增值稅最佳會(huì)計(jì)處理方案（3）
三、一般納稅人的增值稅計(jì)算
一般納稅人采用購(gòu)進(jìn)扣稅法計(jì)算增值稅應(yīng)納稅額，其基本計(jì)算公式為：
應(yīng)納增值稅額＝當(dāng)期銷項(xiàng)稅額－當(dāng)期進(jìn)項(xiàng)稅額
應(yīng)納稅額的計(jì)算正確與否，取決于當(dāng)期銷項(xiàng)稅額與當(dāng)期進(jìn)項(xiàng)稅額是否準(zhǔn)確，因此，一般納稅人的增值稅計(jì)算可按如下步驟進(jìn)行：
?。ㄒ唬┊?dāng)期銷項(xiàng)稅額的確認(rèn)與計(jì)算
當(dāng)期銷項(xiàng)稅額是按如下公式計(jì)算求得的：
當(dāng)期銷項(xiàng)稅額＝當(dāng)期銷售額×適用稅率
上述公式中的適用稅率確定之后，當(dāng)期銷項(xiàng)稅額的計(jì)算，關(guān)鍵取決于當(dāng)期銷售額的確認(rèn)。當(dāng)期銷售額的確認(rèn)包括兩方面，一是銷售額范圍的確認(rèn)，亦即計(jì)稅依據(jù)范圍的確認(rèn)；二是實(shí)現(xiàn)銷售的時(shí)間的確認(rèn)，亦即銷售額是否屬于“當(dāng)期”的確認(rèn)。
1.銷售額范圍的確認(rèn)
銷售額的范圍，包括納稅人在一般情況下銷售貨物或提供應(yīng)稅勞務(wù)取得的銷售額和發(fā)生各種視同銷售行為時(shí)，應(yīng)當(dāng)計(jì)算納稅的銷售額。從具體構(gòu)成項(xiàng)目來(lái)看，包括應(yīng)稅貨物或應(yīng)稅勞務(wù)的全部不含稅價(jià)款和價(jià)外費(fèi)用。所謂價(jià)外費(fèi)用，是指價(jià)外向購(gòu)買方收取的手續(xù)費(fèi)、補(bǔ)貼、基金、集資費(fèi)返還利潤(rùn)、獎(jiǎng)勵(lì)費(fèi)、違約金（延期付款利息）、包裝費(fèi)、包裝物租金、儲(chǔ)備費(fèi)、優(yōu)質(zhì)費(fèi)、運(yùn)輸裝卸費(fèi)、代收款項(xiàng)、代墊款項(xiàng)及其他各種性質(zhì)的價(jià)外收費(fèi)。但下列項(xiàng)目不包括在內(nèi)：①向購(gòu)買方收取的銷項(xiàng)稅額。②受托加工應(yīng)征悄費(fèi)稅的消費(fèi)品所代收代繳的消費(fèi)稅。③符合以下兩個(gè)條件的代墊運(yùn)費(fèi)：承運(yùn)部門的運(yùn)費(fèi)發(fā)票開(kāi)具給購(gòu)貨方的；納稅人將該項(xiàng)發(fā)票轉(zhuǎn)交給購(gòu)貨方的，對(duì)于價(jià)外費(fèi)用，無(wú)論納稅人按會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定如何進(jìn)行核算，均應(yīng)并入銷售額計(jì)算應(yīng)納稅額。
除以上一般規(guī)定以外，在確定銷售額時(shí)，遇到以下特殊情況，也要按規(guī)定加以正確處理：
（1）納稅人為銷售貨物而出借包裝物收取的押金，單獨(dú)記帳核算的，不并入銷售額征稅，但對(duì)因逾期未收回包裝物不再退還的押金，應(yīng)并入銷售額，按所包裝貨物的適用稅率納稅。
?。?）納稅人有混合銷售行為，按規(guī)定應(yīng)繳納增值稅的，其銷售額應(yīng)當(dāng)以其貨物與非應(yīng)稅勞務(wù)的銷售額合計(jì)數(shù)計(jì)算。
（3）納稅人兼營(yíng)非應(yīng)稅勞務(wù)，按規(guī)定應(yīng)繳納增值稅的，其銷售額應(yīng)當(dāng)以其貨物或應(yīng)稅勞務(wù)與非應(yīng)稅勞務(wù)的銷售額合計(jì)數(shù)計(jì)算。
（4）納稅人采取以舊換新方式銷售貨物的，其銷售額應(yīng)當(dāng)按新貨物的同期銷售價(jià)格計(jì)算，收回的舊商品折價(jià)款不得從銷售額中抵扣。
（5）納稅人采取還本銷售方式銷售貨物（即生產(chǎn)品售出若干年后，憑發(fā)票由銷貨方一次或分次退還全部或大部分貨款）的，其銷售額應(yīng)當(dāng)按貨物的實(shí)際銷售價(jià)格計(jì)算，以后的還本支出也不得沖減銷售額。
（6）納稅人采取折扣額方式銷售貨物的，如果銷售額與折扣在同一張發(fā)票上分別注明的，其銷售額可按扣除折舊后的余額計(jì)算；如果將折扣額另開(kāi)發(fā)票（如以紅字發(fā)票沖銷），不論其在會(huì)計(jì)上如何處理，該折扣額均不得沖減銷售額。
（7）納稅人因購(gòu)買方是小規(guī)模納稅人，消費(fèi)者或其他原因而通過(guò)開(kāi)具普通發(fā)票所取得的收入（即發(fā)票上只有價(jià)稅合計(jì)金額的），可按下列公式計(jì)算其銷售額：
銷售額＝含稅銷售額÷（1＋稅率）
式中，含稅銷售額即發(fā)票中的價(jià)格合計(jì)金額，稅率為該銷售項(xiàng)目的適用增值稅稅率。
例1.發(fā)票上的價(jià)格合計(jì)金額為1000元，該項(xiàng)目的適用稅率為17％，其銷售額的計(jì)算為：
1000÷（1＋17％）＝854.70（元）
?。?）納稅人銷售貨物或應(yīng)稅勞務(wù)的價(jià)格明顯偏低并無(wú)正當(dāng)理由的，或者有視同銷售行為而無(wú)銷售額的，可按主管稅務(wù)機(jī)關(guān)為其核定的銷售額，作為計(jì)稅依據(jù)，核定順序如下：
A.按納稅人當(dāng)月同類貨物的平均銷售價(jià)格確定；
B.按納稅人最近時(shí)期同類貨物的平均銷售價(jià)格確定；
C.按組成計(jì)稅價(jià)格確定，其公式為：
組成計(jì)稅價(jià)格＝成本×（1＋成本利潤(rùn)率）
式中的成本，對(duì)于銷售自產(chǎn)貨物的，是指其實(shí)際生產(chǎn)成本；對(duì)于銷傳外購(gòu)貨物的，是指其實(shí)際采購(gòu)成本。成本利潤(rùn)率除另有規(guī)定者外，一般為10％。
2.銷售實(shí)現(xiàn)時(shí)間的確認(rèn)
銷售額范圍的確認(rèn)，解決了什么應(yīng)當(dāng)納稅，什么不應(yīng)當(dāng)納稅的問(wèn)題，界定了計(jì)稅依據(jù)的范圍。同時(shí)，還應(yīng)對(duì)銷售實(shí)現(xiàn)的時(shí)間加以確認(rèn)，以便認(rèn)定有多少銷售額是屬于“當(dāng)期銷售額”的，可以作為計(jì)算當(dāng)期銷項(xiàng)稅額的依據(jù)。
銷售方式不同，結(jié)算方式不同，銷售實(shí)現(xiàn)的時(shí)間也有所不同。
（1）采取直接收款方式銷售貨物的，不論貨物是否發(fā)生，均以收到銷貨款或取得索取銷貨款的憑據(jù)，并將提貨單交給買方的當(dāng)天，為銷售實(shí)現(xiàn)的時(shí)間。
?。?）采取托收承付和委托銀行收款方式銷售貨物的，以發(fā)出貨物并辦妥托收手續(xù)的當(dāng)天，為銷售實(shí)現(xiàn)的時(shí)間。
?。?）采取賒銷和分期收款方式銷售貨物的，以按合同約定的收款期的當(dāng)天，為銷售實(shí)現(xiàn)的時(shí)間。
?。?）采取預(yù)收貨款方式銷售貨物的，以貨物發(fā)出的當(dāng)天，為銷售實(shí)現(xiàn)的時(shí)間。
?。?）委托其他納稅人代銷貨物的，以收到代銷單位銷售貨物的代銷清單的當(dāng)天，為銷售實(shí)現(xiàn)的時(shí)間。
?。?）銷售應(yīng)稅勞務(wù)的，以提供勞務(wù)同時(shí)收到收入款或取得索取收入款的憑據(jù)的當(dāng)天，為銷售實(shí)現(xiàn)的時(shí)間。
?。?）納稅人發(fā)生視同銷售貨物行為的，以貨物移送的當(dāng)天，為銷售實(shí)現(xiàn)的時(shí)間。
只要銷售實(shí)現(xiàn)的時(shí)間在某一會(huì)計(jì)期間之內(nèi)的，均應(yīng)作為當(dāng)期的銷售額，據(jù)以計(jì)算銷項(xiàng)稅額。
3.銷項(xiàng)稅額的計(jì)算
當(dāng)期銷售額確認(rèn)之后，即可將其乘以適用稅率，計(jì)算出銷項(xiàng)稅額。但是，如果發(fā)生銷貨退回或銷售折讓，不管是否屬于當(dāng)期銷售的貨物，按規(guī)定退還對(duì)方的增值稅額，都應(yīng)當(dāng)從當(dāng)期銷項(xiàng)稅額中扣減。
現(xiàn)舉例說(shuō)明銷項(xiàng)稅額的計(jì)算方法。
