會(huì)計(jì)信息失真是近幾年來(lái)出現(xiàn)的一種嚴(yán)重社會(huì)現(xiàn)象。由于會(huì)計(jì)信息既是直接使用者進(jìn)行經(jīng)濟(jì)決策的重要依據(jù)，也是國(guó)家統(tǒng)計(jì)信息及宏觀經(jīng)濟(jì)信息的主要來(lái)源，其失真也將對(duì)國(guó)家宏觀經(jīng)濟(jì)管理政策的制訂產(chǎn)生誤導(dǎo)，因而引起了國(guó)家領(lǐng)導(dǎo)人員的高度重視，也誘發(fā)了學(xué)術(shù)界和實(shí)務(wù)界對(duì)會(huì)計(jì)信息失真的大討論。但現(xiàn)有討論大多具有局限性，主要從會(huì)計(jì)信息失真的表面進(jìn)行分析，未能觸及會(huì)計(jì)信息失真的本質(zhì)。

　　一、會(huì)計(jì)信息失真原因的綜合分析

　　筆者認(rèn)為，會(huì)計(jì)信息失真是指會(huì)計(jì)報(bào)表所提供的會(huì)計(jì)信息未能反映該會(huì)計(jì)主體真實(shí)的經(jīng)營(yíng)成果（或財(cái)務(wù)收支）和財(cái)務(wù)狀況。當(dāng)前會(huì)計(jì)信息失真的原因有四個(gè)層次：會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和會(huì)計(jì)核算制度的局限性；會(huì)計(jì)工作失誤；經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)粉飾；會(huì)計(jì)舞弊。本文重點(diǎn)研究后三個(gè)方面的原因。

　　（一）會(huì)計(jì)工作失誤

　　會(huì)計(jì)工作失誤是指在會(huì)計(jì)工作中，由于計(jì)量、確認(rèn)、記錄、報(bào)告等方面出現(xiàn)的無(wú)意識(shí)錯(cuò)誤。會(huì)計(jì)工作失誤是導(dǎo)致會(huì)計(jì)信息失真的工作原因。

　　1.錯(cuò)誤地理解和應(yīng)用了會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和會(huì)計(jì)核算制度。如果會(huì)計(jì)人員對(duì)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和會(huì)計(jì)核算制度的理解和把握不是十分準(zhǔn)確，或者因該項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)或現(xiàn)象比較復(fù)雜，難以把握其特征，就有可能應(yīng)用不恰當(dāng)?shù)臅?huì)計(jì)準(zhǔn)則和會(huì)計(jì)核算制度，從而導(dǎo)致不能恰當(dāng)?shù)睾怂阍摻?jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)或現(xiàn)象，披露錯(cuò)誤或不充分，引起會(huì)計(jì)信息失真。如A企業(yè)與B公司簽訂售后回購(gòu)協(xié)議，將一棟辦公大樓以2000萬(wàn)元賣(mài)給B公司，在兩年后以2300萬(wàn)元的價(jià)格重新購(gòu)回。按《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則-收入》的規(guī)定，這種交易實(shí)際上是A企業(yè)以辦公大樓作抵押向B公司借款，若A企業(yè)將其作為固定資產(chǎn)處置進(jìn)行會(huì)計(jì)核算和披露，則是誤用了會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。

　　2.會(huì)計(jì)工作中出現(xiàn)的其他無(wú)意識(shí)錯(cuò)誤。會(huì)計(jì)人員在工作中難免還會(huì)出現(xiàn)這樣或那樣的差錯(cuò)，導(dǎo)致會(huì)計(jì)信息失真。典型的會(huì)計(jì)工作錯(cuò)誤有：賬戶(hù)分類(lèi)錯(cuò)誤；數(shù)據(jù)計(jì)算與書(shū)寫(xiě)錯(cuò)誤；會(huì)計(jì)估計(jì)錯(cuò)誤；資本性支出與收益性支出劃分的錯(cuò)誤；漏記了已完成的交易業(yè)務(wù)；漏對(duì)應(yīng)計(jì)項(xiàng)目與遞延項(xiàng)目進(jìn)行調(diào)整等。

　　（二）粉飾經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)

　　粉飾經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)是指會(huì)計(jì)主體通過(guò)不公平、不正常、不合理但合法的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)來(lái)“提升”其經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)，其目的就是從會(huì)計(jì)報(bào)表來(lái)看達(dá)到了某項(xiàng)或多項(xiàng)規(guī)定要求。粉飾經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)是一種故意的、經(jīng)過(guò)精心策劃、一般難以發(fā)覺(jué)、貌似真實(shí)實(shí)則虛假和難以定論的行為，并導(dǎo)致會(huì)計(jì)報(bào)表使用者作出錯(cuò)誤的決策。

