以權責發(fā)生制為確認基礎的財務會計模式在過去的幾十年中為經(jīng)濟發(fā)展做出了重要貢獻。隨著世界經(jīng)濟的日益發(fā)展和社會的不斷進步，企業(yè)的經(jīng)濟活動越來越復雜，投資與融資手段日益多樣化，新的經(jīng)濟業(yè)務層出不窮。而且，隨著市場競爭的不斷加劇，企業(yè)經(jīng)營活動的不確定性增加，會計信息使用者要求企業(yè)提供更多的會計信息，特別是有關企業(yè)預期現(xiàn)金流動方面的信息。所有這些新變化，對權責發(fā)生制會計模式提出了挑戰(zhàn)。本文將通過對權責發(fā)生制會計的局限性進行分析，結合有關財務會計領域實務處理的新發(fā)展，來探討權責發(fā)生制會計的發(fā)展趨勢。

　　一、權責發(fā)生制會計的局限性及其受到的挑戰(zhàn)

　�。ㄒ唬�權責發(fā)生制是面向過去的會計確認基礎，權責發(fā)生制會計難以提供未來的會計信息。權責發(fā)生制只是對已發(fā)生交易或事項進行確認，權責發(fā)生是指權利和責任已經(jīng)發(fā)生，不是將要發(fā)生，這些均排除了對企業(yè)未來交易與事項的確認。而且，與權責發(fā)生制相聯(lián)系的歷史成本原則也是面向過去的，在難以用歷史成本合理可靠加以計量的業(yè)務中，權責發(fā)生制也難以確認，這限制了權責發(fā)生制的確認范圍。在會計信息使用者日益關注未來現(xiàn)金流動信息的情況下，權責發(fā)生制會計將難以滿足信息使用者對未來會計信息的需求。如對金融工具的會計處理，由于金融工具只產生合約的權利或義務，而交易或事項尚未發(fā)生，也無法確定其歷史成本，權責發(fā)生制會計對此無法進行確認，并加以會計處理和報告。

　　（二）由于受到各種因素的制約，權責發(fā)生制對某些會計確認程序不能也不可能得到全面貫徹。企業(yè)的交易或事項進入財務會計系統(tǒng)并得到反映，確認是一個前提條件，但不是唯一的條件。作為會計要素，只有與其相關的未來經(jīng)濟利益能夠流入或流出企業(yè)，并且該要素應該有可計量的屬性來可靠計量的情況下，它才能進入會計信息系統(tǒng)進行記錄和報告。權責發(fā)生制是與歷史成本相輔相成的，若一項交易或事項不能有效地用歷史成本加以可靠地計量，權責發(fā)生制會計也就無法對其確認。受客觀條件的限制，在某些方面，權責發(fā)生制無法有效地運用，如利息收入和利息費用在理論上是隨著時間的推移而發(fā)生的，而企業(yè)不可能每時每刻都確認增加的利息收入和發(fā)生的利息費用，一般情況下，只有在期末才予以確認。這說明權責發(fā)生制的運用是相對的。另外，企業(yè)出于回避風險的考慮，對于不符合配比原則的費用也予以確認。如當前各國會計準則中普遍運用的成本與市價孰低法中，當市價低于歷史成本時，常常確認持有資產的跌價損失，這種會計處理不符合權責發(fā)生制原則，但是這樣處理可以減少企業(yè)的經(jīng)營風險，因此大部分國家會計準則都同意這種會計處理。由于權責發(fā)生制原則不能運用或不能有效運用，使用權責發(fā)生制作為財務會計的確認基礎發(fā)生了動搖，人們對權責發(fā)生制會計的發(fā)展趨勢提出了質疑。

