)品應(yīng)負(fù)擔(dān)的間接費(fèi)用少留一部分，而將更多地費(fèi)用分配給其他產(chǎn)品，就會(huì)降低用來計(jì)算組成計(jì)稅價(jià)格的成本，從而使計(jì)算出來的組成計(jì)稅價(jià)價(jià)格縮小，使自用產(chǎn)品應(yīng)負(fù)擔(dān)的消費(fèi)稅也相應(yīng)地減少。
在正常銷售情況下，銷售額等于銷售價(jià)格乘以銷售數(shù)量，而在自產(chǎn)自用應(yīng)稅消費(fèi)品用于其他方面的情況下，并沒有發(fā)生實(shí)際的銷售，沒有實(shí)際的銷售價(jià)格。這就涉及到一個(gè)問題，那就是銷售額如何確定。按照稅法規(guī)定，對(duì)于納稅人自產(chǎn)自用的應(yīng)稅消費(fèi)品，屬于前述"用于其他方面"按規(guī)定應(yīng)當(dāng)納稅的，按照納稅人生產(chǎn)的同類消費(fèi)品的銷售價(jià)格計(jì)算納稅。這里所說的"同類消費(fèi)品的銷售價(jià)格"是指納稅人按當(dāng)月銷售的同類消費(fèi)品的銷售價(jià)格；如果當(dāng)月同類消費(fèi)品各期銷售價(jià)格高低不同，應(yīng)按銷售數(shù)景加權(quán)平均計(jì)算。但銷售的應(yīng)稅消費(fèi)品有下列情況之一者，不得列入加權(quán)平均計(jì)算：
（1）銷售價(jià)格明顯偏低又無正當(dāng)理由的。
（2）無銷售價(jià)格的。
如果當(dāng)月無銷售或當(dāng)月未完結(jié)，應(yīng)按照同類消費(fèi)品上月或最近月份的銷售價(jià)格計(jì)算納稅。
如果沒有同類消費(fèi)品銷售價(jià)格的，按照組成計(jì)稅價(jià)格計(jì)算納稅。
組成計(jì)稅價(jià)格的計(jì)算公式為：
組成計(jì)稅價(jià)格＝（成本＋利潤(rùn)）÷（1－消費(fèi)稅稅率）
[案例1]
2002年8月8日，北就飛馳汽車廠將自產(chǎn)小汽車兩輛，轉(zhuǎn)作企業(yè)自用固定資產(chǎn)。該種小汽車企業(yè)4月份向外銷售的加權(quán)平均價(jià)格為160000元，生產(chǎn)成本為80000元。
[政策解讀]
按照稅法規(guī)定，企業(yè)將自產(chǎn)消費(fèi)品用于其他方面的，應(yīng)視同銷售，計(jì)算繳納消費(fèi)稅。企業(yè)對(duì)自產(chǎn)自用小汽車用作固定資產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)按照同類小汽車的銷售價(jià)格計(jì)算納稅。由于本月尚未完結(jié)，因而以該種小汽車上月的平均銷售價(jià)格計(jì)算納稅。
[計(jì)算說明]
這兩輛小汽車應(yīng)納消費(fèi)稅額為：
應(yīng)納稅額＝160000×2×8％＝25600元
在具體進(jìn)行會(huì)計(jì)分錄時(shí)，應(yīng)當(dāng)作如下會(huì)計(jì)分錄：
借：固定資產(chǎn) 240000
貸：應(yīng)交稅金——應(yīng)交消費(fèi)稅 25600
應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額） 54400
產(chǎn)成品 160000
[案例2]
2002年9月8日酒廠向某單位贊助新開發(fā)的門酒1000瓶，每瓶裝酒一斤，每瓶白酒的生產(chǎn)成本為2.5元。
[政策解讀]
按稅法規(guī)定，企業(yè)將應(yīng)稅產(chǎn)品用于贊助，應(yīng)視同銷售，計(jì)算應(yīng)納消費(fèi)稅。由于該白酒為新開發(fā)產(chǎn)品，以前沒有銷售過，沒有同類消費(fèi)品銷售價(jià)格，所以按規(guī)定應(yīng)當(dāng)按組成計(jì)稅價(jià)格計(jì)算納稅。按照國(guó)家稅務(wù)總局的規(guī)定，在計(jì)算組成計(jì)稅價(jià)格時(shí)，白酒的成本利潤(rùn)率應(yīng)當(dāng)按10％計(jì)算。