例2.京華工業(yè)企業(yè)5月份發(fā)生的與銷項(xiàng)稅額有關(guān)的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)及其計(jì)算如下：
?。?）5月5日，以直接收款方式對(duì)外銷售產(chǎn)品一批，價(jià)款為115000元，價(jià)外手續(xù)費(fèi)5000元，該產(chǎn)品適用稅率為17％。
該筆銷售業(yè)務(wù)銷項(xiàng)稅額為。
銷項(xiàng)稅額＝（115000＋5000）×17％＝20400（元）
?。?）5月12日，某客戶因產(chǎn)品質(zhì)量問(wèn)題退回產(chǎn)品一批，價(jià)款10000元，適用稅率17％。經(jīng)檢驗(yàn)確眉質(zhì)量問(wèn)題，同意退還價(jià)款及稅款。
應(yīng)退稅額＝10000×17％＝1700（元）
?。?）5月15日，將產(chǎn)品一批無(wú)償贈(zèng)送，給某小規(guī)模納稅人作為贊助，該批產(chǎn)品同期售價(jià)為20000元，適用稅率為17％。
納稅人將自產(chǎn)、委托加工或購(gòu)買的貨物無(wú)償贈(zèng)送他人，應(yīng)視同銷售計(jì)算納稅，按同期售價(jià)和適用稅率計(jì)算的銷項(xiàng)稅額為。
銷項(xiàng)稅額＝20000×17％＝3400（元）
?。?）5月23日，將不合用材料一批售出，價(jià)款7000元，價(jià)外手續(xù)費(fèi)350元，共計(jì)7350元，材料已發(fā)出，并在銀行辦妥了委托收款手續(xù)。該材料適用稅率為17％。
銷項(xiàng)稅額＝（7000＋350）×17％＝1249.50（元）
?。?）5月25日，將產(chǎn)品一批提供給一投資者，作為其應(yīng)分得的利潤(rùn)，該批產(chǎn)品同期售價(jià)為40000元，適用稅率為17％。
將產(chǎn)品作為利潤(rùn)分配給投資者，應(yīng)視同銷售計(jì)算納稅，按同期售價(jià)和適用稅率計(jì)算的銷項(xiàng)稅額為：
銷項(xiàng)稅額為＝40000×17％＝6800（元）
?。?）5月27日，將產(chǎn)品一批作為實(shí)物投資，提供給另一單位，該批產(chǎn)品成本為30000元，適用稅率為17％。
將產(chǎn)品作為實(shí)物投資提供給其他單位，應(yīng)視同銷售計(jì)算納稅，按同期成本和適用稅率計(jì)算的銷項(xiàng)稅額為：
銷項(xiàng)稅額＝30000×17％＝5100（元）
根據(jù)以上各項(xiàng)業(yè)務(wù)的計(jì)算結(jié)果，該工業(yè)企業(yè)5月份銷項(xiàng)稅額合計(jì)為：
5月份銷項(xiàng)稅額合計(jì)＝20400－1700＋3400＋1249.50＋6800＋5100＝35249.50（元）
?。ǘ┊?dāng)期進(jìn)項(xiàng)稅額的確認(rèn)與計(jì)算
就某一項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)而言，當(dāng)納稅人在國(guó)內(nèi)購(gòu)進(jìn)貨物或接受應(yīng)稅勞務(wù)取得了增值稅專用發(fā)票或進(jìn)口貨物取得了海關(guān)完稅憑證的情況下，其進(jìn)項(xiàng)稅額已在專用發(fā)票或完稅憑證上注明，無(wú)需進(jìn)行計(jì)算。只有購(gòu)進(jìn)免稅農(nóng)產(chǎn)品時(shí)，由于按特殊情況處理，需要按買價(jià)和規(guī)定的扣除率計(jì)算其進(jìn)項(xiàng)稅額。
進(jìn)項(xiàng)稅額已在購(gòu)進(jìn)貨物或接受應(yīng)稅勞務(wù)時(shí)支付給銷售方，但能否從銷項(xiàng)稅額中抵扣，取決于不同情況，這就需要對(duì)全部進(jìn)項(xiàng)稅額進(jìn)行分類，將不允許抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額與允許抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額進(jìn)行分別處理。其中，不允許抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額應(yīng)分別計(jì)入各有關(guān)項(xiàng)目的成本或費(fèi)用；允許抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額則應(yīng)按規(guī)定的方法進(jìn)行歸集，以便于抵減銷項(xiàng)稅額。
已經(jīng)抵減了銷項(xiàng)稅額的購(gòu)進(jìn)貨物或應(yīng)稅勞務(wù)，因改變用途或非常損失等原因無(wú)法實(shí)現(xiàn)正常產(chǎn)出或銷售的，其已經(jīng)抵扣了的進(jìn)項(xiàng)稅額應(yīng)從當(dāng)期進(jìn)項(xiàng)稅額中扣減，計(jì)入有關(guān)的成本或費(fèi)用。已經(jīng)作了進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣的購(gòu)進(jìn)貨物，如果發(fā)生購(gòu)貨退回或購(gòu)貨折讓，從銷貨方收回的增值稅額，也應(yīng)從當(dāng)期進(jìn)項(xiàng)稅額中扣減。
因此，當(dāng)期進(jìn)項(xiàng)稅額的確認(rèn)與計(jì)算，可按如下順序進(jìn)行：①排除不允許抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額；②確認(rèn)允許抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額；③計(jì)算當(dāng)期可以抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額。現(xiàn)分述如下：
1.不允許抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額的確認(rèn)
（1）購(gòu)進(jìn)固定資產(chǎn)的進(jìn)項(xiàng)稅額。購(gòu)進(jìn)固定資產(chǎn)價(jià)款中所含增值稅額是否允許從應(yīng)納增值稅中扣除，主要取決于增值稅的類型。我國(guó)增值稅屬于“生產(chǎn)型”的增值稅，因而固定資產(chǎn)價(jià)款中所含稅款是不允許扣除的。
?。?）用于非應(yīng)稅項(xiàng)目的購(gòu)進(jìn)貨物或應(yīng)稅勞務(wù)的進(jìn)項(xiàng)稅額。這里的非應(yīng)稅項(xiàng)目，是指提供非應(yīng)稅勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓無(wú)形資產(chǎn)、銷售不動(dòng)產(chǎn)和固定資產(chǎn)、在建工程等。非應(yīng)稅項(xiàng)目是不繳納增值稅的項(xiàng)目，按照配比原則，其進(jìn)項(xiàng)稅額不應(yīng)列入允許扣除的范圍。
?。?）用于免稅項(xiàng)目的購(gòu)進(jìn)貨物或應(yīng)稅勞務(wù)的進(jìn)項(xiàng)稅額。免稅項(xiàng)目是不需要繳納增值稅的項(xiàng)目，既然銷項(xiàng)稅額中不包括這些項(xiàng)目的應(yīng)繳稅額，那么在允許扣除的進(jìn)項(xiàng)稅額中，也不應(yīng)包括這些項(xiàng)目所含的稅金。
?。?）用于集體福利或者個(gè)人消費(fèi)的購(gòu)進(jìn)貨物或應(yīng)稅勞務(wù)的進(jìn)項(xiàng)稅額。將購(gòu)進(jìn)貨物或應(yīng)稅勞務(wù)用于集體福利或者個(gè)人消費(fèi)，應(yīng)視同于最終消費(fèi)，自行承擔(dān)增值稅全部稅負(fù)。
?。?）非正常損失的購(gòu)進(jìn)貨物和非正常損失的在產(chǎn)品、產(chǎn)成品所耗用的購(gòu)進(jìn)貨物或應(yīng)稅勞務(wù)的進(jìn)項(xiàng)稅額。這里的非正常損失，是指生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過(guò)程中正常損耗以外的損失，包括：自然災(zāi)害造成的損失、因管理不善造成貨物被盜竊，發(fā)生霉?fàn)€變質(zhì)等損失以及其他非正常損失。非正常損失的購(gòu)進(jìn)貨物，在產(chǎn)品和產(chǎn)成品已無(wú)法正常實(shí)現(xiàn)銷售，并取得相應(yīng)的銷售收入，因而在銷項(xiàng)稅額中不包含這些項(xiàng)目的銷項(xiàng)稅額，相應(yīng)的，進(jìn)項(xiàng)稅額中也不應(yīng)包含這些項(xiàng)目的所含稅金。
