一、“四項準備金”的計提方法

　　對“短期投資”、“應收帳款”、“存貨”以及“長期投資”四項資產(chǎn)計提的跌價、減值準備統(tǒng)稱為“四項準備金”。根據(jù)1998年開始執(zhí)行的《股份有限公司會計制度》及財政部的三個文件（[1999]35號文、[1999]49號文、[2000]14號文）：“公司（無論是境外上市公司、香港上市公司、境內(nèi)發(fā)行外資股的公司，還是其他上市公司和非上市的股份有限公司），均應計提壞帳準備、短期投資跌價準備、存貨跌價準備、長期投資減值準備。

　　根據(jù)《股份有限公司會計制度》的規(guī)定，對四項準備金的計提采用下列方法。

　�。ㄒ唬┒唐谕顿Y跌價準備。

　　1、中期期末或年度終了，應將股票、債券等短期投資的市價與其成本進行比較：如市價低于成本的，按其差額計提“短期投資跌價準備”；已計提跌價準備的短期投資的市價以后又回升，按回升增加的數(shù)額沖減“短期投資跌價準備”。

　　2、公司出售或收回短期投資時，按實際成本轉(zhuǎn)帳，不同時調(diào)整已計提的跌價準備，待中期期末或年度終了時再予以調(diào)整。

　　（二）壞帳準備。

　　1、公司對于應收款項，包括應收帳款和其他應收款，應于中期期末或年度終了按規(guī)定提取壞帳準備。壞帳準備的提取方法、提取比例等由公司自行確定。提取方法一經(jīng)確定，不能隨意變更，如需變更，應在會計報表附注中予以說明。

　　2、本期應提取的壞帳準備大于其帳面余額的，應按其差額提取；應提數(shù)小于帳面余額的差額，沖減管理費用。

　　3、公司對于不能收回的應收款項應查明原因，追究責任。對確實無法收回的，經(jīng)批準作為壞帳損失，沖銷提取的壞帳準備。

　　4、已確認并轉(zhuǎn)銷的壞帳損失，以后又收回，按實際收回的金額，借記“應收帳款”等科目，貸記“壞帳準備”。

　�。ㄈ�）存貨跌價準備。

　　1、中期期末或年度終了，應對存貨進行全面清查，對由于存貨遭受毀損、全部或部分陳舊過時或銷售價格低于成本等原因，使存貨成本不可收回的部分，應提取存貨跌價準備。存貨跌價準備應按單個存貨項目的成本低于其可變現(xiàn)凈值的差額提取。

　　2、如已計提跌價準備的存貨的價值以后得以恢復，應按恢復增加的數(shù)額（其增加數(shù)以補足以前入帳的減少數(shù)為限），借記“存貨跌價準備”，貸記“存貨跌價損失”科目。

　　3、公司生產(chǎn)領用、出售已計提跌價準備的存貨，不同時調(diào)整已計提的跌價準備，待中期期末或年度終了時再予以調(diào)整。

　�。ㄋ模╅L期投資減值準備。

　　1、中期期末或年度終了，應對長期投資逐項進行檢查，如果由于市價持續(xù)下跌或被投資單位經(jīng)營狀況惡化等原因?qū)е缕淇墒栈亟痤~低于帳面價值，并且這種降低的價值在可預計的未來期間內(nèi)不可能恢復，應將可收回金額低于長期投資帳面價值的差額作為長期投資減值準備。

　　2、處置長期投資時，其已計提的長期投資減值準備一并轉(zhuǎn)入投資收益。

　　因計提四項準備金，變更了相關會計政策而影響企業(yè)損益的，根據(jù)財政部文件，可作為會計政策變更，采用“追溯調(diào)整法”進行處理，并將會計政策變更的累積影響數(shù)調(diào)整期初留存收益，會計報表其他相關項目的期初數(shù)也應一并調(diào)整，不需要重編以前年度的會計報表。如在編制1999年會計報表時，對資產(chǎn)負債表來說，調(diào)整至1999年“年初教”；對利潤及利潤分配表來說，調(diào)整至1998年的“年初末分配利潤”。對于企業(yè)財務來說，一般要分清三組數(shù)據(jù)：即1997年及1997年以前的影響數(shù)；1998年影響數(shù)；1999年影響數(shù)。

　　對投資者來說，由于追溯調(diào)整的是上年數(shù)，對當年凈利潤似乎影響不大（會計政策變更對當年還是有影響的，只是它已隱含在當年數(shù)字里了），但由于“年初未分配利潤”的減少，影響凈資產(chǎn)和“每股凈資產(chǎn)”，卻是實實在在的。

