“會計準則問題從來就不是單純的技術問題，而是具有重大”經(jīng)濟后果“的問題，所以會計準則的制定過程必然會引起不同利益集團的關注和參與，從而也成為一個政治過程，使會計準則成為一種政治結果，成為各方利益斗爭與妥協(xié)的結果?！?br>
　　“美國會計準則是世界上最好的會計準則。”——在“安然”事件發(fā)生之前，美國人叫得比較響，比較兇。其他國家的人雖多有不服（比如英國人），但是說話的嗓門沒有美國人響，所以這話就在全世界流傳開來，一傳十，十傳百，漸漸傳成了真理，像我們這種發(fā)展中國家更是少有懷疑。

　　不過呢，六十年風水輪流轉，三十年河東，三十年河西，會計丑聞狠狠地打擊了美國會計的囂張氣焰，也給全世界人民提供了一個懷疑美國會計的理由。乘著美國會計丑聞的翅膀，“國際會計準則”（International Accounting Standard，IAS）和“國際會計準則委員會”（International Accounting Standard Committee，IASC）不再僅僅是會計界圈內(nèi)之事，而開始飛入尋常公眾的視野。

　　IASC的出身和早期的國際會計準則

　　IASC是由來自澳大利亞、加拿大、法國、德國、日本、墨西哥、荷蘭、英國和愛爾蘭以及美國的會計職業(yè)團體于1973年發(fā)起成立的，是個國際民間組織，用時髦的字眼說，叫做NGO（Non-governmental Organization）。成立之初，IASC并沒有強有力的政治經(jīng)濟背景，但是雄心不小，其宗旨是要制定和發(fā)布為各國、各地區(qū)所承認并遵守的國際會計準則，促進國際會計的協(xié)調(diào)——一項偉大、光榮而艱巨的任務。

　　弱小者要求生存求發(fā)展，需要韜光養(yǎng)晦，乃至忍辱負重。會計準則千頭萬緒，IASC最初別無它法，唯有一招，曰“折衷”：選擇國際上受關注較多的主要會計項目，在適當比較和挑選的基礎上，調(diào)和各國同類或類似的準則，廢除一些不正確的會計慣例，然后允許剩下的多種會計處理并行，允許會計實務在多個備選會計程序和會計方法中選擇，從而形成易于被各國和各地區(qū)接受與遵守的國際會計準則。初期國際會計準則的制定中雖也強調(diào)“以公眾利益為目標”、“為改進和協(xié)調(diào)與編報財務報表有關的條例、會計準則和程序而開展廣泛的工作”，但更關注的是獲得IASC全體成員的支持，使國際會計準則爭取到各國會計界的廣泛認同。

　　提高國際會計準則質量的需求

　　作為一種折衷和妥協(xié)的產(chǎn)物，早期的國際會計準則讓人接受，也讓人看輕。你好我好大家好，此法彼法皆可行，準則制定的“精髓要義”簡直是把各國會計準則拿來，求出一個“并集”，求上一趟“最小公倍數(shù)”！如此制定出來的準則顯然不是高質量的準則。各國對國際會計準則經(jīng)常反映折衷意見和保留自由選擇的做法一方面表示接受，一方面又表示不滿。

　　都說“會計是國際通用的商業(yè)語言”。閉關鎖國是不需要什么國際通用商業(yè)語言的，而全球化就不同了。IASC的網(wǎng)頁上列了一段Arthur Levitt的話：“在今天以熱線連接的金融市場，現(xiàn)代化的技術已經(jīng)可以允許交易者在世界范圍內(nèi)以超常的速度移動他們的貨幣，每天的數(shù)額超過了1.5萬億美元，這一數(shù)額已相當于四個月的貿(mào)易總額。各市場之間的聯(lián)系更加緊密，投資者和公司都在不斷尋找跨國界的機會，因此，對世界通用商業(yè)語言的要求也就更為迫切。”資本流動跨越國界，比如倫敦證券交易所的股票市值總額中有70%是非英國公司的，德國證券交易所市值總額中有80%是非德國公司的，區(qū)域性或全球性的資本市場正在加速形成，經(jīng)濟全球化已經(jīng)成為當代社會一個最明顯的特征，各國企業(yè)紛紛從單靠國內(nèi)資本市場融資轉向依靠國際資本市場融資。