（6）納稅人在國(guó)內(nèi)采購(gòu)貨物或接受應(yīng)稅勞務(wù)，凡是未按規(guī)定取得并保存增值稅專用發(fā)票，或發(fā)票填寫不符合規(guī)定的，即使屬于允許抵扣的范圍也不得抵扣其進(jìn)項(xiàng)稅額。
上述2－5項(xiàng)如果是在購(gòu)進(jìn)貨物或應(yīng)稅勞務(wù)時(shí)就發(fā)生的，應(yīng)在一開(kāi)始就將其進(jìn)項(xiàng)稅額排除在允許扣除的范圍之外，但有些情況可能是在已經(jīng)抵扣了進(jìn)項(xiàng)稅額之后才發(fā)生的，這時(shí)就應(yīng)將這些已經(jīng)抵扣了的進(jìn)項(xiàng)稅額，以“進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出”的形式從當(dāng)期發(fā)生的進(jìn)項(xiàng)稅額中扣減下來(lái)。如果納稅人兼營(yíng)非應(yīng)稅項(xiàng)目或免稅項(xiàng)目而無(wú)法準(zhǔn)確劃分不得抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額的，可按下列公式計(jì)算不得抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額：
不得抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額＝當(dāng)月全部進(jìn)項(xiàng)稅額×（當(dāng)月免稅項(xiàng)目銷售額、非應(yīng)稅項(xiàng)目營(yíng)業(yè)額合計(jì)／當(dāng)月全部銷售額、營(yíng)業(yè)額合計(jì)）
2.允許抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額的確認(rèn)
（1）納稅人在國(guó)內(nèi)采購(gòu)貨物或接受應(yīng)稅勞務(wù)，必須以銷售方開(kāi)具的增值稅專用發(fā)票上注明的增值稅額作為確認(rèn)其進(jìn)項(xiàng)稅額的依據(jù)。
?。?）混合銷售行為和兼營(yíng)的非應(yīng)稅勞務(wù)所用購(gòu)進(jìn)貨物的進(jìn)項(xiàng)稅額，符合允許抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額的準(zhǔn)予從銷項(xiàng)稅額中抵扣。
（3）遵循國(guó)際慣例，將購(gòu)進(jìn)免稅農(nóng)產(chǎn)品作為特例處理。規(guī)范化的增值稅，對(duì)購(gòu)進(jìn)免稅貨物是不能進(jìn)行稅款抵扣的，但對(duì)購(gòu)進(jìn)免稅農(nóng)產(chǎn)品各國(guó)都允許扣除其中所含的稅款。這是因?yàn)椋瑢?duì)農(nóng)民雖然不征收增值稅，但農(nóng)業(yè)生產(chǎn)資料卻是含稅的，如果購(gòu)進(jìn)免稅農(nóng)產(chǎn)品的價(jià)格中所含稅款不予抵扣，以農(nóng)產(chǎn)品為原料生產(chǎn)的產(chǎn)品則會(huì)出現(xiàn)重復(fù)征稅的問(wèn)題。因此，我國(guó)增值稅根據(jù)目前農(nóng)產(chǎn)品價(jià)格中所含稅金的比例，規(guī)定購(gòu)進(jìn)免稅農(nóng)產(chǎn)品準(zhǔn)予抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額，按照買價(jià)和10％的扣除率計(jì)算，計(jì)算公式為：
農(nóng)產(chǎn)品進(jìn)項(xiàng)稅額＝買價(jià)×10％
這里的買價(jià)包括納稅人購(gòu)進(jìn)免稅農(nóng)產(chǎn)品支付給農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者的價(jià)款和按規(guī)定代收代繳的農(nóng)業(yè)特產(chǎn)稅
（4）對(duì)進(jìn)口貨物征稅是國(guó)際上通行的做法，在進(jìn)口環(huán)節(jié)征收增值稅，體現(xiàn)了進(jìn)口產(chǎn)品與國(guó)內(nèi)產(chǎn)品同等納稅的原則，有利于平等稅負(fù)，公平競(jìng)爭(zhēng)，促進(jìn)本國(guó)民族工業(yè)的發(fā)展。
對(duì)進(jìn)口貨物一般是由海關(guān)按照組成計(jì)稅價(jià)格和適用稅率計(jì)算增值稅應(yīng)納稅額，將其作為進(jìn)口貨物的進(jìn)項(xiàng)稅額的，其計(jì)算公式為：
應(yīng)納稅額＝組成計(jì)稅價(jià)格×增值稅稅率
其中，組成計(jì)稅價(jià)格＝關(guān)稅完稅價(jià)格＋關(guān)稅＋消費(fèi)稅
進(jìn)口貨物一般以國(guó)際上通用的到岸價(jià)格為關(guān)稅完稅價(jià)格。它主要包括三部分：國(guó)外采購(gòu)地的采購(gòu)價(jià)；出口國(guó)的出口關(guān)稅；貨物運(yùn)抵進(jìn)口國(guó)港口起卸前的一切費(fèi)用，如運(yùn)費(fèi)、保險(xiǎn)費(fèi)及其他勞務(wù)費(fèi)等。
上式中的關(guān)稅是以關(guān)稅完價(jià)格乘以適用的關(guān)稅稅率計(jì)算而得；消費(fèi)稅是按下列公式計(jì)算而得：
應(yīng)納消費(fèi)稅稅額＝（關(guān)稅完稅價(jià)格＋關(guān)稅）／（1－消費(fèi)稅稅率）×消費(fèi)稅稅率
進(jìn)口貨物以外匯進(jìn)行結(jié)算的，應(yīng)當(dāng)按外匯牌價(jià)折合成人民幣計(jì)算納稅。
例3.某進(jìn)出口公司某月進(jìn)口一批貨物，CIF價(jià)格為50000美元，關(guān)稅稅率為70％，消費(fèi)稅稅率為5％，增值稅稅率為17％，進(jìn)關(guān)報(bào)稅時(shí)的美元匯率中間價(jià)為8.6025元（人民幣）。計(jì)算該公司進(jìn)項(xiàng)稅額即進(jìn)口環(huán)節(jié)應(yīng)納稅額。
美元折合人民幣＝50000×8.6025＝430125（元）
關(guān)稅＝430125×70％＝301087.50（元）
消費(fèi)稅＝（430125＋301087.5）／（1－5％）×5％＝384884.87（元）
組成計(jì)稅價(jià)格＝430125＋301087.50＋38484.87＝769697.37（元）
應(yīng)納增值稅額＝76967.37×17％＝130848.55（元）
?。?）對(duì)一般納稅人外購(gòu)貨物（固定資產(chǎn)除外）所支付的運(yùn)輸費(fèi)用，可根據(jù)運(yùn)費(fèi)結(jié)算單據(jù)（普通發(fā)票）所列運(yùn)費(fèi)金額依10％的扣除率計(jì)算迸項(xiàng)稅額予以扣除（但隨同運(yùn)費(fèi)支付的裝卸費(fèi)、保險(xiǎn)費(fèi)等雜費(fèi)不得計(jì)算扣除進(jìn)項(xiàng)稅額）。
（2）從事廢舊物資經(jīng)營(yíng)的一般納稅人收購(gòu)的廢舊物資不能取得增值稅專用發(fā)票的，可根據(jù)經(jīng)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)批準(zhǔn)使用的收購(gòu)憑證上注明的收購(gòu)金額，依10％的扣除率計(jì)算進(jìn)項(xiàng)稅額予以扣除。
3.當(dāng)期可以抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額的計(jì)算