　　1.獲得某種資格或避免被處罰。這種情況在一些上市公司中比較突出。一些企業(yè)在改制過(guò)程中，為獲得發(fā)行股票或上市資格；公司上市后為獲得配股資格；上市公司因?qū)嶋H經(jīng)營(yíng)成果差、財(cái)務(wù)狀況惡化而逃避被特別處理、停牌或摘牌的處罰，就大肆通過(guò)不公平、不正常、不合理的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)來(lái)粉飾其經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)，從會(huì)計(jì)報(bào)表上達(dá)到相關(guān)要求。典型的做法是進(jìn)行關(guān)聯(lián)方交易。

　　2.政治動(dòng)機(jī)和職位動(dòng)機(jī)。會(huì)計(jì)信息與政治、職位掛鉤是“中國(guó)特色”。取得什么樣的成績(jī)可以得到什么級(jí)別的榮譽(yù)、或到某個(gè)政府部門(mén)擔(dān)任行政職務(wù)，并且企業(yè)經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)與地方財(cái)政、政府目標(biāo)緊密相連。在這種背景下，當(dāng)企業(yè)經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)與地方政績(jī)掛鉤時(shí)，政府部門(mén)也出面幫助企業(yè)粉飾其業(yè)績(jī)，如給予財(cái)政補(bǔ)貼、要求金融機(jī)構(gòu)給予減免利息、減免稅收等。

　　（三）會(huì)計(jì)舞弊

　　會(huì)計(jì)舞弊是指在會(huì)計(jì)工作中，在計(jì)量、確認(rèn)、記錄、報(bào)告等方面故意違反國(guó)家現(xiàn)行會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和會(huì)計(jì)核算制度的規(guī)定而產(chǎn)生的錯(cuò)誤。會(huì)計(jì)舞弊與會(huì)計(jì)工作失誤的主要區(qū)別是：前者是故意的、經(jīng)過(guò)精心策劃、難以發(fā)現(xiàn)、以欺騙會(huì)計(jì)信息使用者并獲取直接利益為目的；后者是無(wú)意的、未經(jīng)掩飾、容易發(fā)現(xiàn)、沒(méi)有任何目的。會(huì)計(jì)舞弊與粉飾經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)主要區(qū)別是：兩者“提升”財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果的手段不同。會(huì)計(jì)舞弊沒(méi)有相應(yīng)的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)，純粹玩弄數(shù)字游戲；粉飾經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)需通過(guò)不正常、不合理但合法的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)。會(huì)計(jì)舞弊是導(dǎo)致會(huì)計(jì)信息失真的最為重要的原因，并且其危害也最為嚴(yán)重。

　　會(huì)計(jì)舞弊的動(dòng)機(jī)，除了獲得某種資格或避免、政治動(dòng)機(jī)和保住職位、獲得高額工資和獎(jiǎng)勵(lì)等之外，掩飾違法亂紀(jì)行為更是許多單位進(jìn)行會(huì)計(jì)舞弊的重要?jiǎng)訖C(jī)。有些領(lǐng)導(dǎo)人員在位期間，利用職權(quán)大肆吃喝玩樂(lè)、行賄受賄、貪污挪用公款等，或?qū)�單位資產(chǎn)轉(zhuǎn)移到親屬所辦企業(yè)撈取個(gè)人私利。當(dāng)前比較典型和普遍的是違法私設(shè)“小金庫(kù)”，故意隱瞞收入。私設(shè)“小金庫(kù)”，既可以偷稅漏稅，逃避?chē)?guó)家相關(guān)部門(mén)的監(jiān)督，又可以領(lǐng)導(dǎo)人員大肆吃喝玩樂(lè)、貪污挪用公款；更重要的是領(lǐng)導(dǎo)人員既可以利用“小金庫(kù)”賄賂上級(jí)，在便于業(yè)務(wù)開(kāi)展的同時(shí)也為自己平步青云搭臺(tái)鋪路，又可以通過(guò)相互間的送禮化公款為私產(chǎn)，各得其所。這就是為什么“小金庫(kù)”屢禁不絕、愈演愈烈的深層原因。