　　求婚可以，但要用姑娘聽得懂的話表明心跡。同理，籌資可以，但要用投資者聽得懂的話提出請求。到別國資本市場籌資，需要按該國監(jiān)管機構的要求編制財務報表，而各國遵循的會計準則不同，因而企業(yè)要面臨重新編制財務報表的問題。重新編制報表要耗費大量的人力、財力和時間，是件頭痛復頭痛的事，對企業(yè)和企業(yè)會計的折磨可不是一點兩點。同時，公司按不同的會計準則編制的報表也讓投資者看不懂，無法比較，無所適從。所以呢，大家都翹首期待高質量的、統(tǒng)一的國際會計準則出臺。用書面一點的話來講，叫做全球化對國際會計協(xié)調(diào)的需求與日俱增，IASC早期出臺的國際會計準則由于在會計政策選擇上過于容忍多樣性而日益招致非議。

　　IASC的可比性項目和核心準則項目

　　既然IASC制定的不是高質量的國際會計準則，那么別的國際組織就有可能站出來制定，以滿足國際社會對高質量會計準則的需求，這種硬碰硬的需求可不是用什么“并集法”、“最大公倍數(shù)法”就能敷衍過去的，IASC不免感到一種“惘惘的威脅”，競爭者排得出一長串，比如聯(lián)合國會計和報告國際準則政府間專家工作組（ISAR）、歐盟（EU）、經(jīng)濟合作與發(fā)展組織（OECD）、國際會計師聯(lián)合會（IFAC）、美國財務會計準則委員會（FASB）等等。

　　要立足，就改組！與時俱進在任何時候都是真理，需求與日俱增，IASC就要與時俱進！

　　1989年-1993年，IASC實施了增進財務報表可比性項目。1989年1月，IASC出臺了《財務報表可比性》的征求意見稿（E32），項目的目標是：（1）保證以“要求的或優(yōu)選的會計處理”（required or preferred treatment）（后來改稱為“基準會計處理”（benchmark treatment））作為恰當?shù)臅嫹椒ㄟ\用于通常所有情況，“備選會計處理”（alternative treatment）只用于特殊而類似的情況；（2）除了“基準會計處理”之外，在相似的交易和事項中至多保留一項“備選會計處理”，把其余處理方法統(tǒng)統(tǒng)刪掉。

　　“基準會計處理”和至多存在一項的“備選會計處理”是按下列標準確定的：

　　（1）在各國的會計準則、法律和公認會計原則中代表世界范圍內(nèi)流行的實務；

　　（2）遵守IASC制定的《編報財務報表框架》；

　　（3）充分考慮資本市場運作規(guī)則的制定者和監(jiān)管者及其代表機構的意見，比如證券委員會國際組織（International Organization of Securities Commissions，IOSCO）的意見；

　?。?）在同一份國際會計準則和多份國際會計準則之間保持一致。

　　通過這一項目，IASC對10項爭議較大的國際會計準則作了修改，減少了備選會計程序和方法，對提高財務信息的可比性發(fā)揮了積極的作用。

　　無權無勢者要出人頭地，捷徑之一是找到有權有勢的靠山，比如那個憨憨直直的“靖哥哥”傍上“丐幫”幫主做師傅，傍上“老頑童”做把兄弟，傍上“東邪”做岳丈，這些與他日后成為一代宗師郭大俠皆有顯著的正相關關系。IASC也深諳這個道理。作為一個民間國際會計準則制定機構，IASC想要站穩(wěn)腳跟，必須尋求“實質性權威支持”。在美國，財務會計準則委員會（Financial Accounting Standard Board，F(xiàn)ASB）制定一般公認會計原則（General Accepted Accounting Principles，GAAP）的權威支持主要來自于美國證券交易委員會（SEC），IASC也想效法，尋求證券界權威國際組織的支持，看上的主要對象是IOSCO，所以在制定E32的時候，IASC表示要“充分考慮資本市場運作規(guī)則的制定者和監(jiān)管者及其代表機構，如IOSCO的意見”。