當(dāng)期可以抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額，并不一定等于當(dāng)期允許抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額。如果有上期遺留下來(lái)的待扣進(jìn)項(xiàng)稅額，應(yīng)當(dāng)首先將這部分稅額包括進(jìn)來(lái)。如果遺留待扣進(jìn)項(xiàng)稅額與本期允許抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額之合計(jì)，小于當(dāng)期銷項(xiàng)稅額的，可將其全部抵扣；如果大于當(dāng)期銷項(xiàng)稅額，其超過(guò)部分應(yīng)結(jié)轉(zhuǎn)下期待扣，在此情況下，當(dāng)期可以抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額的最高限額，相當(dāng)于當(dāng)期銷項(xiàng)稅額總額。當(dāng)期可以抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額可按下列公式計(jì)算求得：
當(dāng)期可以抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額＝當(dāng)期允許抵扣的外購(gòu)項(xiàng)目進(jìn)項(xiàng)稅額＋上期結(jié)轉(zhuǎn)待扣進(jìn)項(xiàng)稅額－不足抵扣結(jié)轉(zhuǎn)下期的進(jìn)項(xiàng)稅額
其中：不足抵扣結(jié)轉(zhuǎn)下期的進(jìn)項(xiàng)稅額＝當(dāng)期允許抵扣的外購(gòu)項(xiàng)目進(jìn)項(xiàng)稅額＋上期結(jié)轉(zhuǎn)待扣進(jìn)項(xiàng)稅額－當(dāng)期銷項(xiàng)稅額
現(xiàn)舉例說(shuō)明進(jìn)項(xiàng)稅額的分類、歸集以及當(dāng)期可以抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額的計(jì)算方法：
例4.京華工業(yè)企業(yè)5月份發(fā)生的與進(jìn)項(xiàng)稅額有關(guān)的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)如下：
（1）5月3日，購(gòu)入原材料一批，專用發(fā)票上注明的價(jià)款為100000元，增值稅率為17％，增值稅額17000元，價(jià)稅合計(jì)117000元，全部款項(xiàng)已由銀行存款支付。
?。?）5月6日，以現(xiàn)金支付辦公用品修理費(fèi)，專用發(fā)票上注明修理費(fèi)800元，增值稅率17％，增值稅額136元，價(jià)稅合計(jì)936元。
?。?）5月10日，從銀行存款購(gòu)入新機(jī)器一臺(tái)，增值稅專用發(fā)票上注明的價(jià)款48000元，增值稅率為17％，增值稅額8160元，價(jià)稅合計(jì)56160元，直接交付使用。
?。?）5月11日，接受投資轉(zhuǎn)入的原材料一批，專用發(fā)票上注明的原材料價(jià)款25200元，增值稅率17％，增值稅額4284元，價(jià)稅合計(jì)29484元。
（5）5月13日，購(gòu)入基建工程用的物資一批，增值稅專用發(fā)票上注明的價(jià)款22000元，增值稅率17％，增值稅額3740元，價(jià)稅合計(jì)25740元，全部款項(xiàng)尚未支付。
?。?）5月15日，對(duì)因失火造成的存貨損失進(jìn)行轉(zhuǎn)帳處理，其中：原材料價(jià)值5000元，其進(jìn)項(xiàng)稅額為850元，在產(chǎn)品價(jià)值10000元，其所耗原材料成本為8000元，進(jìn)項(xiàng)稅額為1360元；產(chǎn)成品價(jià)值15000元，其所耗原材料成本為12000元，進(jìn)項(xiàng)稅額為2040元，全部損失30000元，應(yīng)結(jié)轉(zhuǎn)的進(jìn)項(xiàng)稅額4250元。
?。?）5月17日，為退休職工興辦活動(dòng)站，購(gòu)入娛樂(lè)用品，專用發(fā)票上注明的價(jià)款6660元，增值稅率17％，增值稅率1132.20元，價(jià)稅合計(jì)7792.20元，已從銀行轉(zhuǎn)帳付款。
（8）5月22日，以銀行存款支付委托加工材料加工費(fèi)15000元和運(yùn)雜費(fèi)2000元，專用發(fā)票上注明的價(jià)款17000元，增值稅率17％，增值稅額2890元，價(jià)稅合計(jì)19890元。
?。?）5月24日，接受捐贈(zèng)轉(zhuǎn)入的原材料一批，專用發(fā)票上注明的原材料價(jià)款15000元，增值稅率13％，增值稅額1950元，價(jià)稅合計(jì)16950元。
?。?0）5月29日，將購(gòu)入的用于生產(chǎn)應(yīng)稅產(chǎn)品的原材料16000元轉(zhuǎn)用于企業(yè)新廠房建設(shè)，其進(jìn)項(xiàng)稅額為2720元。
根據(jù)以上各項(xiàng)業(yè)務(wù)，首先應(yīng)將當(dāng)月不允許抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額的業(yè)務(wù)項(xiàng)目予以排除，即第（3）、（5）、（7）項(xiàng)業(yè)務(wù)中的進(jìn)項(xiàng)稅額，不在允許抵扣的范圍內(nèi)。
其次，計(jì)算當(dāng)月允許抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額，以上各項(xiàng)業(yè)務(wù)中，第（1）、（2）、（4）、（8）、（9）項(xiàng)業(yè)務(wù)中的進(jìn)項(xiàng)稅額，均在允許扣除的范圍內(nèi)。
5月份允許抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額合計(jì)＝17000＋136＋4284＋2890＋1950＝26260（元）
再次，計(jì)算雖已計(jì)入進(jìn)項(xiàng)稅額并進(jìn)行了抵扣，但因各種原因應(yīng)當(dāng)從當(dāng)月進(jìn)項(xiàng)稅額中轉(zhuǎn)出的稅額，以上各項(xiàng)業(yè)務(wù)中，第6、10兩項(xiàng)業(yè)務(wù)中的進(jìn)項(xiàng)稅額屬于這種情況。
5月份應(yīng)作進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出的稅額合計(jì)＝4250＋2700＝6370（元）
最后，計(jì)算當(dāng)月可以抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額。
5月份允許抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額凈額＝26260－6970＝19290（元）
設(shè)該企業(yè)沒(méi)有上期遺留下來(lái)的待抵扣稅額，而本月允許抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額凈額19290元小于當(dāng)月銷項(xiàng)稅額合計(jì)35249.50元（計(jì)算過(guò)程已述及），因而可全部予以抵扣，當(dāng)月可以抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額即為19290元。
?。ㄈ┊?dāng)期應(yīng)納稅額的計(jì)算
當(dāng)期銷項(xiàng)稅額與當(dāng)期可以抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額分別確定之后，即可計(jì)算出當(dāng)期應(yīng)納稅額。例4中，京華工業(yè)企業(yè)當(dāng)期銷項(xiàng)稅額為35249.50元，當(dāng)期可以抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額為19290元，其當(dāng)月應(yīng)納稅額的計(jì)算如下：
當(dāng)月納稅額＝35249.50－19290＝15959.50（元）
假定該企業(yè)以15日為一納稅期，當(dāng)月19日預(yù)交了1－15日的稅款4930元（根據(jù)1－15日發(fā)生的銷項(xiàng)稅額22100元，進(jìn)項(xiàng)稅額21420元，進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出4250元計(jì)算），期未應(yīng)納稅款為：
當(dāng)月尚未交納的稅款＝15959.50－4930＝11029.50（元）
