外購(gòu)消費(fèi)品的消費(fèi)稅避稅籌劃
國(guó)稅發(fā)（1997）84號(hào)文件規(guī)定，納稅人用已稅煙絲等8種應(yīng)稅消費(fèi)品連續(xù)生產(chǎn)應(yīng)稅消費(fèi)品的，允許扣除已納消費(fèi)稅款。如果企業(yè)購(gòu)進(jìn)的已稅消費(fèi)品開(kāi)具的是普通發(fā)票，在換算為不含稅的銷(xiāo)售額時(shí)，應(yīng)一律采取6％的征收率換算。
（1）當(dāng)納稅人決定外購(gòu)應(yīng)稅消費(fèi)品用于連續(xù)生產(chǎn)時(shí)，應(yīng)選擇生產(chǎn)廠家，而不應(yīng)是商家。所謂連續(xù)生產(chǎn)，是指應(yīng)稅消費(fèi)品生產(chǎn)出來(lái)后直接轉(zhuǎn)入下一生產(chǎn)環(huán)節(jié)，未經(jīng)市場(chǎng)流通。因此，允許扣除已納消費(fèi)稅的外購(gòu)消費(fèi)品僅限于直接從生產(chǎn)企業(yè)購(gòu)進(jìn)的，不包括從商品流通企業(yè)購(gòu)進(jìn)的應(yīng)稅消費(fèi)品。另一方面，同品種的消費(fèi)品，在同一時(shí)期，商家的價(jià)格往往高于生產(chǎn)廠家。
由此可見(jiàn)，生產(chǎn)廠家是納稅人外購(gòu)應(yīng)稅消費(fèi)品的首選渠道，除非廠家的價(jià)格扣除已納消費(fèi)稅款后的余額比商家的價(jià)格高。
對(duì)于外購(gòu)已稅消費(fèi)品，當(dāng)期準(zhǔn)予扣除的已納消費(fèi)稅稅款的計(jì)算公式為：
當(dāng)期準(zhǔn)予扣除的外購(gòu)應(yīng)稅消費(fèi)品的已納稅款＝當(dāng)期準(zhǔn)予扣除的外購(gòu)應(yīng)稅消費(fèi)品的買(mǎi)價(jià)×外購(gòu)應(yīng)稅消費(fèi)稅稅率。
當(dāng)期準(zhǔn)予扣除外購(gòu)應(yīng)稅消費(fèi)品買(mǎi)價(jià)＝期初庫(kù)存的外購(gòu)應(yīng)稅消費(fèi)品的買(mǎi)價(jià)＋當(dāng)期購(gòu)進(jìn)的應(yīng)稅消費(fèi)品的買(mǎi)價(jià)－期未庫(kù)存的外購(gòu)應(yīng)稅消費(fèi)品買(mǎi)價(jià)。
[案例1]
東江黃廬卷煙廠2002年6月1日庫(kù)存外購(gòu)煙絲的進(jìn)價(jià)成本為486000元。
6月8日從佳音煙葉加工廠購(gòu)入煙絲一批，價(jià)款為200000元，增值稅專(zhuān)用發(fā)票注明增值稅稅額為34000元。
6月末企業(yè)庫(kù)存外購(gòu)煙絲的進(jìn)價(jià)成本為492000元。向外銷(xiāo)售甲級(jí)卷煙取得銷(xiāo)售收入560000元，增值稅稅額為95200元，銷(xiāo)售乙級(jí)卷煙取得銷(xiāo)售收人為240000元，增值稅額為40800元。
[要求解答]
東江黃廬卷煙廠2002年6月實(shí)際應(yīng)納消費(fèi)稅稅款。
[法律依據(jù)]
《中華人民共和國(guó)消費(fèi)稅暫行條例》、《中華人民共和國(guó)消費(fèi)稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》。
[分析解答]
按照規(guī)定，企業(yè)用外購(gòu)已稅煙絲生產(chǎn)的卷煙，可以從應(yīng)納消費(fèi)稅稅額中扣除部分原料已納消費(fèi)稅稅款，則當(dāng)期準(zhǔn)予扣除的外購(gòu)應(yīng)稅消費(fèi)品的已納稅款為：
當(dāng)期準(zhǔn)予扣除的外購(gòu)應(yīng)稅消費(fèi)品買(mǎi)價(jià)＝486000＋200000－492000＝194000元
當(dāng)期準(zhǔn)予扣除外購(gòu)應(yīng)稅消費(fèi)品的已納稅款＝19400×30％＝58200元