　　二、會(huì)計(jì)信息失真的對(duì)策探討

　　筆者認(rèn)為，要治理會(huì)計(jì)信息失真，也要采取綜合治理對(duì)策。除了完善會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和會(huì)計(jì)核算制度外，對(duì)于會(huì)計(jì)工作失誤的主要對(duì)策是建立和健全內(nèi)部控制，加強(qiáng)內(nèi)部檢查；對(duì)于粉飾經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)的主要對(duì)策也是制定和完善會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和會(huì)計(jì)核算制度，使其在會(huì)計(jì)報(bào)表中充分披露而失去意義；對(duì)于會(huì)計(jì)舞弊的主要對(duì)策是強(qiáng)化外部檢查和監(jiān)督及其處罰力度，使其不敢舞弊。此外，完善會(huì)計(jì)人員從業(yè)資格制度，加強(qiáng)會(huì)計(jì)人員的后續(xù)教育，提高會(huì)計(jì)人員的素質(zhì)也是防止會(huì)計(jì)信息失真的關(guān)鍵因素。

　　（一）建立和健全內(nèi)部控制，通過(guò)預(yù)防、發(fā)現(xiàn)并糾正會(huì)計(jì)工作失誤

　　健全有效的內(nèi)部控制，能夠確保資產(chǎn)的安全完整、會(huì)計(jì)信息的合法與公允、經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)合規(guī)合法，并提高經(jīng)營(yíng)效率。健全的內(nèi)部控制，通過(guò)適當(dāng)授權(quán)和職責(zé)劃分，確保經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)合規(guī)合法；通過(guò)會(huì)計(jì)工作的內(nèi)部分工及原始憑證的審核、記賬憑證的編制與審核、記賬與對(duì)賬、資產(chǎn)清查、會(huì)計(jì)報(bào)表編制與審核等相互交叉稽核和內(nèi)部審計(jì)的獨(dú)立稽核，預(yù)防、發(fā)現(xiàn)并糾正會(huì)計(jì)工作中可能存在的失誤，以此來(lái)減少會(huì)計(jì)信息失真。這也是新《會(huì)計(jì)法》中增加了要求各單位建立、健全本單位內(nèi)部會(huì)計(jì)監(jiān)督制度的理論依據(jù)，實(shí)際上也是反映了國(guó)家希望通過(guò)相關(guān)法律促進(jìn)各單位內(nèi)部建立內(nèi)部控制來(lái)減少會(huì)計(jì)信息失真的愿望。財(cái)政部在今年年初又發(fā)布了《內(nèi)部會(huì)計(jì)控制基本規(guī)范》和《加強(qiáng)貨幣資金會(huì)計(jì)控制的若干規(guī)定》兩個(gè)征求意見(jiàn)稿，預(yù)計(jì)將在近期內(nèi)在全國(guó)范圍內(nèi)實(shí)施。從今年起，對(duì)于商業(yè)銀行，除了進(jìn)行年度會(huì)計(jì)報(bào)表審計(jì)外，還要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)其內(nèi)部控制進(jìn)行檢查，出具評(píng)價(jià)報(bào)告�？梢�(jiàn)，國(guó)家監(jiān)管部門(mén)對(duì)內(nèi)部控制的重視程度。

　　（二）制訂和完善相關(guān)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和會(huì)計(jì)制度，防止企業(yè)通過(guò)關(guān)聯(lián)方交易來(lái)粉飾會(huì)計(jì)報(bào)表

　　在當(dāng)前，企業(yè)通過(guò)關(guān)聯(lián)方交易來(lái)達(dá)到粉飾會(huì)計(jì)報(bào)表目的的做法主要有關(guān)聯(lián)方資產(chǎn)置換、債務(wù)重組、資產(chǎn)重組、關(guān)聯(lián)方購(gòu)銷(xiāo)等，通過(guò)賬面價(jià)值與“公允價(jià)值”之間的巨額差異來(lái)粉飾財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果。我們可以通過(guò)修訂和完善相關(guān)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和會(huì)計(jì)制度來(lái)遏制這種“會(huì)計(jì)報(bào)表重組”現(xiàn)象：一是完善公允價(jià)值的確定方法；二是在資產(chǎn)交換市場(chǎng)尚未有效建立的情況下，縮小公允價(jià)值的使用范圍，防止公允價(jià)值被濫用；三是改變賬面價(jià)值與公允價(jià)值之間的差額的確認(rèn)方法；四是在會(huì)計(jì)報(bào)表中充分披露關(guān)聯(lián)方交易。另外就是擴(kuò)大相關(guān)準(zhǔn)則的適用范圍，由原來(lái)僅在上市公司或股份公司中適用，擴(kuò)大到適用于所有企業(yè)。在今年年初，財(cái)政部修訂了債務(wù)重組、非貨幣性交易等準(zhǔn)則，大大縮小了企業(yè)通過(guò)關(guān)聯(lián)方交易來(lái)操縱利潤(rùn)、粉飾會(huì)計(jì)報(bào)表的空間。據(jù)悉，上市公司就失去了債務(wù)重組、資產(chǎn)置換、資產(chǎn)重組的熱情。