一般納稅人采用購(gòu)進(jìn)扣稅法計(jì)算增值稅應(yīng)納稅額，其基本計(jì)算公式為：
應(yīng)納增值稅額＝當(dāng)期銷項(xiàng)稅額－當(dāng)期進(jìn)項(xiàng)稅額
應(yīng)納稅額的計(jì)算正確與否，取決于當(dāng)期銷項(xiàng)稅額與當(dāng)期進(jìn)項(xiàng)稅額是否準(zhǔn)確，因此，一般納稅人的增值稅計(jì)算可按如下步驟進(jìn)行：
?。ㄒ唬┊?dāng)期銷項(xiàng)稅額的確認(rèn)與計(jì)算
當(dāng)期銷項(xiàng)稅額是按如下公式計(jì)算求得的：
當(dāng)期銷項(xiàng)稅額＝當(dāng)期銷售額×適用稅率
上述公式中的適用稅率確定之后，當(dāng)期銷項(xiàng)稅額的計(jì)算，關(guān)鍵取決于當(dāng)期銷售額的確認(rèn)。當(dāng)期銷售額的確認(rèn)包括兩方面，一是銷售額范圍的確認(rèn)，亦即計(jì)稅依據(jù)范圍的確認(rèn)；二是實(shí)現(xiàn)銷售的時(shí)間的確認(rèn)，亦即銷售額是否屬于“當(dāng)期”的確認(rèn)。
1.銷售額范圍的確認(rèn)
銷售額的范圍，包括納稅人在一般情況下銷售貨物或提供應(yīng)稅勞務(wù)取得的銷售額和發(fā)生各種視同銷售行為時(shí)，應(yīng)當(dāng)計(jì)算納稅的銷售額。從具體構(gòu)成項(xiàng)目來(lái)看，包括應(yīng)稅貨物或應(yīng)稅勞務(wù)的全部不含稅價(jià)款和價(jià)外費(fèi)用。所謂價(jià)外費(fèi)用，是指價(jià)外向購(gòu)買方收取的手續(xù)費(fèi)、補(bǔ)貼、基金、集資費(fèi)返還利潤(rùn)、獎(jiǎng)勵(lì)費(fèi)、違約金（延期付款利息）、包裝費(fèi)、包裝物租金、儲(chǔ)備費(fèi)、優(yōu)質(zhì)費(fèi)、運(yùn)輸裝卸費(fèi)、代收款項(xiàng)、代墊款項(xiàng)及其他各種性質(zhì)的價(jià)外收費(fèi)。但下列項(xiàng)目不包括在內(nèi)：①向購(gòu)買方收取的銷項(xiàng)稅額。②受托加工應(yīng)征悄費(fèi)稅的消費(fèi)品所代收代繳的消費(fèi)稅。③符合以下兩個(gè)條件的代墊運(yùn)費(fèi)：承運(yùn)部門的運(yùn)費(fèi)發(fā)票開(kāi)具給購(gòu)貨方的；納稅人將該項(xiàng)發(fā)票轉(zhuǎn)交給購(gòu)貨方的，對(duì)于價(jià)外費(fèi)用，無(wú)論納稅人按會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定如何進(jìn)行核算，均應(yīng)并入銷售額計(jì)算應(yīng)納稅額。
除以上一般規(guī)定以外，在確定銷售額時(shí)，遇到以下特殊情況，也要按規(guī)定加以正確處理：
（1）納稅人為銷售貨物而出借包裝物收取的押金，單獨(dú)記帳核算的，不并入銷售額征稅，但對(duì)因逾期未收回包裝物不再退還的押金，應(yīng)并入銷售額，按所包裝貨物的適用稅率納稅。
?。?）納稅人有混合銷售行為，按規(guī)定應(yīng)繳納增值稅的，其銷售額應(yīng)當(dāng)以其貨物與非應(yīng)稅勞務(wù)的銷售額合計(jì)數(shù)計(jì)算。
（3）納稅人兼營(yíng)非應(yīng)稅勞務(wù)，按規(guī)定應(yīng)繳納增值稅的，其銷售額應(yīng)當(dāng)以其貨物或應(yīng)稅勞務(wù)與非應(yīng)稅勞務(wù)的銷售額合計(jì)數(shù)計(jì)算。
（4）納稅人采取以舊換新方式銷售貨物的，其銷售額應(yīng)當(dāng)按新貨物的同期銷售價(jià)格計(jì)算，收回的舊商品折價(jià)款不得從銷售額中抵扣。
（5）納稅人采取還本銷售方式銷售貨物（即生產(chǎn)品售出若干年后，憑發(fā)票由銷貨方一次或分次退還全部或大部分貨款）的，其銷售額應(yīng)當(dāng)按貨物的實(shí)際銷售價(jià)格計(jì)算，以后的還本支出也不得沖減銷售額。
（6）納稅人采取折扣額方式銷售貨物的，如果銷售額與折扣在同一張發(fā)票上分別注明的，其銷售額可按扣除折舊后的余額計(jì)算；如果將折扣額另開(kāi)發(fā)票（如以紅字發(fā)票沖銷），不論其在會(huì)計(jì)上如何處理，該折扣額均不得沖減銷售額。
（7）納稅人因購(gòu)買方是小規(guī)模納稅人，消費(fèi)者或其他原因而通過(guò)開(kāi)具普通發(fā)票所取得的收入（即發(fā)票上只有價(jià)稅合計(jì)金額的），可按下列公式計(jì)算其銷售額：
銷售額＝含稅銷售額÷（1＋稅率）
式中，含稅銷售額即發(fā)票中的價(jià)格合計(jì)金額，稅率為該銷售項(xiàng)目的適用增值稅稅率。
例1.發(fā)票上的價(jià)格合計(jì)金額為1000元，該項(xiàng)目的適用稅率為17％，其銷售額的計(jì)算為：
1000÷（1＋17％）＝854.70（元）
?。?）納稅人銷售貨物或應(yīng)稅勞務(wù)的價(jià)格明顯偏低并無(wú)正當(dāng)理由的，或者有視同銷售行為而無(wú)銷售額的，可按主管稅務(wù)機(jī)關(guān)為其核定的銷售額，作為計(jì)稅依據(jù)，核定順序如下：
A.按納稅人當(dāng)月同類貨物的平均銷售價(jià)格確定；
B.按納稅人最近時(shí)期同類貨物的平均銷售價(jià)格確定；
C.按組成計(jì)稅價(jià)格確定，其公式為：
組成計(jì)稅價(jià)格＝成本×（1＋成本利潤(rùn)率）
式中的成本，對(duì)于銷售自產(chǎn)貨物的，是指其實(shí)際生產(chǎn)成本；對(duì)于銷傳外購(gòu)貨物的，是指其實(shí)際采購(gòu)成本。成本利潤(rùn)率除另有規(guī)定者外，一般為10％。
2.銷售實(shí)現(xiàn)時(shí)間的確認(rèn)
銷售額范圍的確認(rèn)，解決了什么應(yīng)當(dāng)納稅，什么不應(yīng)當(dāng)納稅的問(wèn)題，界定了計(jì)稅依據(jù)的范圍。同時(shí)，還應(yīng)對(duì)銷售實(shí)現(xiàn)的時(shí)間加以確認(rèn)，以便認(rèn)定有多少銷售額是屬于“當(dāng)期銷售額”的，可以作為計(jì)算當(dāng)期銷項(xiàng)稅額的依據(jù)。
銷售方式不同，結(jié)算方式不同，銷售實(shí)現(xiàn)的時(shí)間也有所不同。
（1）采取直接收款方式銷售貨物的，不論貨物是否發(fā)生，均以收到銷貨款或取得索取銷貨款的憑據(jù)，并將提貨單交給買方的當(dāng)天，為銷售實(shí)現(xiàn)的時(shí)間。
?。?）采取托收承付和委托銀行收款方式銷售貨物的，以發(fā)出貨物并辦妥托收手續(xù)的當(dāng)天，為銷售實(shí)現(xiàn)的時(shí)間。
?。?）采取賒銷和分期收款方式銷售貨物的，以按合同約定的收款期的當(dāng)天，為銷售實(shí)現(xiàn)的時(shí)間。
?。?）采取預(yù)收貨款方式銷售貨物的，以貨物發(fā)出的當(dāng)天，為銷售實(shí)現(xiàn)的時(shí)間。
?。?）委托其他納稅人代銷貨物的，以收到代銷單位銷售貨物的代銷清單的當(dāng)天，為銷售實(shí)現(xiàn)的時(shí)間。
?。?）銷售應(yīng)稅勞務(wù)的，以提供勞務(wù)同時(shí)收到收入款或取得索取收入款的憑據(jù)的當(dāng)天，為銷售實(shí)現(xiàn)的時(shí)間。
?。?）納稅人發(fā)生視同銷售貨物行為的，以貨物移送的當(dāng)天，為銷售實(shí)現(xiàn)的時(shí)間。
只要銷售實(shí)現(xiàn)的時(shí)間在某一會(huì)計(jì)期間之內(nèi)的，均應(yīng)作為當(dāng)期的銷售額，據(jù)以計(jì)算銷項(xiàng)稅額。
3.銷項(xiàng)稅額的計(jì)算
當(dāng)期銷售額確認(rèn)之后，即可將其乘以適用稅率，計(jì)算出銷項(xiàng)稅額。但是，如果發(fā)生銷貨退回或銷售折讓，不管是否屬于當(dāng)期銷售的貨物，按規(guī)定退還對(duì)方的增值稅額，都應(yīng)當(dāng)從當(dāng)期銷項(xiàng)稅額中扣減。
現(xiàn)舉例說(shuō)明銷項(xiàng)稅額的計(jì)算方法。
例2.京華工業(yè)企業(yè)5月份發(fā)生的與銷項(xiàng)稅額有關(guān)的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)及其計(jì)算如下：