按當(dāng)期銷(xiāo)售收入計(jì)算的應(yīng)納消費(fèi)稅額為：
應(yīng)納消費(fèi)稅額＝560000×240000×40％＝320000元
則企業(yè)當(dāng)期實(shí)際應(yīng)納消費(fèi)稅稅款為：
當(dāng)期實(shí)際應(yīng)納稅款＝按當(dāng)期銷(xiāo)售收入計(jì)算的應(yīng)納稅額－當(dāng)期準(zhǔn)予扣除的外購(gòu)應(yīng)稅消費(fèi)品的已納稅款
＝320000－58200＝241800元
則在月末會(huì)計(jì)上可作如下會(huì)計(jì)分錄：
借：產(chǎn)品銷(xiāo)售稅金及附加 241800
貸：應(yīng)交稅金——應(yīng)交消費(fèi)稅 241800
[案例2]
江西百吉酒廠2002年1月初有庫(kù)存外購(gòu)白酒10噸，進(jìn)價(jià)成本為54000元。1月6日從河北白酒公司購(gòu)入散裝白酒20噸，支付價(jià)款為10400元（含增值稅），進(jìn)行加工后裝瓶出售，月末結(jié)存散裝白酒8噸，其進(jìn)價(jià)成本為48000元。企業(yè)2月份實(shí)際銷(xiāo)售瓶裝白酒44000瓶，每瓶售價(jià)14.04元（含增值稅），實(shí)際取得銷(xiāo)售收入528000元。按規(guī)定企業(yè)用外購(gòu)散裝白酒加工后裝瓶出售，可以從應(yīng)納消費(fèi)稅稅額中扣除原料已納消費(fèi)稅稅額。
[要求解答]
江西百吉酒廠2002年2月應(yīng)納消費(fèi)稅稅款。
[法律依據(jù)]
《中華人民共和國(guó)消費(fèi)稅暫行條例》、《中華人民共和國(guó)消費(fèi)稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》。
[分析解答]
江西百吉酒廠2002年2月實(shí)際應(yīng)納消費(fèi)稅稅款為：
當(dāng)期準(zhǔn)予扣除的外購(gòu)白酒買(mǎi)價(jià)＝54000＋140400÷1.17－48000＝126000元
當(dāng)期準(zhǔn)予扣除的外購(gòu)白酒的已納稅款＝126000×25％＝315000元
按當(dāng)期銷(xiāo)售收入計(jì)算的應(yīng)納消費(fèi)稅稅額為：
應(yīng)納稅額＝528000×25％＝132000元
則本月實(shí)際應(yīng)納消費(fèi)稅稅額為：
應(yīng)納稅額＝132000－31500＝100500元
則在月末企業(yè)財(cái)會(huì)部門(mén)可作如下會(huì)計(jì)分錄：
借：產(chǎn)品銷(xiāo)售稅金及附加 100500
貸：應(yīng)交稅金——應(yīng)交消費(fèi)稅 100500
根據(jù)《消費(fèi)稅若干具體問(wèn)題規(guī)定》，可以扣除外購(gòu)已稅消費(fèi)品的買(mǎi)價(jià)計(jì)算消費(fèi)稅。
因此，企業(yè)從節(jié)稅角度看，首先，要了解哪些消費(fèi)品允許扣除；其次，要將銷(xiāo)售中可扣除的盡可能多扣除，從而減小計(jì)稅依據(jù)。允許扣除計(jì)算的消費(fèi)品有：
①外購(gòu)已稅煙絲生產(chǎn)的卷煙；
②外購(gòu)已稅酒和酒精生產(chǎn)的酒；
③外購(gòu)已稅化妝品生產(chǎn)的化妝品；
④外購(gòu)已稅護(hù)膚護(hù)發(fā)品生產(chǎn)的護(hù)膚護(hù)發(fā)品；
⑤外購(gòu)已稅珠寶石生產(chǎn)的貴重首飾及珠寶玉石；
⑥外購(gòu)已稅鞭炮焰火生產(chǎn)的鞭炮焰火。
[案例3]
香口甜白酒廠外購(gòu)散裝糧食白酒5000公斤裝瓶后銷(xiāo)售，其外購(gòu)散裝糧食白酒單價(jià)為每公斤3.5元（不含增值稅），裝瓶后的白酒共9500瓶，以每瓶3元的價(jià)格全部出售，結(jié)果該企業(yè)由于不懂此項(xiàng)合理避稅方法，誤繳的消費(fèi)稅為：