　　IASC投之以桃，IOSCO當然要報之以李。1993年，IOSCO向IASC開出了一張旨在運用于跨國證券發(fā)行與上市的核心準則（core standards）清單，包括5大類40個項目。自此，IOSCO和IASC開始了核心準則制定的交往合作史。

　　●1994年，IOSCO審核了當時IASC制定的準則，指出了IOSCO在考慮認可這些準則運用于跨國證券交易之前，IASC尚需改進的問題；

　　●1995年7月，IOSCO與IASC達成協(xié)議，要求IASC完成一套“核心準則”，IOSCO審核通過后，將作為公司跨境上市和籌資時編制會計報表的依據(jù)；

　　●1996年3月，IASC宣布了力爭在1998年完成核心準則計劃的意向；

　　●1998年，IASC基本完成了核心準則項目計劃；

　　●1999年，IOSCO和SEC開始對已完成的核心準則進行評估，同時IASC繼續(xù)進行兩個項目的掃尾工作；

　　●2000年5月17日，IOSCO正式宣布IASC的30個核心準則項目（30份2000年準則連同11份解釋公告）通過了評估。IOSCO的技術委員會（IOSCO Technical Committee）發(fā)布了一份評估公告。

　　IOSCO的主席委員會在批準這份項目評估的決議中寫道：“IOSCO相信，通過高質量的、為新的多國證券發(fā)行商所應用的國際公認的會計準則必能有利于證券的跨國發(fā)行與上市?！睕Q議中還說，“主席委員會祝賀IASC的努力工作及其對世界范圍內(nèi)提高財務報告質量的貢獻。IASC迄今的工作在有效提高IASC準則的質量上取得了成功。”

　　完成了“可比性項目”，又完成了“核心準則項目”，IASC讓人刮目相看，IASC制定的國際會計準則也得到了越來越廣泛的應用。

　　IASC的機構改組

　　IASC發(fā)展勢頭不錯，不過要可持續(xù)發(fā)展，必須居安思危。

　　1997年，IASC設立了“戰(zhàn)略工作組”（Strategy Working Party，SWP），負責考察在完成“核心準則項目”之后IASC應該具有的結構及采取的戰(zhàn)略。1998年12月，SWP發(fā)表了一份改組IASC的設想草案。草案建議，改組后的IASC設“基金會”、“理事會”和“制定委員會”三個層次，基金會任免理事會成員和制定委員會成員，理事會負責審議和投票表決，制定委員會負責研究起草準則。由于準則的研究制定和表決通過由兩個機構分別負責，因此有人稱該方案為“兩院制”。

　　1999年4月至10月，SWP召集各種會議對草案進行討論，在此基礎上形成最終報告。1999年11月，SWP向IASC理事會提交了題為《關于國際會計準則委員會未來規(guī)劃的建議》的最終報告。根據(jù)最終方案，IASC除了設立類似于草案中所說的“基金會”的“基金管理委員會”（Trustees）之外，不再分設理事會和制定委員會，而是合二為一，稱為“國際會計準則理事會”（International Accounting Standard Board，IASB），這個理事會由專職人士組成，對會計準則具有最終決定權。由于準則的研究制定和表決通過由一個機構負責，因此最終方案被稱為“一院制”。

　　新IASC的構建，首先是由IASC理事會投票確定提名委員會（Nominating Committee），然后由提名委員會任命基金管理委員會（Trustees），再由基金管理委員會任命國際會計準則理事會（IASB）。此外，基金管理委員會還負責任命準則咨詢委員會（Standards Advisory Council）和常設解釋委員會（Standing Interpretation Committee）。

