一、年度會(huì)計(jì)政策變更的處理

　　[例]某公司1999年12月購(gòu)入一項(xiàng)管理用設(shè)備，價(jià)款150萬(wàn)元，不考慮凈殘值。預(yù)計(jì)使用年限5年，原采用直線法計(jì)提折舊。該公司所得稅率 33％，所得稅會(huì)計(jì)處理采用債務(wù)法，稅法允許的折舊方法為直線法。該公司按照凈利潤(rùn)的10％提取法定盈余公積，按照凈利潤(rùn)的5％提取法定公益金，中期不作分配。假設(shè)2003年1月1日根據(jù)政策規(guī)定采用年數(shù)總和法計(jì)提折舊。根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則-會(huì)計(jì)政策、會(huì)計(jì)估計(jì)變更和會(huì)計(jì)差錯(cuò)更正》對(duì)該事項(xiàng)應(yīng)采用追溯調(diào)整法進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。

　　1、累積影響數(shù)計(jì)算結(jié)果見表1：

　　表1　　累積影響數(shù)計(jì)算表　　 單位：元

　　年度　年數(shù)總和法折舊額　直線法折舊額　所得稅前差異　所得稅影響　累積影響數(shù)

　　2000　　　500000　　　　　300000　　　　 200000　　　 66000　　　 134000

　　2001　　　400000　　　　　300000　　　　 100000　　　 33000　　　　67000

　　2002　　　300000　　　　　300000　　　　　  　0　　　　　 0　　　　　　0

　　合計(jì)　　 1200000　　　　　900000　　　　 300000　　　 99000　　　 201000

　　2、2003年1月1日賬務(wù)處理如下：

　�。�1）調(diào)整累積影響數(shù)

　　借：利潤(rùn)分配——未分配利潤(rùn)　　　　　201000

　　    遞延稅款　　　　　　　　　　   　99000

　    　貸：累計(jì)折舊　　　　　　　　　　　300000

　�。�2）調(diào)整利潤(rùn)分配

　　借：盈余公積                     30150

　　    貸：利潤(rùn)分配——未分配利潤(rùn)　　　30150

　�。�3）2003年度會(huì)計(jì)報(bào)表相關(guān)項(xiàng)目調(diào)整。①在2003年度資產(chǎn)負(fù)債表中應(yīng)調(diào)整的相關(guān)項(xiàng)目“年初數(shù)”：累計(jì)折舊調(diào)增300000元，遞延稅款調(diào)減 99000元，盈余公積調(diào)減30150元，未分配利潤(rùn)調(diào)減170850元。②在2003年度利潤(rùn)表和利潤(rùn)分配表中應(yīng)調(diào)整的相關(guān)項(xiàng)目“上年數(shù)”：管理費(fèi)用、所得稅項(xiàng)目不調(diào)，年初未分配利潤(rùn)調(diào)減170850元[（134000+67000）×85％].顯然，該事項(xiàng)發(fā)生時(shí)間屬于資產(chǎn)負(fù)債表日后涵蓋期間，因此，還要按照資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)準(zhǔn)則，對(duì)尚未報(bào)出的2002年度報(bào)表相關(guān)項(xiàng)目的年末數(shù)和年初數(shù)（上年數(shù)）進(jìn)行調(diào)整。

　　二、中期會(huì)計(jì)政策變更的處理

　�。ㄒ唬�會(huì)計(jì)政策變更發(fā)生在會(huì)計(jì)年度第1季度承上例，假設(shè)該公司按規(guī)定應(yīng)披露季度報(bào)表。2001年1季度，根據(jù)政策規(guī)定采用年數(shù)總和法計(jì)提折舊，其他條件不變。用追溯調(diào)整法進(jìn)行2001年度的會(huì)計(jì)處理。

　　1、累積影響數(shù)計(jì)算結(jié)果見表2：

　　表2　　　　　　累積影響數(shù)計(jì)算表　　　　單位：元

　　年度　　 年數(shù)總和法折舊額　直線法折舊額　所得稅前差異 所得稅影響　累積影響數(shù)