（9500×3）×25％＝7125元。
[籌劃分析]
如果該企業(yè)懂得外購(gòu)已稅酒和酒精生產(chǎn)的酒允許扣除則可避稅：
7125－（9500×3－5000×3.5）×25％＝4375元。
（2）當(dāng)小規(guī)模納稅人的生產(chǎn)企業(yè)向一般納稅人購(gòu)進(jìn)應(yīng)稅消費(fèi)品時(shí)，應(yīng)向?qū)Ψ饺〉闷胀òl(fā)票，以獲取更多的消費(fèi)稅抵扣。
[案例4]
2002年8月2日娜塞堤（和平）護(hù)膚護(hù)發(fā)有限公司從默洛尼（龍川）日化有限公司購(gòu)進(jìn)應(yīng)稅消費(fèi)品，支付價(jià)稅合計(jì)100000元，消費(fèi)稅稅率30％。
[要求解答]
娜塞堤（和平）護(hù)膚護(hù)發(fā)有限公司索取不同發(fā)票的稅收利得。
[法律依據(jù)]
《中華人民共和國(guó)消費(fèi)稅暫行條例》、《中華人民共和國(guó)消費(fèi)稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》。
[籌劃分析]
若取得普通發(fā)票，那么允許抵扣的消費(fèi)稅為：
100000÷1.06×30％＝28300.19（元）
若取得專(zhuān)用發(fā)票，那么允許抵扣的消費(fèi)稅為：
100000÷1.17×30％＝25641.03（元）
取得普通發(fā)票比取得專(zhuān)用發(fā)票多抵扣消費(fèi)稅：
28300.19－25641.03＝2659.16（元）
該筆業(yè)務(wù)，對(duì)銷(xiāo)售方來(lái)說(shuō)，無(wú)論是開(kāi)具何種發(fā)票，其應(yīng)納增值稅和消費(fèi)稅是不變的，對(duì)購(gòu)買(mǎi)方來(lái)說(shuō)，由于小規(guī)模納稅人不享受增值稅抵扣，所以并不增加增值稅稅負(fù)。
很顯然，對(duì)購(gòu)買(mǎi)來(lái)說(shuō)，在這里普通發(fā)票的“身價(jià)”超過(guò)了專(zhuān)用發(fā)票。
（1）當(dāng)納稅人決定外購(gòu)應(yīng)稅消費(fèi)品用于連續(xù)生產(chǎn)時(shí)，應(yīng)選擇生產(chǎn)廠家，而不應(yīng)是商家。所謂連續(xù)生產(chǎn)，是指應(yīng)稅消費(fèi)品生產(chǎn)出來(lái)后直接轉(zhuǎn)入下一生產(chǎn)環(huán)節(jié)，未經(jīng)市場(chǎng)流通。因此，允許扣除已納消費(fèi)稅的外購(gòu)消費(fèi)品僅限于直接從生產(chǎn)企業(yè)購(gòu)進(jìn)的，不包括從商品流通企業(yè)購(gòu)進(jìn)的應(yīng)稅消費(fèi)品。另一方面，同品種的消費(fèi)品，在同一時(shí)期，商家的價(jià)格往往高于生產(chǎn)廠家。
由此可見(jiàn)，生產(chǎn)廠家是納稅人外購(gòu)應(yīng)稅消費(fèi)品的首選渠道，除非廠家的價(jià)格扣除已納消費(fèi)稅款后的余額比商家的價(jià)格高。
對(duì)于外購(gòu)已稅消費(fèi)品，當(dāng)期準(zhǔn)予扣除的已納消費(fèi)稅稅款的計(jì)算公式為：
當(dāng)期準(zhǔn)予扣除的外購(gòu)應(yīng)稅消費(fèi)品的已納稅款＝當(dāng)期準(zhǔn)予扣除的外購(gòu)應(yīng)稅消費(fèi)品的買(mǎi)價(jià)×外購(gòu)應(yīng)稅消費(fèi)稅稅率。
當(dāng)期準(zhǔn)予扣除外購(gòu)應(yīng)稅消費(fèi)品買(mǎi)價(jià)＝期初庫(kù)存的外購(gòu)應(yīng)稅消費(fèi)品的買(mǎi)價(jià)＋當(dāng)期購(gòu)進(jìn)的應(yīng)稅消費(fèi)品的買(mǎi)價(jià)－期未庫(kù)存的外購(gòu)應(yīng)稅消費(fèi)品買(mǎi)價(jià)。