　　我們處在一個委員會輩出的年代，IASC里這委員會那委員會把人看得頭昏眼花，不過呢，研究委員會成員名單倒是一件輕松有趣的事。

　　先來看提名委員會。IASC提名委員會的任務比較輕松，只負責任命基金管理委員會首批成員，以后基金管理委員會若發(fā)生空缺，則由它自己選擇與退休或離開的委員具有類似背景的人士填補。1999年12月，IASC理事會投票選定了7名提名委員會成員，時任美國證券交易委員會主席Arthur Levitt擔任主席一職。（還好IASC提名委員會干的是一錘子的活兒，要不然，去年美國SEC主席換來換去的，IASC恐怕也要跟著忙。）其他成員分別是：

　　Karl H. Barmann（西門子公司監(jiān)事會主席，德國會計準則委員會副主席）

　　James Copeland（德勤會計師事務所首席執(zhí)行官）

　　Howard Kavies（英國金融服務局局長）

　　Michel Prada（法國證券交易委員會主席）

　　Andrew Sheng（香港證券期貨委員會主席）

　　James Wolfensohn（世界銀行行長）

　　會計發(fā)展和金融發(fā)展密不可分，這一點在提名委員會成員名單里也有充分體現(xiàn)，7名委員里有金融證券背景的有5位之多。

　　再來看基金管理委員會。IASC提名委員會只閃亮登場一回，基金管理委員會則是實權在握。作為管理和監(jiān)督機構，它要負責任命國際會計準則理事會、常設解釋委員會和準則咨詢委員會成員，還負責對整個IASC的運行效率進行監(jiān)控，為IASC籌集資金，對IASC的預算進行審批，以及負責修改IASC章程。

　　委員會成員的任命是個復雜微妙的平衡游戲?；鸸芾砦瘑T會由19名具有不同地區(qū)及職能背景的個人組成，國際會計師聯(lián)合會有權推薦其中的5名候選人，報表編制者、使用者和學術界的國際組織有權各推薦1名候選人。為了保持地區(qū)間的平衡，使委員會具有廣泛的國際基礎，首批19名委員中應有6名來自北美、6名來自歐洲、4名來自亞太地區(qū)、3名來自其他地區(qū)。2000年5月，提名委員會任命了首任19名基金管理委員會成員，主席由美國聯(lián)邦儲備局前主席Paul A. Volcker擔任，其他成員包括國際清算銀行總裁、德意志銀行監(jiān)事會主席、安永會計師事務所主席、法國私營企業(yè)協(xié)會主席、英國財務報告委員會主席等名流賢達。代表亞太地區(qū)的是日本三井物產(chǎn)公司財務總監(jiān)、香港交易及清算所主席和日本德勤會計師事務所前主席。

　　最后來看國際會計準則理事會（IASB）。IASB成員是實打實干活的人，要對所有技術問題負完全責任。IASB的職責包括起草和公布國際會計準則和征求意見稿，批準常設委員會解釋公告，負責IASC日常技術安排和有關技術問題的項目規(guī)劃等。

　　IASB有14名成員，皆由基金管理委員會任命。根據(jù)章程，其中至少要有5名具有執(zhí)業(yè)審計師的背景，至少3名具有編制財務報表的經(jīng)驗，至少3名具有財務報表使用者的背景，至少1名具有學術背景。14名成員中12名為專職成員，2名為兼職成員?；鸸芾砦瘑T會成員的選擇要考慮地區(qū)分布因素，而IASB成員選擇的首要標準則是技術因素。IASC的新章程對IASB成員選擇規(guī)定了8條標準：（1）在財務會計及報告方面具有權威的知識和技術；（2）具有分析能力；（3）具備溝通技巧；（4）具有公正的判斷能力和決策能力；（5）對財務報告環(huán)境具有較強的意識；（6）具有合作精神；（7）誠實、客觀、遵守規(guī)則；（8）承諾為IASC和公眾利益努力工作。2001年1月，基金管理委員會任命了IASB成員，主席是David Tweedie爵士，英國人，英國會計準則委員會主席。新的IASB委員們于2001年4月1日走馬上任。