　　      1季度　　　125000　　　　　75000　　　　 50000　　　 16500　　　 33500

　        2季度　　　125000　　　　　75000　　　　 50000　　　 16500　　　 33500

　　2000　3季度　　　125000　　　　　75000　　　　 50000　　　 16500　　　 33500

　　      4季度　　　125000　　　　　75000　　　　 50000　　　 16500　　　 33500

　　       合計(jì)　　　 500000　　　　 300000　　　　200000　　　 66000　　　134000

　      　1季度　　　100000　　　　　75000　　　　 25000　　　　8250　　　 16750

　　      2季度　　　100000　　　　　75000　　　　 25000　　　　8250　　　 16750

　　2001  3季度　　　100000　　　　　75000　　　　 25000　　　　8250　　　 16750

　　      4季度　　　100000　　　　　75000　　　　 25000　　　　8250　　　 16750

　　       合計(jì)　　　400000　　　　 300000　　　　100000　　　 33000　　　 67000

　       　合計(jì)　　　900000　　　　 600000　　　　300000　　　 99000　　　201000

　　2、2001年1季度賬務(wù)處理如下：

　�。�1）調(diào)整累積影響數(shù)

　　借：利潤(rùn)分配——未分配利潤(rùn)　134000

　　    遞延稅款　　　　　　　　 66000

　　    貸：累計(jì)折舊　　　　　　　200000

　　（2）調(diào)整利潤(rùn)分配

　　借：盈余公積　　　　　　　　      20100

　　    貸：利潤(rùn)分配——未分配利潤(rùn)　　　　20100

　�。�3）2001年1季度的報(bào)表項(xiàng)目調(diào)整。由于會(huì)計(jì)政策變更發(fā)生在2001年第1季度，所以在公司披露的第1季度財(cái)務(wù)報(bào)表中就應(yīng)當(dāng)對(duì)上年度末（即本年度初）資產(chǎn)負(fù)債表有關(guān)項(xiàng)目進(jìn)行調(diào)整，對(duì)上年度第1季度利潤(rùn)表的有關(guān)項(xiàng)目進(jìn)行調(diào)整。①在2001年第1季度資產(chǎn)負(fù)債表中，應(yīng)調(diào)整的相關(guān)項(xiàng)目“年初數(shù)（2000 年12月31日）”：累計(jì)折舊調(diào)增200000元，遞延稅款調(diào)減66000元，盈余公積調(diào)減20100元，未分配利潤(rùn)調(diào)減113900元。②在2001年第1季度利潤(rùn)表中應(yīng)調(diào)整的相關(guān)項(xiàng)目“上年累計(jì)數(shù)（2000年1月1日至3月31日）”：管理費(fèi)用調(diào)增50000元、所得稅調(diào)減16500元。注意，本例題不存在利潤(rùn)分配表的調(diào)整問題。

　　會(huì)計(jì)報(bào)表附注應(yīng)做如下披露：基于管理用設(shè)備更新較快，本公司按照新會(huì)計(jì)制度的規(guī)定，自2001年1月1日起，對(duì)其由原來(lái)采用直線法計(jì)提折舊改為按照年數(shù)總和法計(jì)提折舊，并已按照國(guó)家規(guī)定作為會(huì)計(jì)政策變更采用追溯調(diào)整法進(jìn)行了會(huì)計(jì)處理。2000年度比較報(bào)表相關(guān)項(xiàng)目的數(shù)字已經(jīng)作了調(diào)整。此項(xiàng)會(huì)計(jì)政策變更對(duì)2001年年初留存收益的累積影響數(shù)為-134000元，其中，該項(xiàng)會(huì)計(jì)政策變更使2000年年初留存收益調(diào)減0元（包括調(diào)減2000年年初未分配利潤(rùn)0元），使2000年度第1季度和2000年全年度凈利潤(rùn)分別調(diào)減33500元和134000元。該項(xiàng)會(huì)計(jì)政策的變更對(duì)2001年度第1季度損益的影響為：使2001年第1季度凈利潤(rùn)減少16750元，未分配利潤(rùn)減少16750元。

　�。ǘ�）會(huì)計(jì)政策變更發(fā)生在會(huì)計(jì)年度第1季度之外的其他季度

　　承上例，假設(shè)該公司按規(guī)定應(yīng)披露季度報(bào)表。2001年3季度根據(jù)政策規(guī)定采用年數(shù)總和法計(jì)提折舊，用追溯調(diào)整法進(jìn)行2001年度的會(huì)計(jì)處理。

　　1、累積影響數(shù)計(jì)算結(jié)果同表2.