[案例1]
東江黃廬卷煙廠2002年6月1日庫(kù)存外購(gòu)煙絲的進(jìn)價(jià)成本為486000元。
6月8日從佳音煙葉加工廠購(gòu)入煙絲一批，價(jià)款為200000元，增值稅專(zhuān)用發(fā)票注明增值稅稅額為34000元。
6月末企業(yè)庫(kù)存外購(gòu)煙絲的進(jìn)價(jià)成本為492000元。向外銷(xiāo)售甲級(jí)卷煙取得銷(xiāo)售收入560000元，增值稅稅額為95200元，銷(xiāo)售乙級(jí)卷煙取得銷(xiāo)售收人為240000元，增值稅額為40800元。
[要求解答]
東江黃廬卷煙廠2002年6月實(shí)際應(yīng)納消費(fèi)稅稅款。
[法律依據(jù)]
《中華人民共和國(guó)消費(fèi)稅暫行條例》、《中華人民共和國(guó)消費(fèi)稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》。
[分析解答]
按照規(guī)定，企業(yè)用外購(gòu)已稅煙絲生產(chǎn)的卷煙，可以從應(yīng)納消費(fèi)稅稅額中扣除部分原料已納消費(fèi)稅稅款，則當(dāng)期準(zhǔn)予扣除的外購(gòu)應(yīng)稅消費(fèi)品的已納稅款為：
當(dāng)期準(zhǔn)予扣除的外購(gòu)應(yīng)稅消費(fèi)品買(mǎi)價(jià)＝486000＋200000－492000＝194000元
當(dāng)期準(zhǔn)予扣除外購(gòu)應(yīng)稅消費(fèi)品的已納稅款＝19400×30％＝58200元
按當(dāng)期銷(xiāo)售收入計(jì)算的應(yīng)納消費(fèi)稅額為：
應(yīng)納消費(fèi)稅額＝560000×240000×40％＝320000元
則企業(yè)當(dāng)期實(shí)際應(yīng)納消費(fèi)稅稅款為：
當(dāng)期實(shí)際應(yīng)納稅款＝按當(dāng)期銷(xiāo)售收入計(jì)算的應(yīng)納稅額－當(dāng)期準(zhǔn)予扣除的外購(gòu)應(yīng)稅消費(fèi)品的已納稅款
＝320000－58200＝241800元
則在月末會(huì)計(jì)上可作如下會(huì)計(jì)分錄：
借：產(chǎn)品銷(xiāo)售稅金及附加 241800
貸：應(yīng)交稅金——應(yīng)交消費(fèi)稅 241800
[案例2]
江西百吉酒廠2002年1月初有庫(kù)存外購(gòu)白酒10噸，進(jìn)價(jià)成本為54000元。1月6日從河北白酒公司購(gòu)入散裝白酒20噸，支付價(jià)款為10400元（含增值稅），進(jìn)行加工后裝瓶出售，月末結(jié)存散裝白酒8噸，其進(jìn)價(jià)成本為48000元。企業(yè)2月份實(shí)際銷(xiāo)售瓶裝白酒44000瓶，每瓶售價(jià)14.04元（含增值稅），實(shí)際取得銷(xiāo)售收入528000元。按規(guī)定企業(yè)用外購(gòu)散裝白酒加工后裝瓶出售，可以從應(yīng)納消費(fèi)稅稅額中扣除原料已納消費(fèi)稅稅額。
[要求解答]
江西百吉酒廠2002年2月應(yīng)納消費(fèi)稅稅款。
[法律依據(jù)]
《中華人民共和國(guó)消費(fèi)稅暫行條例》、《中華人民共和國(guó)消費(fèi)稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》。
[分析解答]
江西百吉酒廠2002年2月實(shí)際應(yīng)納消費(fèi)稅稅款為：
當(dāng)期準(zhǔn)予扣除的外購(gòu)白酒買(mǎi)價(jià)＝54000＋140400÷1.17－48000＝126000元
當(dāng)期準(zhǔn)予扣除的外購(gòu)白酒的已納稅款＝126000×25％＝315000元