　　按照IASC新章程，每個IASB成員應承諾為公眾利益服務，在準則制定過程中代表個人，進行職業(yè)判斷時不受任何組織和地區(qū)利益的影響。照這樣的要求，IASB成員怎么都得是個“國際主義者”，以天下為己任。不過呢，“畫龍畫虎難畫骨，知人知面不知心”，看得到表面，看不到內(nèi)心，定標準容易，找活人難。（負責找人的那些人本身也不一定那么“國際主義”。）而且每個人的立場實際上早就融到了骨頭里、血液里，隨時隨處都可能不知不覺冒出來，“不受任何組織和地區(qū)利益的影響”，說說容易做做難。

　　IASB成員的首要條件是技術專家，不考慮地區(qū)分布因素?！犐先ズ苊溃贿^很成問題。強于會計技術的是發(fā)達國家，“不考慮地區(qū)分布”的結果是IASB成員幾乎全部來自發(fā)達國家，以英美為主導。當然，基金管理委員會還是比較注意選擇有“國際胸襟”的人士擔任IASB成員的，在IASB的14名成員中有不少“阿發(fā)”人士（International Freeman，“IF族”），比如副主席Thomas E. Jones，英國公民，但職業(yè)生涯主要是在比利時、意大利、法國和美國度過；Anthony T. Cope，英國公民，但在美國擔任財務分析師達30年；Gilbert Gelard，法國人，會講八種語言；Robert H. Herz，美國人，但在英格蘭和阿根廷居住過，會說西班牙語；Harry K. Schmid，瑞士人，但在拉丁美洲生活過17年，會講德法英西四國語言。在IASB里，美國“阿發(fā)”似乎比其他國家少，大概是因為在美國人眼里地球上只有自己國家，“不知有漢，無論魏晉”的緣故。

　　IASC重組是一場重大的變革，解決了IASC的融資、準則制定的程序等方面的問題，由技術專家組成的IASB取代了原來的理事會，制定國際會計準則的人員由兼職改為專職，還規(guī)定IASB成員僅代表自己，不允許存在其他任何雇傭關系，不得保持任何會產(chǎn)生經(jīng)濟動機的身份，以保持獨立判斷。此外，除了有關人事問題的會議外，IASB、準則咨詢委員會、常設解釋委員會的會議都對公眾開放，以增強國際會計準則制定的透明度。不管怎么說，IASC改組的目標是建立高質量的、為全球接受的會計準則，以符合會計報表編制者、使用者和監(jiān)管機構的利益。對跨國公司來說，會計成本從而交易成本都將隨著國家間會計差異的縮小而減少，因此，IASC的改組得到了主要國家及國際組織的支持，IASC的權威性得到了增強。

　　FASB對IASC的態(tài)度

　　“沒有美國的認可和參與，國際認可的準則和準則制定程序是不能被接受的。作為全球最大的資本市場，美國是推動國際公認準則的主要力量。在使任何一套國際準則合法化的問題上，美國的支持是非常重要的。美國有許多方面可以保證高質量?！薄@是美國財務會計準則委員會（FASB）一份文件中的原話。

　　美國人自我感覺一向良好，在會計準則制定問題上也不例外，自認為美國的“公認會計原則”最為詳細和完善，制定準則的程序也最為充分、公開和獨立?？陀^地說，美國人在制定會計準則上也的確很愿意花錢，據(jù)說美國制定會計準則的費用是全世界其他各國費用的總和，從而保障了準則制定循著“充分程序”（due process）一路順當行來。憑借其政治地位和經(jīng)濟實力，美國FASB一直不愿意接受IASC及其制定的國際會計準則，而是試圖擴大美國“公認會計原則”在世界范圍內(nèi)的影響，和IASC在國際會計準則制定上一爭高下。存著這樣的心，F(xiàn)ASB一直拖拖拉拉勉勉強強，直到1988年才以觀察員身份加入了IASC.在對待IASC上，一方面，美國人故意阻撓或推遲IASC“核心準則”在美國資本市場上的應用；另一方面，美國人也玩了點文字游戲，從文字上看，美國人所主張制定的“國際性”會計準則并不是IASC已經(jīng)制定的“國際會計準則”，他們使用的是“國際公認會計原則”（International GAAP）、“世界范圍的會計準則”（Worldwide Accounting Standards），以及“全球認可的會計準則”（Globally Accepted Accounting Standards）等字眼。