?。?）5月5日，以直接收款方式對(duì)外銷售產(chǎn)品一批，價(jià)款為115000元，價(jià)外手續(xù)費(fèi)5000元，該產(chǎn)品適用稅率為17％。
該筆銷售業(yè)務(wù)銷項(xiàng)稅額為。
銷項(xiàng)稅額＝（115000＋5000）×17％＝20400（元）
?。?）5月12日，某客戶因產(chǎn)品質(zhì)量問(wèn)題退回產(chǎn)品一批，價(jià)款10000元，適用稅率17％。經(jīng)檢驗(yàn)確眉質(zhì)量問(wèn)題，同意退還價(jià)款及稅款。
應(yīng)退稅額＝10000×17％＝1700（元）
?。?）5月15日，將產(chǎn)品一批無(wú)償贈(zèng)送，給某小規(guī)模納稅人作為贊助，該批產(chǎn)品同期售價(jià)為20000元，適用稅率為17％。
納稅人將自產(chǎn)、委托加工或購(gòu)買的貨物無(wú)償贈(zèng)送他人，應(yīng)視同銷售計(jì)算納稅，按同期售價(jià)和適用稅率計(jì)算的銷項(xiàng)稅額為。
銷項(xiàng)稅額＝20000×17％＝3400（元）
?。?）5月23日，將不合用材料一批售出，價(jià)款7000元，價(jià)外手續(xù)費(fèi)350元，共計(jì)7350元，材料已發(fā)出，并在銀行辦妥了委托收款手續(xù)。該材料適用稅率為17％。
銷項(xiàng)稅額＝（7000＋350）×17％＝1249.50（元）
?。?）5月25日，將產(chǎn)品一批提供給一投資者，作為其應(yīng)分得的利潤(rùn)，該批產(chǎn)品同期售價(jià)為40000元，適用稅率為17％。
將產(chǎn)品作為利潤(rùn)分配給投資者，應(yīng)視同銷售計(jì)算納稅，按同期售價(jià)和適用稅率計(jì)算的銷項(xiàng)稅額為：
銷項(xiàng)稅額為＝40000×17％＝6800（元）
?。?）5月27日，將產(chǎn)品一批作為實(shí)物投資，提供給另一單位，該批產(chǎn)品成本為30000元，適用稅率為17％。
將產(chǎn)品作為實(shí)物投資提供給其他單位，應(yīng)視同銷售計(jì)算納稅，按同期成本和適用稅率計(jì)算的銷項(xiàng)稅額為：
銷項(xiàng)稅額＝30000×17％＝5100（元）
根據(jù)以上各項(xiàng)業(yè)務(wù)的計(jì)算結(jié)果，該工業(yè)企業(yè)5月份銷項(xiàng)稅額合計(jì)為：
5月份銷項(xiàng)稅額合計(jì)＝20400－1700＋3400＋1249.50＋6800＋5100＝35249.50（元）
?。ǘ┊?dāng)期進(jìn)項(xiàng)稅額的確認(rèn)與計(jì)算
就某一項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)而言，當(dāng)納稅人在國(guó)內(nèi)購(gòu)進(jìn)貨物或接受應(yīng)稅勞務(wù)取得了增值稅專用發(fā)票或進(jìn)口貨物取得了海關(guān)完稅憑證的情況下，其進(jìn)項(xiàng)稅額已在專用發(fā)票或完稅憑證上注明，無(wú)需進(jìn)行計(jì)算。只有購(gòu)進(jìn)免稅農(nóng)產(chǎn)品時(shí)，由于按特殊情況處理，需要按買價(jià)和規(guī)定的扣除率計(jì)算其進(jìn)項(xiàng)稅額。
進(jìn)項(xiàng)稅額已在購(gòu)進(jìn)貨物或接受應(yīng)稅勞務(wù)時(shí)支付給銷售方，但能否從銷項(xiàng)稅額中抵扣，取決于不同情況，這就需要對(duì)全部進(jìn)項(xiàng)稅額進(jìn)行分類，將不允許抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額與允許抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額進(jìn)行分別處理。其中，不允許抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額應(yīng)分別計(jì)入各有關(guān)項(xiàng)目的成本或費(fèi)用；允許抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額則應(yīng)按規(guī)定的方法進(jìn)行歸集，以便于抵減銷項(xiàng)稅額。
已經(jīng)抵減了銷項(xiàng)稅額的購(gòu)進(jìn)貨物或應(yīng)稅勞務(wù)，因改變用途或非常損失等原因無(wú)法實(shí)現(xiàn)正常產(chǎn)出或銷售的，其已經(jīng)抵扣了的進(jìn)項(xiàng)稅額應(yīng)從當(dāng)期進(jìn)項(xiàng)稅額中扣減，計(jì)入有關(guān)的成本或費(fèi)用。已經(jīng)作了進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣的購(gòu)進(jìn)貨物，如果發(fā)生購(gòu)貨退回或購(gòu)貨折讓，從銷貨方收回的增值稅額，也應(yīng)從當(dāng)期進(jìn)項(xiàng)稅額中扣減。
因此，當(dāng)期進(jìn)項(xiàng)稅額的確認(rèn)與計(jì)算，可按如下順序進(jìn)行：①排除不允許抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額；②確認(rèn)允許抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額；③計(jì)算當(dāng)期可以抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額。現(xiàn)分述如下：
1.不允許抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額的確認(rèn)
（1）購(gòu)進(jìn)固定資產(chǎn)的進(jìn)項(xiàng)稅額。購(gòu)進(jìn)固定資產(chǎn)價(jià)款中所含增值稅額是否允許從應(yīng)納增值稅中扣除，主要取決于增值稅的類型。我國(guó)增值稅屬于“生產(chǎn)型”的增值稅，因而固定資產(chǎn)價(jià)款中所含稅款是不允許扣除的。
?。?）用于非應(yīng)稅項(xiàng)目的購(gòu)進(jìn)貨物或應(yīng)稅勞務(wù)的進(jìn)項(xiàng)稅額。這里的非應(yīng)稅項(xiàng)目，是指提供非應(yīng)稅勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓無(wú)形資產(chǎn)、銷售不動(dòng)產(chǎn)和固定資產(chǎn)、在建工程等。非應(yīng)稅項(xiàng)目是不繳納增值稅的項(xiàng)目，按照配比原則，其進(jìn)項(xiàng)稅額不應(yīng)列入允許扣除的范圍。
?。?）用于免稅項(xiàng)目的購(gòu)進(jìn)貨物或應(yīng)稅勞務(wù)的進(jìn)項(xiàng)稅額。免稅項(xiàng)目是不需要繳納增值稅的項(xiàng)目，既然銷項(xiàng)稅額中不包括這些項(xiàng)目的應(yīng)繳稅額，那么在允許扣除的進(jìn)項(xiàng)稅額中，也不應(yīng)包括這些項(xiàng)目所含的稅金。
?。?）用于集體福利或者個(gè)人消費(fèi)的購(gòu)進(jìn)貨物或應(yīng)稅勞務(wù)的進(jìn)項(xiàng)稅額。將購(gòu)進(jìn)貨物或應(yīng)稅勞務(wù)用于集體福利或者個(gè)人消費(fèi)，應(yīng)視同于最終消費(fèi)，自行承擔(dān)增值稅全部稅負(fù)。
?。?）非正常損失的購(gòu)進(jìn)貨物和非正常損失的在產(chǎn)品、產(chǎn)成品所耗用的購(gòu)進(jìn)貨物或應(yīng)稅勞務(wù)的進(jìn)項(xiàng)稅額。這里的非正常損失，是指生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過(guò)程中正常損耗以外的損失，包括：自然災(zāi)害造成的損失、因管理不善造成貨物被盜竊，發(fā)生霉?fàn)€變質(zhì)等損失以及其他非正常損失。非正常損失的購(gòu)進(jìn)貨物，在產(chǎn)品和產(chǎn)成品已無(wú)法正常實(shí)現(xiàn)銷售，并取得相應(yīng)的銷售收入，因而在銷項(xiàng)稅額中不包含這些項(xiàng)目的銷項(xiàng)稅額，相應(yīng)的，進(jìn)項(xiàng)稅額中也不應(yīng)包含這些項(xiàng)目的所含稅金。