　　二、權責發(fā)生制會計的發(fā)展趨勢

　　21世紀是知識經(jīng)濟的世紀，高科技與信息產業(yè)的迅猛發(fā)展勢必給經(jīng)濟和社會帶來更大的沖擊，這使得未來企業(yè)的發(fā)展環(huán)境將發(fā)生巨大變化，進而引起企業(yè)經(jīng)營活動日趨多樣化和復雜化，企業(yè)經(jīng)營風險也不斷增加。在這種形勢下，信息使用者對財務會計提出了更高的要求。對于一些新的交易或事項而引起的企業(yè)資產、權益的變化，他們要求在財務報告中盡可能予以披露。除了提供有關企業(yè)財務狀況。經(jīng)營成果及現(xiàn)金流動等歷史信息之外，他們還要求財務會計提供對決策有用的未來信息。另外，企業(yè)的經(jīng)營者為了適應激烈市場競爭的需要，要求財務會計人員靈活地運用會計政策，保障企業(yè)有較好的財務彈性，使企業(yè)健康發(fā)展下去，面對企業(yè)經(jīng)營活動的新問題和信息使用者的更高要求，未來的世紀中，權責發(fā)生制會計將如何發(fā)展？

　�。ㄒ唬�權責發(fā)生制依然在財務會計確認中占主導地位，權責發(fā)生制會計基本模式將依然存在。

　　財務會計確認的時間基礎有權責發(fā)生制、收付實現(xiàn)制和現(xiàn)金流動制。前兩個確認基礎都是面向過去的；現(xiàn)金流動制的時間確認基礎可以包括未來，它是以企業(yè)現(xiàn)在或預期的現(xiàn)金流入或現(xiàn)金流出的時間來確認會計要素的。

　　1、傳統(tǒng)財務會計的基本模式?jīng)Q定了現(xiàn)金流動制不可能在未來成為主導確認基礎。財務會計是一個經(jīng)濟信息系統(tǒng)，加工對象是已發(fā)生或已完成的交易和事項所產生的財務數(shù)據(jù)。權責發(fā)生制正是以面向過去的時間確認基礎與歷史成本的計量屬性相互結合、共同構成了現(xiàn)行財務會計模式。這種模式在提供歷史信息方面有不可替代的優(yōu)勢。在歷史信息占主要地位和歷史成本未被替代的情況下，現(xiàn)金流動制在未來不可能成為財務會計的主導確認基礎。

　　2、權責發(fā)生制比收付實現(xiàn)制更有利于企業(yè)提供歷史會計信息。權責發(fā)生制與收付實現(xiàn)制比較，前者更有利于企業(yè)會計信息系統(tǒng)提供企業(yè)有關財務狀況和經(jīng)營成果方面的信息。權責發(fā)生制是按照各國會計普遍承認的“收入費用觀”，正確合理地界定企業(yè)某一會計期間的收人和費用及企業(yè)經(jīng)營成果的前提。收入的確認應當符合實現(xiàn)原則，費用的確認應當符合配比原則。這兩項原則都是建立在權責發(fā)生制基礎之上的。
    
　　同時還需指出，收付實現(xiàn)制會計對于無現(xiàn)金流動的交易或事項，如以物易物交易等，無法進行確認也不能在財務報表中披露，這使許多對決策有較大影響的信息無法提供給信息使用者。還有，收付實現(xiàn)制也是一種面向過去的確認基礎，也是建立在已經(jīng)發(fā)生的交易或事項之上，對于目前及未來時期，信息使用者越來越關注的企業(yè)未來現(xiàn)金流動的信息，收付實現(xiàn)制會計同樣不能提供。因此，無論當前還是在將來，收付實現(xiàn)制不可能取代權責發(fā)生制而成為財務會計的主導確認基礎。
    
　　通過上述分析可知，權責發(fā)生制會計在確定企業(yè)期間經(jīng)營成果，反映企業(yè)某時點財務狀況方面有難以替代的優(yōu)勢，并且它也能夠提供過去某時期現(xiàn)金流動情況的信息。在未來，歷史信息依然是財務會計系統(tǒng)提供的主要信息，因為企業(yè)歷史信息是一個企業(yè)以前經(jīng)營狀況、規(guī)模和發(fā)展速度的反映，是企業(yè)未來發(fā)展的起點，對于企業(yè)經(jīng)營中的預測、控制和決策以及受托責任的報告都是相當重要的。所以，權責發(fā)生制在取得歷史信息上的優(yōu)勢決定了它依然是未來財務會計的主導確認基礎。另一方面，和權責發(fā)生制相輔相成的歷史成本在未來依然有較強的生命力，雖然通貨膨脹下歷史成本受到諸多批評，但是歷史成本所具有的可靠性、可驗證性以及取得簡便這些優(yōu)點使它仍會在會計計量中處于重要地位。在歷史成本依然重要的情況下，權責發(fā)生制在財務會計確認基礎中將仍占主導地位。