　　在無礙大局的時候，耍點小手腕玩點游戲倒沒啥，可是玩也得掌握分寸，玩出火來影響大局是萬萬不行的。其他國家的公司要去美國證券市場融資，必須按照美國會計標準編制財務報告，而美國會計標準是世界上技術最復雜、要求最高的會計標準，所以這些公司必須做大量的報表調(diào)整工作，從而增加了籌資成本。這一做法的深層影響是可能會削弱美國資本市場的吸引力和競爭優(yōu)勢，導致許多公司畏懼其“門檻”較高而轉去歐洲或日本、新加坡、香港等地上市融資，從而損害了美國利益。

　　在這個問題上，最著名的案例要數(shù)德國奔馳公司案例。奔馳公司一直想到美國上市，按照德國會計標準，奔馳公司1993年的利潤是1.68億美元，而按照美國公認會計原則，當年卻有大約10億美元的虧損，如此的差異硬生生把奔馳公司擋在了美國證券市場的大門外。美國人心疼?。撼袖N傭金沒了，法律顧問費沒了，審計費沒了，資產(chǎn)評估費沒了，其他上市費用統(tǒng)統(tǒng)沒了，真是此恨綿綿！

　　這是九十年代初期的事情，九十年代中后期以來，跨國資本流動愈來愈勢不可擋，美國人若還鬧著要把美國會計準則變成國際會計準則，讓美國財務會計準則委員會主導國際會計準則的制定就是太不識時務了，也是跟自己過不去。對于這點，美國人還算“拎得清”，想叫“此恨綿綿有絕期”，就得放下尊嚴和傲慢。在真金實銀的利益面前，美國人不得不屈服，不得不改變對國際會計準則的態(tài)度。

　　美國態(tài)度的轉變也要部分地歸功于歐盟刺激的結果。歐盟和美國不是什么死對頭，但是存在競爭關系，歐洲人不時和美國人唱點對臺戲，這一點全世界人民都看在眼里。美國人對IASC口是心非，在接受IASC核心準則上不情不愿拖拖拉拉，歐洲人卻是積極支持，熱情高漲。1996年，歐盟的一份報告認為，除了少數(shù)情況以外，IASC制定的國際會計準則具有可比性；1999年，歐盟宣布，在歐盟的規(guī)定空白的情況下，允許歐洲公司使用IASC的國際會計準則；2000年，歐盟宣布，最遲不超過2005年，要求所有的上市公司遵守國際會計準則，同時還指出，歐盟不再打算制定歐洲統(tǒng)一的會計準則來取代國際會計準則，它只對國際會計準則及其解釋的使用進行監(jiān)督，當發(fā)現(xiàn)不符合歐盟特點的缺陷時才加以干涉。歐盟對國際會計準則的態(tài)度明朗后，美國人有點急了，若再不改變態(tài)度，在國際會計準則制定中可要被甩到一邊去啦。

　　所以，從1996年以后，美國開始和IASC頻繁交往。不過，美國人對國際會計準則的接受并不爽快，是抽象肯定和具體否定相結合，是綿里藏針。

　　1997年9月，當時的美國SEC主席Arthur Levitt說，IASC制定的國際會計準則必須符合三項主要目標才能得到美國的認可：

　　第一，準則必須包括一套核心的會計公告，它們可以構成全面和公認的會計基礎；

　　第二，準則必須是高質量的，能夠帶來可比性、透明度和提供充分的信息披露，使投資者能夠對一家公司在不同期間和該公司與其他公司之間的財務狀況進行有意義的分析和比較；

　　第三，準則必須嚴格加以解釋和應用，應該做到：不論交易和事項發(fā)生在任何時間任何地點，相似的交易和事項都按相似的方法進行會計處理，全世界的審計師以及會計和審計規(guī)則的制定機構都必須按一致的口徑，嚴格地解釋并恰當?shù)貞媚軌驇砜杀刃?、透明度和充分批露的會計準則。