　　（三）加強(qiáng)外部檢查和監(jiān)督及處罰力度，發(fā)現(xiàn)和處罰會(huì)計(jì)舞弊行為

　　會(huì)計(jì)舞弊更多的是領(lǐng)導(dǎo)人員授意、指使、強(qiáng)令會(huì)計(jì)人員進(jìn)行的。因此，對(duì)于會(huì)計(jì)舞弊，只有通過(guò)外部檢查和監(jiān)督才能發(fā)現(xiàn)和揭露；也只有通過(guò)加大對(duì)會(huì)計(jì)舞弊行為的處罰力度才能減少會(huì)計(jì)報(bào)表舞弊。

　　1.擴(kuò)大“會(huì)計(jì)委派制”的范圍，減少會(huì)計(jì)人員對(duì)本單位領(lǐng)導(dǎo)人員的人身依附，使其敢于抵制領(lǐng)導(dǎo)人員授意、指使、強(qiáng)令的會(huì)計(jì)舞弊。會(huì)計(jì)人員無(wú)法抵制本單位領(lǐng)導(dǎo)人員授意、指使、強(qiáng)令其進(jìn)行會(huì)計(jì)舞弊，即所謂“頂?shù)米〉恼静蛔�，站得住的頂不住�！痹谶@種情況下，一種可行的選擇是減少會(huì)計(jì)人員對(duì)本單位領(lǐng)導(dǎo)人員的人身依附，使其具有相對(duì)獨(dú)立性。我國(guó)在這種背景下推行的“會(huì)計(jì)委派制”試點(diǎn)不失為一種有效的制度安排。從推行“會(huì)計(jì)委派制”的地區(qū)所取得的成效來(lái)看，在強(qiáng)化會(huì)計(jì)監(jiān)督，提高會(huì)計(jì)信息質(zhì)量等較多方面成效顯著。因此，筆者認(rèn)為，可在總結(jié)和完善實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)的基礎(chǔ)上，有步驟地?cái)U(kuò)大推行“會(huì)計(jì)委派制”的試點(diǎn)行業(yè)和范圍：在行政事業(yè)單位直接委派會(huì)計(jì)人員或會(huì)計(jì)主管；在公司制企業(yè)，由董事會(huì)委派財(cái)務(wù)總監(jiān)；在國(guó)有大中型企業(yè)，由國(guó)有資產(chǎn)管理部門(mén)或財(cái)政部門(mén)委派財(cái)務(wù)總監(jiān)；在企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部，由總公司或母公司向下屬企業(yè)或子公司委派會(huì)計(jì)主管或會(huì)計(jì)人員。

　　2.健全以審計(jì)監(jiān)督為主，財(cái)政、稅務(wù)、人民銀行、證券監(jiān)管、保險(xiǎn)監(jiān)管等部門(mén)監(jiān)督檢查及社會(huì)監(jiān)督相結(jié)合的綜合外部監(jiān)督體系。審計(jì)組織是進(jìn)行經(jīng)濟(jì)監(jiān)督的專(zhuān)職部門(mén)，它們?cè)谔岣邥?huì)計(jì)信息的可信性方面具有其他經(jīng)濟(jì)監(jiān)督管理部門(mén)不可替代的優(yōu)勢(shì)。筆者建議，國(guó)家審計(jì)機(jī)關(guān)重點(diǎn)做好財(cái)政、稅收、國(guó)有金融機(jī)構(gòu)、重點(diǎn)基本建設(shè)項(xiàng)目、專(zhuān)項(xiàng)資金、主要行政機(jī)關(guān)和事業(yè)單位等審計(jì)，其他單位交由民間（社會(huì)）審計(jì)組織進(jìn)行審計(jì)；要提高審計(jì)覆蓋率，逐漸做到所有單位的年度會(huì)計(jì)報(bào)表均經(jīng)過(guò)審計(jì)。同時(shí)，也充分利用和發(fā)揮財(cái)政、稅務(wù)、人民銀行、證券監(jiān)管、保險(xiǎn)監(jiān)管等部門(mén)和社會(huì)力量對(duì)會(huì)計(jì)信息進(jìn)行監(jiān)督，形成綜合的會(huì)計(jì)信息監(jiān)督體系。