（6）納稅人在國(guó)內(nèi)采購(gòu)貨物或接受應(yīng)稅勞務(wù)，凡是未按規(guī)定取得并保存增值稅專用發(fā)票，或發(fā)票填寫不符合規(guī)定的，即使屬于允許抵扣的范圍也不得抵扣其進(jìn)項(xiàng)稅額。
上述2－5項(xiàng)如果是在購(gòu)進(jìn)貨物或應(yīng)稅勞務(wù)時(shí)就發(fā)生的，應(yīng)在一開(kāi)始就將其進(jìn)項(xiàng)稅額排除在允許扣除的范圍之外，但有些情況可能是在已經(jīng)抵扣了進(jìn)項(xiàng)稅額之后才發(fā)生的，這時(shí)就應(yīng)將這些已經(jīng)抵扣了的進(jìn)項(xiàng)稅額，以“進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出”的形式從當(dāng)期發(fā)生的進(jìn)項(xiàng)稅額中扣減下來(lái)。如果納稅人兼營(yíng)非應(yīng)稅項(xiàng)目或免稅項(xiàng)目而無(wú)法準(zhǔn)確劃分不得抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額的，可按下列公式計(jì)算不得抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額：
不得抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額＝當(dāng)月全部進(jìn)項(xiàng)稅額×（當(dāng)月免稅項(xiàng)目銷售額、非應(yīng)稅項(xiàng)目營(yíng)業(yè)額合計(jì)／當(dāng)月全部銷售額、營(yíng)業(yè)額合計(jì)）
2.允許抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額的確認(rèn)
（1）納稅人在國(guó)內(nèi)采購(gòu)貨物或接受應(yīng)稅勞務(wù)，必須以銷售方開(kāi)具的增值稅專用發(fā)票上注明的增值稅額作為確認(rèn)其進(jìn)項(xiàng)稅額的依據(jù)。
?。?）混合銷售行為和兼營(yíng)的非應(yīng)稅勞務(wù)所用購(gòu)進(jìn)貨物的進(jìn)項(xiàng)稅額，符合允許抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額的準(zhǔn)予從銷項(xiàng)稅額中抵扣。
（3）遵循國(guó)際慣例，將購(gòu)進(jìn)免稅農(nóng)產(chǎn)品作為特例處理。規(guī)范化的增值稅，對(duì)購(gòu)進(jìn)免稅貨物是不能進(jìn)行稅款抵扣的，但對(duì)購(gòu)進(jìn)免稅農(nóng)產(chǎn)品各國(guó)都允許扣除其中所含的稅款。這是因?yàn)椋瑢?duì)農(nóng)民雖然不征收增值稅，但農(nóng)業(yè)生產(chǎn)資料卻是含稅的，如果購(gòu)進(jìn)免稅農(nóng)產(chǎn)品的價(jià)格中所含稅款不予抵扣，以農(nóng)產(chǎn)品為原料生產(chǎn)的產(chǎn)品則會(huì)出現(xiàn)重復(fù)征稅的問(wèn)題。因此，我國(guó)增值稅根據(jù)目前農(nóng)產(chǎn)品價(jià)格中所含稅金的比例，規(guī)定購(gòu)進(jìn)免稅農(nóng)產(chǎn)品準(zhǔn)予抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額，按照買價(jià)和10％的扣除率計(jì)算，計(jì)算公式為：
農(nóng)產(chǎn)品進(jìn)項(xiàng)稅額＝買價(jià)×10％
這里的買價(jià)包括納稅人購(gòu)進(jìn)免稅農(nóng)產(chǎn)品支付給農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者的價(jià)款和按規(guī)定代收代繳的農(nóng)業(yè)特產(chǎn)稅
（4）對(duì)進(jìn)口貨物征稅是國(guó)際上通行的做法，在進(jìn)口環(huán)節(jié)征收增值稅，體現(xiàn)了進(jìn)口產(chǎn)品與國(guó)內(nèi)產(chǎn)品同等納稅的原則，有利于平等稅負(fù)，公平競(jìng)爭(zhēng)，促進(jìn)本國(guó)民族工業(yè)的發(fā)展。
對(duì)進(jìn)口貨物一般是由海關(guān)按照組成計(jì)稅價(jià)格和適用稅率計(jì)算增值稅應(yīng)納稅額，將其作為進(jìn)口貨物的進(jìn)項(xiàng)稅額的，其計(jì)算公式為：
應(yīng)納稅額＝組成計(jì)稅價(jià)格×增值稅稅率
其中，組成計(jì)稅價(jià)格＝關(guān)稅完稅價(jià)格＋關(guān)稅＋消費(fèi)稅
進(jìn)口貨物一般以國(guó)際上通用的到岸價(jià)格為關(guān)稅完稅價(jià)格。它主要包括三部分：國(guó)外采購(gòu)地的采購(gòu)價(jià)；出口國(guó)的出口關(guān)稅；貨物運(yùn)抵進(jìn)口國(guó)港口起卸前的一切費(fèi)用，如運(yùn)費(fèi)、保險(xiǎn)費(fèi)及其他勞務(wù)費(fèi)等。
上式中的關(guān)稅是以關(guān)稅完價(jià)格乘以適用的關(guān)稅稅率計(jì)算而得；消費(fèi)稅是按下列公式計(jì)算而得：
應(yīng)納消費(fèi)稅稅額＝（關(guān)稅完稅價(jià)格＋關(guān)稅）／（1－消費(fèi)稅稅率）×消費(fèi)稅稅率
進(jìn)口貨物以外匯進(jìn)行結(jié)算的，應(yīng)當(dāng)按外匯牌價(jià)折合成人民幣計(jì)算納稅。
例3.某進(jìn)出口公司某月進(jìn)口一批貨物，CIF價(jià)格為50000美元，關(guān)稅稅率為70％，消費(fèi)稅稅率為5％，增值稅稅率為17％，進(jìn)關(guān)報(bào)稅時(shí)的美元匯率中間價(jià)為8.6025元（人民幣）。計(jì)算該公司進(jìn)項(xiàng)稅額即進(jìn)口環(huán)節(jié)應(yīng)納稅額。
美元折合人民幣＝50000×8.6025＝430125（元）
關(guān)稅＝430125×70％＝301087.50（元）
消費(fèi)稅＝（430125＋301087.5）／（1－5％）×5％＝384884.87（元）
組成計(jì)稅價(jià)格＝430125＋301087.50＋38484.87＝769697.37（元）
應(yīng)納增值稅額＝76967.37×17％＝130848.55（元）
?。?）對(duì)一般納稅人外購(gòu)貨物（固定資產(chǎn)除外）所支付的運(yùn)輸費(fèi)用，可根據(jù)運(yùn)費(fèi)結(jié)算單據(jù)（普通發(fā)票）所列運(yùn)費(fèi)金額依10％的扣除率計(jì)算迸項(xiàng)稅額予以扣除（但隨同運(yùn)費(fèi)支付的裝卸費(fèi)、保險(xiǎn)費(fèi)等雜費(fèi)不得計(jì)算扣除進(jìn)項(xiàng)稅額）。
（2）從事廢舊物資經(jīng)營(yíng)的一般納稅人收購(gòu)的廢舊物資不能取得增值稅專用發(fā)票的，可根據(jù)經(jīng)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)批準(zhǔn)使用的收購(gòu)憑證上注明的收購(gòu)金額，依10％的扣除率計(jì)算進(jìn)項(xiàng)稅額予以扣除。
3.當(dāng)期可以抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額的計(jì)算