　　2、2001年3季度賬務(wù)處理如下：

　　（1）調(diào)整累積影響數(shù)

　　借：利潤(rùn)分配——未分配利潤(rùn) 167500（134000+16750+16750）

　    　遞延稅款　　　　　      82500（66000+8250+8250）

　      貸：累計(jì)折舊             250000（200000+25000+25000）

　�。�2）調(diào)整利潤(rùn)分配（由于公司在中期沒有分配，所以只需調(diào)整利潤(rùn)分配的年初數(shù)）

　　借：盈余公積　　　　　　　　　　　20100

　　    貸：利潤(rùn)分配——未分配利潤(rùn)　　　20100

　　3、2001年3季度的報(bào)表項(xiàng)目調(diào)整。由于會(huì)計(jì)政策變更發(fā)生在2001年第3季度，所以在公司披露的第3季度財(cái)務(wù)報(bào)告中應(yīng)當(dāng)對(duì)上年度末（即本年度初）資產(chǎn)負(fù)債表有關(guān)項(xiàng)目進(jìn)行調(diào)整，對(duì)上年度第3季度利潤(rùn)表、上年度年初至第3季度利潤(rùn)表、本年度年初至第3季度利潤(rùn)表的有關(guān)項(xiàng)目進(jìn)行調(diào)整。

　　（1）在 2001年第3季度資產(chǎn)負(fù)債表中，應(yīng)調(diào)整的相關(guān)項(xiàng)目“年初數(shù)（2000年12月31日）”：累計(jì)折舊調(diào)增200000元，遞延稅款調(diào)減66000元，盈余公積調(diào)減20100元，未分配利潤(rùn)調(diào)減113900元。

　�。�2）在2001年第3季度利潤(rùn)表中，應(yīng)調(diào)整的相關(guān)項(xiàng)目“上年同期數(shù)（2000年7月1日至9月 30日）”：管理費(fèi)用調(diào)增50000元、所得稅調(diào)減16500元：“上年累計(jì)數(shù)（2000年1月1日至9月30日）”：管理費(fèi)用調(diào)增150000元、所得稅調(diào)減49500元：“本年累計(jì)數(shù)（2001年1月1日至9月30日）”：管理費(fèi)用調(diào)增50000元、所得稅調(diào)減16500元。本例題不存在利潤(rùn)分配表的調(diào)整問題。

　　會(huì)計(jì)報(bào)表附注應(yīng)做如下披露：基于管理用設(shè)備更新較快，本公司按照新會(huì)計(jì)制度的規(guī)定，自2001年7月1日起，對(duì)其由原來(lái)采用直線法計(jì)提折舊改為按照年數(shù)總和法計(jì)提折舊，并已按照國(guó)家規(guī)定作為會(huì)計(jì)政策變更采用追溯調(diào)整法進(jìn)行了會(huì)計(jì)處理。2000年度比較報(bào)表和本年度以前中期有關(guān)會(huì)計(jì)報(bào)表的數(shù)字均已經(jīng)作了調(diào)整。此項(xiàng)會(huì)計(jì)政策變更對(duì)2001年年初留存收益的累積影響數(shù)為-134000元，其中，該項(xiàng)會(huì)計(jì)政策變更使2000年年初留存收益調(diào)減0元（包括調(diào)減2000年年初未分配利潤(rùn)0元），使2000年度第3季度、第1至3季度和2000年全年度凈利潤(rùn)分別調(diào)減33500元、100500元和 134000元。與此同時(shí)，該項(xiàng)會(huì)計(jì)政策的變更還使2001年度第3季度凈利潤(rùn)減少16750元，使2001年第1至3季度凈利潤(rùn)減少50250元（其中使第1季度凈利潤(rùn)減少16750元，使第2季度凈利潤(rùn)減少16750元）。