　　1999年6月，美國SEC首席會計師Lynn Turner在一篇講話中也明確表示美國資本市場不能無條件地接受IASC制定的準則，他說：“在美國，高質量的財務報告不僅是高質量會計準則的產(chǎn)物，它也要依賴一個具有支持作用的基礎結構來運作，以保證這些準則能夠得到嚴格的理解和運用?！盩urner所說的基礎結構包括：

　　●高質量的審計準則；

　　●質量控制健全且實力強大的會計師事務所；

　　●審計職業(yè)的全行業(yè)質量控制；

　　●SEC對準則制定的監(jiān)督；

　　●SEC通過其公司財務部（Division of Corporation Finance）進行審核和評論，參與準則的理解和運用。

　　Turner直言道，建立支持性的基礎結構不是簡單的問題，他還警告說，像美國這樣成功的資本市場是不能輕率地進行什么試驗的。言下之意，IASC可不能隨隨便便拿國際會計準則到美國資本市場來做試驗！

　　——當時的Turner是何等的傲氣，對美國會計準則是何等的有信心！不過這些原本讓美國人引以為豪的機制在“安然”事件發(fā)生之后都被打上了大大的問號，若叫Turner現(xiàn)在回過頭去看看自己三年多前講的話，恐怕蓋不住要臉紅，甚至可能要暗暗掌自己的嘴。——這是題外話了。

　　話說回來，跟隨美國人對IASC態(tài)度轉變的，是策略轉變。表面的態(tài)度變一下不難，可是骨子眼里的態(tài)度變起來卻不易，兩全的辦法是改變策略，把骨子眼里的態(tài)度化到新的策略里去。美國人不再熱衷于比較IASC準則與美國會計準則孰優(yōu)孰劣，不再求國際會計準則制定權之“名”，不過“實”是不能不爭的。美國的策略是改變消極觀望的做法，全方位積極介入到IASC國際會計準則制定中去，借IASC改組之機，以改進IASC準則的質量為由，盡量搶占有利的位置，爭取更多的發(fā)言權，通過主導新的IASC組織機構來擴大美國會計準則的影響。這個策略是會計處理上“實質重于形式”原則的鮮活體現(xiàn)，而且十分奏效：在改組后的IASC中，美國SEC前主席Arthur Levitt擔任了“提名委員會”主席，美聯(lián)儲前主席Paul Volcker擔任了首屆“基金管理委員會”主席，在“國際會計準則理事會”的14名成員中，美國人有3名；在“準則咨詢委員會”的49個席位中，美國占了10席。這一切皆表明，美國在改組后的IASC中占據(jù)了十分關鍵的位置。

　　發(fā)達國家與發(fā)展中國家的差異

　　國際會計準則雖曰“國際”，但更確切地說，是發(fā)達國家間的“國際”。在IASC改組之前的16個理事中，尚有4個理事（馬來西亞1個席位、墨西哥1個席位、南非和津巴布韋1個席位、印度和斯里蘭卡1個席位）代表著發(fā)展中國家，但在IASC改組后成立的IASB中，14個席位里只有南非一個發(fā)展中國家擁有1席，而英美兩國卻占了7席，其余席位也皆被發(fā)達國家的代表占據(jù)。即使是為了廣泛聽取世界各國對國際會計準則制定的意見和建議而成立的國際會計準則咨詢委員會，也為發(fā)達國家所把持。所以，目前的IASC幾乎完全是發(fā)達國家的天下，IASB選擇委員時要求其“在財務會計及報告方面具有權威的知識和技術”，更是給發(fā)展中國家的代表設了一道進門的高檻。