當(dāng)期可以抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額，并不一定等于當(dāng)期允許抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額。如果有上期遺留下來(lái)的待扣進(jìn)項(xiàng)稅額，應(yīng)當(dāng)首先將這部分稅額包括進(jìn)來(lái)。如果遺留待扣進(jìn)項(xiàng)稅額與本期允許抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額之合計(jì)，小于當(dāng)期銷項(xiàng)稅額的，可將其全部抵扣；如果大于當(dāng)期銷項(xiàng)稅額，其超過(guò)部分應(yīng)結(jié)轉(zhuǎn)下期待扣，在此情況下，當(dāng)期可以抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額的最高限額，相當(dāng)于當(dāng)期銷項(xiàng)稅額總額。當(dāng)期可以抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額可按下列公式計(jì)算求得：
當(dāng)期可以抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額＝當(dāng)期允許抵扣的外購(gòu)項(xiàng)目進(jìn)項(xiàng)稅額＋上期結(jié)轉(zhuǎn)待扣進(jìn)項(xiàng)稅額－不足抵扣結(jié)轉(zhuǎn)下期的進(jìn)項(xiàng)稅額
其中：不足抵扣結(jié)轉(zhuǎn)下期的進(jìn)項(xiàng)稅額＝當(dāng)期允許抵扣的外購(gòu)項(xiàng)目進(jìn)項(xiàng)稅額＋上期結(jié)轉(zhuǎn)待扣進(jìn)項(xiàng)稅額－當(dāng)期銷項(xiàng)稅額
現(xiàn)舉例說(shuō)明進(jìn)項(xiàng)稅額的分類、歸集以及當(dāng)期可以抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額的計(jì)算方法：
例4.京華工業(yè)企業(yè)5月份發(fā)生的與進(jìn)項(xiàng)稅額有關(guān)的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)如下：
（1）5月3日，購(gòu)入原材料一批，專用發(fā)票上注明的價(jià)款為100000元，增值稅率為17％，增值稅額17000元，價(jià)稅合計(jì)117000元，全部款項(xiàng)已由銀行存款支付。
?。?）5月6日，以現(xiàn)金支付辦公用品修理費(fèi)，專用發(fā)票上注明修理費(fèi)800元，增值稅率17％，增值稅額136元，價(jià)稅合計(jì)936元。
?。?）5月10日，從銀行存款購(gòu)入新機(jī)器一臺(tái)，增值稅專用發(fā)票上注明的價(jià)款48000元，增值稅率為17％，增值稅額8160元，價(jià)稅合計(jì)56160元，直接交付使用。
?。?）5月11日，接受投資轉(zhuǎn)入的原材料一批，專用發(fā)票上注明的原材料價(jià)款25200元，增值稅率17％，增值稅額4284元，價(jià)稅合計(jì)29484元。
（5）5月13日，購(gòu)入基建工程用的物資一批，增值稅專用發(fā)票上注明的價(jià)款22000元，增值稅率17％，增值稅額3740元，價(jià)稅合計(jì)25740元，全部款項(xiàng)尚未支付。
?。?）5月15日，對(duì)因失火造成的存貨損失進(jìn)行轉(zhuǎn)帳處理，其中：原材料價(jià)值5000元，其進(jìn)項(xiàng)稅額為850元，在產(chǎn)品價(jià)值10000元，其所耗原材料成本為8000元，進(jìn)項(xiàng)稅額為1360元；產(chǎn)成品價(jià)值15000元，其所耗原材料成本為12000元，進(jìn)項(xiàng)稅額為2040元，全部損失30000元，應(yīng)結(jié)轉(zhuǎn)的進(jìn)項(xiàng)稅額4250元。
?。?）5月17日，為退休職工興辦活動(dòng)站，購(gòu)入娛樂(lè)用品，專用發(fā)票上注明的價(jià)款6660元，增值稅率17％，增值稅率1132.20元，價(jià)稅合計(jì)7792.20元，已從銀行轉(zhuǎn)帳付款。
（8）5月22日，以銀行存款支付委托加工材料加工費(fèi)15000元和運(yùn)雜費(fèi)2000元，專用發(fā)票上注明的價(jià)款17000元，增值稅率17％，增值稅額2890元，價(jià)稅合計(jì)19890元。
?。?）5月24日，接受捐贈(zèng)轉(zhuǎn)入的原材料一批，專用發(fā)票上注明的原材料價(jià)款15000元，增值稅率13％，增值稅額1950元，價(jià)稅合計(jì)16950元。
?。?0）5月29日，將購(gòu)入的用于生產(chǎn)應(yīng)稅產(chǎn)品的原材料16000元轉(zhuǎn)用于企業(yè)新廠房建設(shè)，其進(jìn)項(xiàng)稅額為2720元。
根據(jù)以上各項(xiàng)業(yè)務(wù)，首先應(yīng)將當(dāng)月不允許抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額的業(yè)務(wù)項(xiàng)目予以排除，即第（3）、（5）、（7）項(xiàng)業(yè)務(wù)中的進(jìn)項(xiàng)稅額，不在允許抵扣的范圍內(nèi)。
其次，計(jì)算當(dāng)月允許抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額，以上各項(xiàng)業(yè)務(wù)中，第（1）、（2）、（4）、（8）、（9）項(xiàng)業(yè)務(wù)中的進(jìn)項(xiàng)稅額，均在允許扣除的范圍內(nèi)。
5月份允許抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額合計(jì)＝17000＋136＋4284＋2890＋1950＝26260（元）
再次，計(jì)算雖已計(jì)入進(jìn)項(xiàng)稅額并進(jìn)行了抵扣，但因各種原因應(yīng)當(dāng)從當(dāng)月進(jìn)項(xiàng)稅額中轉(zhuǎn)出的稅額，以上各項(xiàng)業(yè)務(wù)中，第6、10兩項(xiàng)業(yè)務(wù)中的進(jìn)項(xiàng)稅額屬于這種情況。
5月份應(yīng)作進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出的稅額合計(jì)＝4250＋2700＝6370（元）
最后，計(jì)算當(dāng)月可以抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額。
5月份允許抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額凈額＝26260－6970＝19290（元）
設(shè)該企業(yè)沒(méi)有上期遺留下來(lái)的待抵扣稅額，而本月允許抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額凈額19290元小于當(dāng)月銷項(xiàng)稅額合計(jì)35249.50元（計(jì)算過(guò)程已述及），因而可全部予以抵扣，當(dāng)月可以抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額即為19290元。
?。ㄈ┊?dāng)期應(yīng)納稅額的計(jì)算
當(dāng)期銷項(xiàng)稅額與當(dāng)期可以抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額分別確定之后，即可計(jì)算出當(dāng)期應(yīng)納稅額。例4中，京華工業(yè)企業(yè)當(dāng)期銷項(xiàng)稅額為35249.50元，當(dāng)期可以抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額為19290元，其當(dāng)月應(yīng)納稅額的計(jì)算如下：
當(dāng)月納稅額＝35249.50－19290＝15959.50（元）
假定該企業(yè)以15日為一納稅期，當(dāng)月19日預(yù)交了1－15日的稅款4930元（根據(jù)1－15日發(fā)生的銷項(xiàng)稅額22100元，進(jìn)項(xiàng)稅額21420元，進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出4250元計(jì)算），期未應(yīng)納稅款為：
當(dāng)月尚未交納的稅款＝15959.50－4930＝11029.50（元）
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