　　二、計提“四項準備金”的影響

　　1、計提四項準備金，對于大部分股份有限公司來說，是一次資產(chǎn)夯實的舉措，擠去了按過去會計制度“合法”存在的水分，是向國際會計準則接軌的重要一步。四項準備金政策的出臺，壓縮了上市公司通過計提資產(chǎn)減值準備操縱利潤的空間。同時中國證券監(jiān)督管理委員會文件還規(guī)定：“注冊會計師在審計中應對上市公司所作的估計和處理是否適當作出判斷，并恰當?shù)乇硎緦徲嬕庖�。”從而使上市公司的財務報告更真實地反映公司的財務狀況和經(jīng)營成果。

　　以計提存貨跌價準備來說，在過去的會計制度中，無論存貨的成本價多么高，只要存貨是按成本價計價的，會計報表反映的信息即使不真實，卻是符合會計制度規(guī)定的。如果計提準備金，公司應領先將存貨成本高于市價的差額作為“存貨跌價準備”計提出來，計入損失。這樣，對經(jīng)營者考核的正確度就大大地提高了。

　　2、計提四項準備金雖然加大了計提的比例，將損失提前體現(xiàn)在會計報表上，但并不減少相應資產(chǎn)的數(shù)額。中國證券監(jiān)督管理委員會在其頒發(fā)的《關于上市公司做好各項資產(chǎn)減值準備等有關事項的通知》中還特別強調(diào)了損失處理的內(nèi)部控制制度以及資產(chǎn)減值核銷的程序等，以此防止上市公司濫用核銷權核銷資產(chǎn)，保護中小投資者。

　　再是由于這一次計提四項準備金采用“追溯調(diào)整法”，因此，對當年損益的影響不會很大。而對當年的凈資產(chǎn)可能有較大影響。如某股份有限公司壞帳準備原按應收帳款余額的5％計提，從1999年1月1日起，會計政策作了變更：將壞帳準備計提比例提高到10％。計算如下（單位：萬元）：

　　該公司會計政策調(diào)整對1999年會計報表的影響是：（1）1998年“年初未分配利潤”減少1，710萬元；（2）1998年當年“凈利潤”減少190萬元；（3）1999年當年“凈利潤”增加95萬元；（4）1999年年末“未分配利潤”減少1，805萬元。

　　同時，壞帳準備1998年12月31日由原來的100萬元調(diào)整為2，000萬元；1999年12月31日由原來的95萬元調(diào)整為1，900萬元。

　　據(jù)統(tǒng)計，1999年當年全部上市公司提取的四項準備金占凈利潤9％左右，因而，可以認為“四項準備金”的計提對當年業(yè)績的影響并不大。有關專家對截止2000年8月25日滬深兩市既有年報又已公布中報的898家公司作為樣本進行對比，上半年期末全部樣本公司共計提四項準備余額為374.9億元，而1999年底為372，6億元。二者相比，今年上半年比1999年底僅增加2，3億元。粗略地講，上半年898家樣本公司因增援四項準備共減少利潤2.3億元，這僅占上半年全部樣本公司凈利潤總額的0.71％，因而，可以說四項計提因素對上半年公司的業(yè)績基本無影響。

　　專家認為，“四項準備金”的計提，計入管理費用、存貨跌價損失、投資收益，直接沖減了利潤總額，使一部分公司由盈變虧或凈利潤下降。短期來看，影響了股東的收益與回報；但從長期考慮，有利于公司的發(fā)展和保護廣大投資者的利益。

　　3、計提“四項準備金”對所得稅的影響。根據(jù)財政部文件，計提“四項準備金”，除按應收帳款0.5%計提的壞帳準備可在所得稅前計入費用外，其余一律要調(diào)整“應納稅所得額”。這就帶來一個問題：調(diào)整增加四項準備金要調(diào)整增加應納稅所得額，調(diào)整減少四項準備金是否同樣調(diào)整減少應納稅所得額？所得稅費用是作為永久性差異，還是時間性差異？

　　筆者認為，調(diào)整增加四項準備金要調(diào)整增加應納稅所得額，調(diào)整減少四項準備金同樣應當調(diào)整減少應納稅所得額，所得稅費用也可作為時間性差異。

　　如果某公司兩年提取存貨跌價損失分別為5萬元、－2萬元，調(diào)整“應納稅所得額”如下表所示（單位：萬元）。

　　會計處理時，

   第一年：

　　借：所得稅　　313，500

　　遞延稅款　16，500

　　貸：應交稅金330，000

　　第二年：

　　借：所得稅　　336，000

　　遞延稅款　-6，600

　　貸：應交稅金330，00

　　這樣處理，符合配比原則。

　　兩年合計存貨跌價準備余額為30，000元，對凈利潤的影響是9，900元。