　　很多人預料，國際會計準則將更多地體現(xiàn)英美國家會計標準的特點和內(nèi)容，向國際會計準則靠攏與向英美國家會計標準靠攏在本質上將不會有太大差別。在會計標準國際化進程中，英美等國家將充分享受收益，較少發(fā)生改革成本，而廣大發(fā)展中國家則需要耗費大量的成本去實現(xiàn)本國會計標準與國際會計準則的協(xié)調(diào)。

　　雖然IASB的委員們在進行職業(yè)判斷時必須“不受任何組織和地區(qū)利益的影響”，但是他們的職業(yè)判斷無可避免地會受到自己血脈里經(jīng)濟社會歷史文化積淀的影響——這種影響很可能是無意識的，根本不受獨立客觀公平正義的個人道德氣質左右。

　　比如金融工具計量、固定資產(chǎn)交換，國際會計準則要求以“公允價值”計量。這在發(fā)達國家是司空見慣理所當然的事，但是對發(fā)展中國家來說卻是勉為其難。從供給角度看，發(fā)展中國家市場機制不成熟，產(chǎn)權市場不完善，很難形成市場公允價值，而且發(fā)展中國家的會計師在公允價值計量上也缺乏經(jīng)驗。從需求角度看，發(fā)展中國家的投資者和其他會計信息使用者更為關注的是會計信息的“可靠性”（reliability），而不是“相關性”（relevance）；更希望獲得的是真實可靠地反映過去的交易和事項所形成的財務狀況和經(jīng)營成果的信息，而不是以公允價值為基礎的預測信息；更傾向于“歷史成本”計量，而不是“公允價值”計量。

　　當然，IASC也注意到了發(fā)達國家和發(fā)展中國家在準則應用上的差異問題，開始在一些委員會中吸收來自發(fā)展中國家的成員，比如中國財政部部長助理（前任會計司司長）馮淑萍女士就于2001年6月被IASC任命為準則咨詢委員會成員。

　　在我看來，制定國際會計準則是一件很有意義但又很“悲壯”的事。各國國情不同，準則制定的困難矛盾無處不在，考慮了各國的情況要挨罵，罵你把準則變復雜，開了太多口子，違背了“天下大同”的本意；不考慮各國的情況也要挨罵，罵你忽視了許多國家，尤其是發(fā)展中國家的現(xiàn)狀。準則的適應性強了，復雜性就高了，嚴肅性就差了；反之則反是?？傊?，國際會計準則的制定過程充滿了矛盾，充滿了兩難。傳說中，通天的巴比塔幾近完工之即，上帝攪亂了人類的語言，所以這塔就造不上去了；國際會計準則欲統(tǒng)一各國的“商業(yè)語言”，好象是一件和上帝較勁的事兒，當然也會很困難。其實，人生就是充滿困難的，簡。愛就說“人活著就是含辛茹苦”。不過再困難也要努力生活下去，對于未來，應該充滿信心。那句老話說得好：“道路是曲折的，前途是光明的。”

　　末了的話

　　會計準則問題從來就不是單純的技術問題，而是具有重大“經(jīng)濟后果”的問題，所以會計準則的制定過程必然會引起不同利益集團的關注和參與，從而也成為一個政治問題，使會計準則成為一種政治結果，成為各方利益斗爭與妥協(xié)的結果。美國FASB一位早期委員David Mosso就曾說過：“準則制定是一個政治化過程，其中存在著討價還價和彼此讓步，事實上是一種權力游戲?！泵绹鴷嫓蕜t的制定如此，國際會計準則的制定同樣如此，而且恐怕更為復雜。

　　現(xiàn)如今，可比性項目完成，核心準則制定，機構改組完畢——IASC內(nèi)部形勢一片大好；歐洲人賣力支持，美國人態(tài)度轉變，發(fā)展中國家緊緊跟隨——IASC外部形勢也一片大好。

　　“好風憑借力，送我上青云”，但愿IASC能趁上這大好形勢，一飛沖天，九天攬月。