按當(dāng)期銷(xiāo)售收入計(jì)算的應(yīng)納消費(fèi)稅稅額為：
應(yīng)納稅額＝528000×25％＝132000元
則本月實(shí)際應(yīng)納消費(fèi)稅稅額為：
應(yīng)納稅額＝132000－31500＝100500元
則在月末企業(yè)財(cái)會(huì)部門(mén)可作如下會(huì)計(jì)分錄：
借：產(chǎn)品銷(xiāo)售稅金及附加 100500
貸：應(yīng)交稅金——應(yīng)交消費(fèi)稅 100500
根據(jù)《消費(fèi)稅若干具體問(wèn)題規(guī)定》，可以扣除外購(gòu)已稅消費(fèi)品的買(mǎi)價(jià)計(jì)算消費(fèi)稅。
因此，企業(yè)從節(jié)稅角度看，首先，要了解哪些消費(fèi)品允許扣除；其次，要將銷(xiāo)售中可扣除的盡可能多扣除，從而減小計(jì)稅依據(jù)。允許扣除計(jì)算的消費(fèi)品有：
①外購(gòu)已稅煙絲生產(chǎn)的卷煙；
②外購(gòu)已稅酒和酒精生產(chǎn)的酒；
③外購(gòu)已稅化妝品生產(chǎn)的化妝品；
④外購(gòu)已稅護(hù)膚護(hù)發(fā)品生產(chǎn)的護(hù)膚護(hù)發(fā)品；
⑤外購(gòu)已稅珠寶石生產(chǎn)的貴重首飾及珠寶玉石；
⑥外購(gòu)已稅鞭炮焰火生產(chǎn)的鞭炮焰火。
[案例3]
香口甜白酒廠外購(gòu)散裝糧食白酒5000公斤裝瓶后銷(xiāo)售，其外購(gòu)散裝糧食白酒單價(jià)為每公斤3.5元（不含增值稅），裝瓶后的白酒共9500瓶，以每瓶3元的價(jià)格全部出售，結(jié)果該企業(yè)由于不懂此項(xiàng)合理避稅方法，誤繳的消費(fèi)稅為：
（9500×3）×25％＝7125元。
[籌劃分析]
如果該企業(yè)懂得外購(gòu)已稅酒和酒精生產(chǎn)的酒允許扣除則可避稅：
7125－（9500×3－5000×3.5）×25％＝4375元。
（2）當(dāng)小規(guī)模納稅人的生產(chǎn)企業(yè)向一般納稅人購(gòu)進(jìn)應(yīng)稅消費(fèi)品時(shí)，應(yīng)向?qū)Ψ饺〉闷胀òl(fā)票，以獲取更多的消費(fèi)稅抵扣。
[案例4]
2002年8月2日娜塞堤（和平）護(hù)膚護(hù)發(fā)有限公司從默洛尼（龍川）日化有限公司購(gòu)進(jìn)應(yīng)稅消費(fèi)品，支付價(jià)稅合計(jì)100000元，消費(fèi)稅稅率30％。
[要求解答]
娜塞堤（和平）護(hù)膚護(hù)發(fā)有限公司索取不同發(fā)票的稅收利得。
[法律依據(jù)]
《中華人民共和國(guó)消費(fèi)稅暫行條例》、《中華人民共和國(guó)消費(fèi)稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》。
[籌劃分析]
若取得普通發(fā)票，那么允許抵扣的消費(fèi)稅為：
100000÷1.06×30％＝28300.19（元）
若取得專(zhuān)用發(fā)票，那么允許抵扣的消費(fèi)稅為：
100000÷1.17×30％＝25641.03（元）
取得普通發(fā)票比取得專(zhuān)用發(fā)票多抵扣消費(fèi)稅：
28300.19－25641.03＝2659.16（元）
該筆業(yè)務(wù)，對(duì)銷(xiāo)售方來(lái)說(shuō)，無(wú)論是開(kāi)具何種發(fā)票，其應(yīng)納增值稅和消費(fèi)稅是不變的，對(duì)購(gòu)買(mǎi)方來(lái)說(shuō)，由于小規(guī)模納稅人不享受增值稅抵扣，所以并不增加增值稅稅負(fù)。
很顯然，對(duì)購(gòu)買(mǎi)來(lái)說(shuō)，在這里普通發(fā)票的“身價(jià)”超過(guò)了專(zhuān)用發(fā)票。
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