財務會計概念框架（CF）最早是由美國財務會計準則委員會（FASB）提出的，是指一個由相互聯(lián)系的目標和基本原則構成的有內在邏輯性的體系。目前。英國、澳大利亞、加拿大等西方發(fā)達國家也都建立了各自的財務會計概念框架?？梢哉f，現(xiàn)代西方會計理論研究是以財務會。計概念框架為中心的。

　　在國際會計趨同的今天。各國會計準則的規(guī)定。必須奠定在大致相同的慨念基礎之上，否則概念基礎不一致將給會計準則和會計國際化帶來諸多障礙。而我國正處在會計準則建設和會計理論完善的最佳時期，盡快構建和完善財務會計概念框架已成當務之急。

　　一、我國構建財務會計概念框架的必要性

　　1、這是我國會計理論和實務發(fā)展的內在要求。會計理論應該具備一個包括目標、原則、要素和要求在內的邏輯一致的核心子系統(tǒng)。它反映會計理論的研究成果，并指導會計實踐，應該具有較高的權威性和穩(wěn)定性。

　　2、我國的會計準則存在缺陷，還難以擔此重任。我國對財務報表的要求散見于準則、制度和相關法規(guī)中，缺乏系統(tǒng)性。具財務會計概念框架作用的基本會計準則是1992年制定的，與16項具體會計準則所運用的基本概念和原則不協(xié)調。因此，將基本的概念、原則等納入財務會計概念框架，保證其相對穩(wěn)定性，并在制定具體準則時與之保持一致是更好的選擇。

　　3、符合國際會計標準趨同的大趨勢。會計國際化已是大勢所趨，為了增強可比性，作為財務會計基礎的基本概念和原則等應該與國際慣例相協(xié)調。各發(fā)達國家都已建立了較為完備的CF，我國也應該借鑒其成功經驗，盡快構建起財務會計基本問題的系統(tǒng)框架。這是我國會計國際化進程的重要步驟。

　　二、財務會計概念框架的基本內容

　　財務會計概念框架作為一個相對穩(wěn)定的系統(tǒng)，其基本構成要素應該具有一致性，我國完全可以借鑒國際慣例，即以財務會計目標為起點。會計基本假設為前提，包含會計信息質量特征、財務報表要素、要素的確認與計量以及財務報告的列報。但在確定每項構成要素的具體內容時，還應同時結合國情。

　　1、財務會計的目標。目前具有代表性的觀點是受托責任觀和決策有用觀。前者認為，財務報告的目標是反映受托者對受托責任的履行情況。后者則認為，會計的目的是提供經濟決策有用的信息。而對決策有用的信息主要是關于企業(yè)現(xiàn)金流動的信息和關于經營業(yè)績及資源變動的信息。美國采用的是決策有用觀，國際會計準則委員會（IASB）采用的是受托責任觀和決策有用觀。我國應該遵循受托責任觀和決策有用觀的融合。一方面。受托責任是兩權分離下會計的原始目標。而且在國內外會計丑聞頻發(fā)的時代，我們不得不吸取教訓。

　　更加重視受托責任的履行：另一方面。隨著我國經濟的發(fā)展。會計信息的使用者逐漸呈現(xiàn)多元化。為了保證CF的前瞻性。目前應定位為以受托責任觀為基礎的兩者的融合。

　　2、會計信息質量特征。各國對會計信息質量特征的規(guī)定有所不同。而美國SFAC No.2《會計信息的質量特征》的規(guī)定已經很詳盡。我國基本可以借鑒。其中，相關性和可靠性是主要質量特征。相關性是指信息能夠幫助使用者預測過去、現(xiàn)在和將來的事項的可能結果?；蛘咦C實、糾正以往的預期結果，并能在做出決策之前提供給使用者。從而影響其決策。可靠性則是確保信息能免于錯誤及偏差，并能忠實表達其所要表達的現(xiàn)象或狀況。信息如果不可靠，不僅對決策無幫助，反而可能造成錯誤的決策。國際會計準則委員會（IASC）、美國、英國、加拿大、澳大利亞的財務會計概念框架都把相關性列在可靠性之前。雖然當前我國會計信息失真問題十分嚴重，當務之急是要提高會計信息的可靠性，但不能由此斷言可靠性重于相關性，因為問題的緩急并不等同于問題的輕重。就我國的會計現(xiàn)狀來看，可靠性問題更加突出，迫切需要解決。但絕不能由此忽視相關性。從根本上說，相關性是比可靠性更為重要的一項質量特征。但是如前所述，我國的財務會計目標強調受托責任是基礎，相應地，會計信息的可靠性比相關性更重要。即在可靠性的前提下， 選擇最相關的信息。這也是近年來美國和我國上市公司財務欺詐案件給予我們的經驗教訓。因此，我國目前會計信息最主要的質量應當是可靠性，在可靠性實現(xiàn)的基礎上。才考慮增加相關性。這是由我國目前的會計環(huán)境決定的。但是隨著市場經濟的發(fā)展，會計信息的相關性必將越來越重要。

