土地增值稅新規(guī)定五大要點解讀

　　隨著房地產市場的發(fā)展，國家對房地產開發(fā)的稅收調節(jié)力度進一步加大，伴隨著新的房地產企業(yè)所得稅政策的實施，新的土地增值稅政策又隨之推出。3月2日，財政部和國家稅務總局下發(fā)了《關于土地增值稅若干問題的通知》（財稅〔2006〕21號），對土地增值稅政策作了補充完善，并對政策執(zhí)行過程中出現(xiàn)的問題作了明確。

　　明確普通標準住宅標準

　　《土地增值稅暫行條例》第八條規(guī)定，納稅人建造普通標準住宅出售，增值額未超過扣除項目金額20%的，免征土地增值稅。《財政部、國家稅務總局關于調整房地產市場若干稅收政策的通知》（財稅字〔1999〕210號）第三條規(guī)定，對居民個人擁有的普通住宅，在其轉讓時暫免征收土地增值稅。但是，在“普通標準住宅”的標準認定上，稅法規(guī)定過于簡單?！锻恋卦鲋刀悤盒袟l例實施細則》第十一條規(guī)定，普通標準住宅，是指按所在地一般民用住宅標準建造的居住用住宅。高級公寓、別墅、度假村等不屬于普通標準住宅。普通標準住宅與其他住宅的具體劃分界限由各省、自治區(qū)、直轄市人民政府規(guī)定。

　　去年，國家在調整房地產營業(yè)稅政策時，統(tǒng)一制定了一個全國性的參照標準。這次土地增值稅政策的調整，為了統(tǒng)一執(zhí)行標準，規(guī)定“普通標準住宅”一律按各省、自治區(qū)、直轄市人民政府根據《國務院辦公廳轉發(fā)建設部等部門關于做好穩(wěn)定住房價格工作意見的通知》（國辦發(fā)〔2005〕26號）制定并對社會公布的“中小套型、中低價位普通住房”的標準執(zhí)行。即中小套型、中低價位普通住房原則上應同時滿足以下條件：住宅小區(qū)建筑容積率在1.0以上、單套建筑面積在120平方米以下、實際成交價格低于同級別土地上住房平均交易價格1.2倍以下。各省、自治區(qū)、直轄市要根據實際情況，制定本地區(qū)享受優(yōu)惠政策普通住房的具體標準。允許單套建筑面積和價格標準適當浮動，但向上浮動的比例不得超過上述標準的20%.

　　但是，財稅〔2006〕21號規(guī)定：對于在本文件發(fā)布之日前已向房地產所在地地方稅務機關提出免稅申請，并經稅務機關按各省、自治區(qū)、直轄市人民政府原來確定的普通標準住宅的標準審核確定，免征土地增值稅的普通標準住宅，不作追溯調整。

　　混合項目要分開核算

　　《土地增值稅暫行條例》第八條規(guī)定，土地增值稅以納稅人房地產成本核算的最基本的核算項目或核算對象為單位計算。但是，對于既建普通標準住宅又搞其他類型房地產開發(fā)的混合項目，如何計稅的問題一直是征稅機關與納稅人存在爭議的問題，《財政部、國家稅務總局關于土地增值稅一些具體問題規(guī)定的通知》（財稅字〔1995〕48號）作了規(guī)定，即對納稅人既建普通標準住宅又搞其他房地產開發(fā)的，應分別核算增值額。不分別核算增值額或不能準確核算增值額的，其建造的普通標準住宅不能適用普通標準住宅的免稅規(guī)定。此次財稅〔2006〕21號文件重新強調了這一規(guī)定：納稅人既建造普通住宅又建造其他商品房的，應分別核算土地增值額。但由于計算扣除項目的復雜性，計算方法有先按基本核算項目計算再按收入或面積分攤扣除項目的方法，還有先按面積分攤扣除項目再按規(guī)定計算的方法，而且不同的計算方法會產生迥然不同數額的結果。

　　轉讓舊房的計算操作性增強

　　按照稅法規(guī)定，轉讓舊房可以扣除的項目主要有三項：取得土地使用權所支付的金額，舊房及建筑物的評估價格，與轉讓房地產有關的稅金。財稅字〔1995〕48號規(guī)定，轉讓舊房的，應按房屋及建筑物的評估價格，取得土地使用權所支付的地價款和按國家統(tǒng)一規(guī)定交納的有關費用以及在轉讓環(huán)節(jié)繳納的稅金作為扣除項目金額計征土地增值稅。對取得土地使用權時未支付地價款或不能提供已支付的地價款憑據的，不允許扣除取得土地使用權所支付的金額。而且對于個人購入房地產再轉讓的，其在購入時已繳納的契稅，在舊房及建筑物的評估價中已包括了此項因素，在計征土地增值稅時，不另作為“與轉讓房地產有關的稅金”予以扣除。實際中，有些建筑物評估價格存在不合理的現(xiàn)象。