[計(jì)算說明]
該批白酒的組成計(jì)稅價(jià)格為：
組成計(jì)稅價(jià)格＝成本×（1＋成本利潤(rùn)率）÷（1－消費(fèi)稅稅率）
＝1000×2.5×（1＋10％）÷（1－25％）＝3666.67
則該批白酒應(yīng)納消費(fèi)稅稅額為：
應(yīng)納稅額＝1000×0.5＋3666.67×25％＝1416.67元
在具體進(jìn)行會(huì)計(jì)核算時(shí)，應(yīng)當(dāng)作如下會(huì)計(jì)分錄：
借：營(yíng)業(yè)外支出 4540
貸：產(chǎn)成品 2500
應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額） 623.33
應(yīng)交稅金——應(yīng)交消費(fèi)稅 1416.67
工業(yè)企業(yè)自制產(chǎn)品、半成品用于生活福利設(shè)施、專項(xiàng)工程、基本建設(shè)和其他非生產(chǎn)項(xiàng)目，用于銷售產(chǎn)品或者提供勞務(wù)，以及用于饋贈(zèng)、贊助、集資、職工福利、獎(jiǎng)勵(lì)等方面應(yīng)稅消費(fèi)品，于移送使用時(shí)，按照規(guī)定的稅率計(jì)算繳納消費(fèi)稅。稅法規(guī)定，計(jì)稅依據(jù)為同類產(chǎn)品的銷售價(jià)格，沒有同類產(chǎn)品銷售價(jià)格的，按組成計(jì)價(jià)格納稅。目前同一產(chǎn)品的市場(chǎng)銷售價(jià)高低不同，企業(yè)為避免稅可按較低的銷售價(jià)計(jì)算納稅。按組成計(jì)稅價(jià)格計(jì)算納稅。其公式為：
組成計(jì)稅價(jià)格＝（成本＋利潤(rùn)）÷（1－消費(fèi)稅稅率）
應(yīng)納稅額＝組成計(jì)稅價(jià)格×適用稅率
[案例3]
哈維亞（連州）飲品有限公司按統(tǒng)一的原材料、費(fèi)用分配標(biāo)準(zhǔn)計(jì)算企業(yè)自制自用產(chǎn)品成本為20萬元，成本利潤(rùn)率25％，消費(fèi)稅稅率10％，共組成計(jì)稅價(jià)格應(yīng)和應(yīng)納消費(fèi)稅計(jì)算如下：
組成計(jì)稅價(jià)格＝成本20萬元×（1＋成本利潤(rùn)率25％）÷（1－消費(fèi)稅稅率10％）＝27.83（萬元）
應(yīng)納消費(fèi)稅＝27.83萬元×10％＝2778（萬元）
[籌劃分析]
哈維亞（連州）飲品有限公司采用降低自制自用產(chǎn)品成本辦法，成本為10萬元時(shí)，其組成計(jì)算價(jià)格和應(yīng)納消費(fèi)稅計(jì)算如下：
組成計(jì)稅價(jià)格＝（1000000＋1000000×25％）÷（1－10％）＝13.89（萬元）
應(yīng)納稅額＝13.89×10％＝1.389（萬元）
少納消費(fèi)稅2.778－1.389＝1.389（萬元）
[特別提示]
由于成本是計(jì)算組成計(jì)稅價(jià)格的重要因素，成本的高低直接影響組成計(jì)稅價(jià)格的高低，影響稅額的高低。此產(chǎn)品成本又是通過企業(yè)自身的會(huì)計(jì)核算計(jì)算出來的。按照原會(huì)計(jì)制度的核算要求，很多間接費(fèi)用、車間經(jīng)費(fèi)、企管費(fèi)均要通過一定的分配方法在各步驟的產(chǎn)成品、半成品、在產(chǎn)品中分配，因此通過計(jì)算就能達(dá)到少納稅的目的。只要將自用產(chǎn)品應(yīng)負(fù)擔(dān)的間接費(fèi)用少留一部分，而將更多地費(fèi)用分配給其他產(chǎn)品，就會(huì)降低用來計(jì)算組成計(jì)稅價(jià)格的成本，從而使計(jì)算出來的組成計(jì)稅價(jià)價(jià)格縮小，使自用產(chǎn)品應(yīng)負(fù)擔(dān)的消費(fèi)稅也相應(yīng)地減少。
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