　　3、財務報表要素。美國的財務報表要素有10個，即資產、負債、所有者權益、業(yè)主投資、派給業(yè)主款、全面收益、收入、費用、利得和損失。國際會計準則委員會框架規(guī)定5個要素， 即資產、負債、權益、收益、費用。我國目前是6要素，資產、負債、所有者權益、收入、費用和利潤。其中，有關收益要素的定義和分類分歧最大。筆者認為，我國利潤要素的定義值得探討。首先，既然資產是企業(yè)獲利的資源。那么利潤也由資產而生，即依附于資產。因此，其定義應揭示其本質，采用資產負債觀。其次，如果按照我國“收入-費用=利潤”。即收入費用觀，實際上沒有必要將利潤單獨列為一項要素。因為它只反映了一種數(shù)量關系，并未揭示三者交易與事項的內在聯(lián)系。筆者認為，可以借鑒美國全面收益和IASC的收益的定義，即從權益所有者之外的交易或事項產生的凈資產的增加。這樣就不僅僅是收入和費用數(shù)量上的差額了，而通過交易和事項（收入、費用的產生過程），最終體現(xiàn)為凈資產（回歸到資產）。這個定義揭示了其本質，將流量要素與存量要素聯(lián)系起來，揭示了資金靜態(tài)運動和動態(tài)運動的內在關系。

　　4、財務報表要素的確認與計量。第一，確認應該包括初始確認、后續(xù)確認和終止確認。如購買固定資產交易發(fā)生后將其作為固定資產記入報表的過程。而固定資產的計提折舊和減值則屬于后續(xù)確認。最后固定資產報廢從報表上刪除則屬于終止確認。

　　而從一個項目的確認階段來看，可以分為初始確認和再確認。前者指將項目作為要素記入賬戶的過程。后者指記入報表的過程。

　　第二，對于計量屬性的選擇。我國正處于經濟轉型期，市場經濟發(fā)展還不成熟，資本市場也不完善。國外流行的公允價值在我國的應用環(huán)境還未形成，而且根據受托責任目標和強調可靠性，現(xiàn)階段。還是應該以歷史成本為主，多種計量屬性并存。這對于防止會計數(shù)字的弄虛作假，保證會計信息的真實性是很有好處的，因為歷史成本最大的優(yōu)勢就是可靠性比較高；同時結合其他的計量基礎，以彌補歷史成本在會計信息相關性方面的不足。

　　5、財務報表的列報。財務報告作為會計信息系統(tǒng)的最終產物。是財務會計的核心。財務報告包括財務報表、報表附注和其他財務報告。其中。財務報告是通過會計要素的確認和計量得到的，其他屬于披露的范圍。確認和披露都是財務報告的表述方式。但是現(xiàn)在對披露的關注還不夠。隨著知識經濟的發(fā)展，無形資產特別是人力資源在企業(yè)中越來越重要，而很多無形資產是無法量化的。如自創(chuàng)商譽、企業(yè)的員工、客戶、知識基礎和企業(yè)的聲譽等。對于這些重要信息可以采用披露的方式。筆者認為，應該在財務會計概念框架中對披露的問題作出詳細的規(guī)定。

　　三、財務會計概念框架的法律地位

　?。ㄒ唬┪覈F(xiàn)行會計標準法規(guī)體系

　　為有效地保證市場經濟的健康發(fā)展。我國政府十分重視會計法規(guī)體系建設。改革開放至今，我國已基本形成了以《會計法》為主體的比較完整的會計法規(guī)體系。這個體系大致可以分為三個層次：第一個層次是《會計法》；第二個層次是《企業(yè)財務會計報告條例》等國務院發(fā)布的條例；第三個層次是財政部發(fā)布的企業(yè)會計準則和會計制度。《會計法》是我國會計工作的根本大法，也是我國進行會計工作的基本依據。它在我國會計法規(guī)體系中處于最高層次，居于核心地位，是其他會計法規(guī)制定的基本依據。其他會計法規(guī)都必須遵循和符合《會計法》的要求。國務院制定發(fā)布的《企業(yè)財務會計報告條例》是對《會計法》中有關財務會計報告的規(guī)定的細化。會計準則是我國會計核算工作的基本規(guī)范。會計準則以《會計法》為指導，同時又駕馭會計制度，是我國會計制度制定的依據。會計制度是我國企業(yè)會計核算工作的具體規(guī)范，它以《會計法》為依據，根據會計準則的要求，結合不同行業(yè)的特點和企業(yè)經營管理的要求制定。