　　為此，財稅〔2006〕21號文件規(guī)定，納稅人轉讓舊房及建筑物，凡不能取得評估價格但能提供購房發(fā)票的，經當地稅務部門確認，土地扣除項目和舊房建筑物評估價格扣除項目的金額，可按發(fā)票所載金額并從購買年度起至轉讓年度止每年加計5%計算。對納稅人購房時繳納的契稅，凡能提供契稅完稅憑證的，準予作為“與轉讓房地產有關的稅金”予以扣除，但不作為加計5%的基數。

　　這樣，無論是否評估以及評估的合理與否，稅務機關與納稅人有了一個參考依據，即從購買年度起至轉讓年度止每年加計5%計算，但加計基數是按發(fā)票所載金額固定不變的。同時，對于轉讓舊房及建筑物，既沒有評估價格又不能提供購房發(fā)票的，地方稅務機關可以根據《稅收征管法》第三十五條的規(guī)定，實行核定征收。

　　分類預征到期清算

　　財稅〔2006〕21號文件規(guī)定，各地要根據本地區(qū)房地產業(yè)實際情況，按普通住房、非普通住房和商用房等不同類型，科學合理地確定預征率，并適時調整。對未按預征規(guī)定期限預繳稅款的，應根據《稅收征管法》及其實施細則的有關規(guī)定，從限定的繳納稅款期限屆滿的次日起，按日加收滯納金。

　　雖然政策規(guī)定土地增值稅應該在工程項目竣工結算后，及時進行清算，多退少補。但是，為了防止有些房地產企業(yè)預繳稅款不清算的現(xiàn)象，財稅〔2006〕21號規(guī)定，對已竣工驗收的房地產項目，凡轉讓的房地產的建筑面積占整個項目可售建筑面積的比例在85%以上的，稅務機關可以要求納稅人按照轉讓房地產的收入與扣除項目金額配比的原則，對已轉讓的房地產進行土地增值稅的清算。具體清算辦法由各省、自治區(qū)、直轄市和計劃單列市地稅局規(guī)定。

　　嚴格土地增值稅征免規(guī)定

　　一是因政府城市規(guī)劃和國家建設需要搬遷行為，納稅人自行轉讓房地產的，才能免稅。《土地增值稅暫行條例實施細則》第十一條第四款規(guī)定，因城市實施規(guī)劃、國家建設的需要而搬遷，由納稅人自行轉讓原房地產的，可以免征土地增值稅。財稅〔2006〕21號規(guī)定，因“城市實施規(guī)劃”而搬遷，是指因舊城改造或因企業(yè)污染、擾民（指產生過量廢氣、廢水、廢渣和噪音，使城市居民生活受到一定危害），而由政府或政府有關主管部門根據已審批通過的城市規(guī)劃確定進行搬遷的情況；因“國家建設的需要”而搬遷，是指因實施國務院、省級人民政府、國務院有關部委批準的建設項目而進行搬遷的情況。與此不符的其他行為原因，如因商業(yè)性購買和開發(fā)企業(yè)的開發(fā)行為等，納稅人自行轉讓房地產的，則不能免稅。二是取消了投資聯(lián)營免稅政策?！敦斦俊叶悇湛偩株P于土地增值稅一些具體問題規(guī)定的通知》（財稅字〔1995〕48號）規(guī)定，對于以房地產進行投資、聯(lián)營的，投資、聯(lián)營的一方以土地（房地產）作價入股進行投資或作為聯(lián)營條件，將房地產轉讓到所投資、聯(lián)營的企業(yè)中時，暫免征收土地增值稅。對投資、聯(lián)營企業(yè)將上述房地產再轉讓的，應征收土地增值稅。財稅〔2006〕21號取消了這項免稅政策，對于以土地（房地產）作價入 股進行投資或聯(lián)營的，凡所投資、聯(lián)營的企業(yè)從事房地產開發(fā)的，或者房地產開發(fā)企業(yè)以其建造的商品房進行投資和聯(lián)營的，均不再適用暫免征收土地增值稅的規(guī)定。