　　3.推廣經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)，真正做到“不經(jīng)審計(jì)，不得離任；不經(jīng)審計(jì)，不得提拔”。面對(duì)“官出數(shù)據(jù)，數(shù)據(jù)出官”的現(xiàn)象，山東省荷澤地區(qū)推行的領(lǐng)導(dǎo)干部經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)在較大程度上有效地遏制了領(lǐng)導(dǎo)干部通過(guò)會(huì)計(jì)舞弊弄虛作假、虛報(bào)浮夸來(lái)騙取榮譽(yù)和被提拔重用的不正之風(fēng)。筆者建議，通過(guò)恰當(dāng)分工，擴(kuò)大開(kāi)展經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的范圍：國(guó)家審計(jì)機(jī)關(guān)應(yīng)當(dāng)側(cè)重于地方黨政領(lǐng)導(dǎo)干部、行政機(jī)關(guān)和國(guó)有企業(yè)及國(guó)有控股企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)人員的經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)；內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)則受權(quán)在本部門(mén)、本單位內(nèi)部開(kāi)展經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)；民間審計(jì)組織則主要受托開(kāi)展事業(yè)單位經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)和企業(yè)經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)。筆者堅(jiān)信，當(dāng)經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的開(kāi)展越有效，會(huì)計(jì)舞弊的動(dòng)機(jī)就越弱，會(huì)計(jì)信息質(zhì)量就越高。

　　4.嚴(yán)格執(zhí)行國(guó)家相關(guān)法律法規(guī)，依法處置會(huì)計(jì)舞弊者。在我國(guó)現(xiàn)行法律法規(guī)中，有《會(huì)計(jì)法》、《證券法》、《公司法》、《刑法》等規(guī)定了提供虛假會(huì)計(jì)資料的處理處罰規(guī)定。只要堅(jiān)持有法必依、執(zhí)法必嚴(yán)，違法必究，會(huì)計(jì)舞弊行為就會(huì)越來(lái)越少，會(huì)計(jì)信息質(zhì)量將會(huì)越來(lái)越高。

　　（四）完善從業(yè)資格制度，加強(qiáng)后續(xù)教育，提高會(huì)計(jì)人員素質(zhì)

　　會(huì)計(jì)人員素質(zhì)的高低，既影響到會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和會(huì)計(jì)核算制度的貫徹執(zhí)行效果，又影響到會(huì)計(jì)工作質(zhì)量，也決定了他們能否抵制領(lǐng)導(dǎo)人員授意、指使、強(qiáng)令的會(huì)計(jì)舞弊，因此，提高會(huì)計(jì)人員素質(zhì)是減少會(huì)計(jì)信息失真的關(guān)鍵。一是提高現(xiàn)有會(huì)計(jì)人員從業(yè)資格的標(biāo)準(zhǔn)；二是加強(qiáng)會(huì)計(jì)人員從業(yè)資格管理，增強(qiáng)其職業(yè)榮辱感；三是加強(qiáng)會(huì)計(jì)人員后續(xù)教育，切實(shí)幫助他們提高素質(zhì)、積累經(jīng)驗(yàn)、更新知識(shí)。在后續(xù)教育中，一是要拓寬后續(xù)教育內(nèi)容，除了注重新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和會(huì)計(jì)核算制度的教育外，還要注重職業(yè)道德、財(cái)經(jīng)法紀(jì)等方面的教育；二是要從高從嚴(yán)要求，切實(shí)注重后續(xù)教育的質(zhì)量和效果；三是將后續(xù)教育與職業(yè)資格管理結(jié)合起來(lái)，實(shí)行強(qiáng)制性的后續(xù)教育制度；四是重點(diǎn)注重會(huì)計(jì)人員的職業(yè)道德和專(zhuān)業(yè)判斷能力的教育。

　　解決會(huì)計(jì)信息失真是一個(gè)既容易又復(fù)雜的實(shí)務(wù)問(wèn)題。說(shuō)它容易，是因?yàn)檫@個(gè)問(wèn)題本來(lái)不應(yīng)當(dāng)成為一個(gè)問(wèn)題；說(shuō)它復(fù)雜，是因?yàn)闀?huì)計(jì)信息與會(huì)計(jì)信息提供者的利益緊密地聯(lián)系在一起，他們?yōu)榱吮苊獬袚?dān)責(zé)任、最大限度地享受權(quán)力和利益，在主觀上具有提供虛假會(huì)計(jì)信息的強(qiáng)烈動(dòng)機(jī)。因此，會(huì)計(jì)信息的真實(shí)與公允是會(huì)計(jì)信息使用者和管理者與會(huì)計(jì)信息提供者博弈的結(jié)果，這種博弈將會(huì)一直持續(xù)下去，從而會(huì)計(jì)信息失真的治理也是一個(gè)較長(zhǎng)時(shí)期的任務(wù)，不能希望一蹴而就。

　　[參考文獻(xiàn)]

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