　?。ǘ┴攧諘嫺拍羁蚣芘c現(xiàn)行法規(guī)的關系

　　l、財務會計概念框架與《會計法》的關系?！稌嫹ā肥钦麄€會計規(guī)范體系中的基本法。它的制定和實施。使我國會計工作開始步入法制化的軌道，對規(guī)范會計行為，維護財經紀律，保證會計信息的真實，維護社會主義市場經濟秩序，都起到并將繼續(xù)起著十分重要的作用。財務會計概念框架應遵從會計法的規(guī)定。

　　2、財務會計概念框架與《企業(yè)財務會計報告條例》的關系。

　　《企業(yè)財務會計報告條例》是對《會計法》中有關財務會計報告的規(guī)定的具體化。從法律地位上來看，我國的會計準則和會計制度由財政部發(fā)布，因此二者都有法規(guī)的性質。未來的財務會計概念框架由財政部發(fā)布，那么從法律地位上講，其地位相對于《企業(yè)財務會計報告條例》來說是較低層次的。但是，鑒于國際會計準則目前正處于重要變化時期，會對原來的一些會計基本概念進行重要變革，在這種情況下，筆者認為在制定財務會計概念框架的時不應受《企業(yè)財務會計報告條例》的束縛。而且財務會計概念框架不僅是財政部制定的法規(guī)，還是會計理論體系，應該保持一定的前瞻性，不能局限于現(xiàn)有的《企業(yè)財務會計報告條例》空間來構建。

　　3、財務會計概念框架與基本會計準則的關系。我國企業(yè)會計準則是由1992年發(fā)布的《企業(yè)會計準則》（以下簡稱“基本準則”）和1997年起陸續(xù)公布的具體會計準則兩部分構成?；緶蕜t是制定具體會計準則所依據的基本會計規(guī)范。就其功能來說，發(fā)揮著類似于西方國家的財務會計概念框架的作用。但是盡管基本準則與財務會計概念框架很相似，但不得將其等同看待。因為：首先。從中西方會計準則體系比較來看，美、英等國，包括國際會計準則理事會，都把概念框架作為一份（或一系列）單獨的會計文件獨立于會計準則進行公布，只不過各國對概念框架的稱呼不一樣。而我國將會計的基本概念的一些內容歸集到基本準則之中，并沒有另外單獨公布財務會計概念框架。其次。從我國基本準則適用范圍來看?；緶蕜t雖說適用于我國境內的所有企業(yè)，但在實際運行中愈來愈表現(xiàn)出缺乏調整力度。如在我國非營利性組織會計中通常運用現(xiàn)金制。而基本準則明文規(guī)定一般企業(yè)必須采用應計制。這個問題實質上是暴露了基本準則適用性所存在的問題。最后。從我國基本準則的內容來看，目前存在著會計信息質量特征之間關系模糊，缺乏可操作性。會計要素定義不夠科學、完整等問題，因而，尚不能完全發(fā)揮指導具體會計準則制訂的作用。

　　針對如何處理財務會計概念框架與基本準則二者之間的關系問題，當前我國會計理論界主要有三種觀點：（1）“同一論”。即將基本準則認同為我國的財務會計概念框架。并對之進行適當修改。（2）“并存論”，即在對基本準則進行適當修改的基礎上，再構建一份概念框架。這樣我國的會計準則體系就分成三個組成部分：財務會計基本前提概念、基本準則、具體會計準則。（3）“替代論”。即取消基本準則，重新構建我國的“財務會計概念框架”。

　　筆者贊同替代論。同一論是不對的，它沒有分清基本準則與概念框架的作用。并存論也不可取，這是因為財務會計概念框架不僅僅是提供理論指導。為會計準則和會計制度的制定提供理論依據，并為會計準則和會計制度主體提供標準。而且還應當對實務具有直接的指導作用，并要求實務須遵守概念框架。在研究了財務會計概念框架與《會計法》、《財務會計報告條例》和《基本準則》的關系之后，筆者認為我國的財務會計概念框架在整個會計系統(tǒng)中的地位應是一個相對獨立的技術規(guī)范，它應是制定具體會計準則的理論依據。