　�。ǘ�）在未來發(fā)展中，不它確認基礎和會計原則對權責發(fā)生制進行輔助、補充和修正。

　　1、信息使用者對企業(yè)預期現(xiàn)金流動信息的需求將形成現(xiàn)金流動制輔助下的權責發(fā)生制會計。在企業(yè)經(jīng)營活動日趨復雜化和多樣化，經(jīng)營風險不斷加大的情況下，企業(yè)的利益關系人要求會計信息系統(tǒng)在提供歷史信息的同時，盡可能地提供一些反映未來變化和預測的信息以幫助決策，嚴格的權責發(fā)生制會計很難達到這一目標。而現(xiàn)金流動制會計通過與現(xiàn)行成本或公允價值相結合可以達到信息使用者的要求，如目前國際會計準則中對固定資產的重估價反映了現(xiàn)金流動制提供輔助信息的趨勢。按照權責發(fā)生制會計處理，固定資產是以歷史成本入賬的，并且在使用過程中維持歷史價格，在經(jīng)濟技術高速發(fā)展，特別是物價變動幅度較大的情況下，固定資產的現(xiàn)行成本或公允價值與歷史成本會有較大差異，進而形成企業(yè)未實現(xiàn)的損失或利得。由于這些損失和利得未能實現(xiàn)，權責發(fā)生制會計并不確認，也不在財務報表中反映，而這些信息對企業(yè)的經(jīng)營成果與財務狀況將會有較大影響�，F(xiàn)金流動制會計將確認這些利得或損失，并將其納入財務報表或在其他財務報告中予以披露，雖然確認本來現(xiàn)金流入或流出中，計量可靠性問題目前還未能有效解決，但是隨著信息技術的發(fā)展，破解這些問題的辦法在將來會有重大進展。這樣，現(xiàn)金流動制輔助下的權責發(fā)生制會計在未來可以滿足信息使用者的要求，這是權責發(fā)生制會計發(fā)展的趨勢之一。

　　2、在未來的某些會計領域，其它確認基礎將會對權責發(fā)生制會計進行補充。確認與計量是密切聯(lián)系的，權責發(fā)生制原則與歷史成本原則是相互配合的。如果一個項目無法采用歷史成本可靠地計量，那么權責發(fā)生制也無法運用。在權責發(fā)生制難以運用的會計領域，人們將采用其它確認基礎，特別是以收付實現(xiàn)制對其進行補充，這也是未來權責發(fā)生制會計發(fā)展的趨勢。從商譽的會計處理中可以看到這一趨勢。按照國際慣例，當前對商譽的處理是只確認外購商譽，不確認固有商譽。這是因為考慮到會計信息的可靠性，固有商譽也缺乏可靠計量，同樣不能確認。但是采用收付實現(xiàn)制可以在企業(yè)收購時確認外購商譽。雖然外購商譽的價值本身也是由收購與被收購企業(yè)主觀估計而確定的，但是它畢竟是通過某一時點的產權交易形成的，并且有可以計量的現(xiàn)金流入或流出，因而具有可驗證性。這樣收付實現(xiàn)制可以正確合理地確認外購商譽，并提供相關會計信息，滿足企業(yè)利害關系人決策需要。在商譽等處理上用收付實現(xiàn)制是對權責發(fā)生制進行補充，可以解決一些權責發(fā)生制會計無法可靠確認與計量的交易與事項的會計處理問題，使財務會計信息更好滿足使用人的要求。

　　3、未來的會計處理中，其它會計原則與慣例將會對權責發(fā)生制會計進行修正。由于會計主體所處經(jīng)濟環(huán)境的復雜性和經(jīng)營活動的多樣性，受主觀和客觀的各種因素的制約，權責發(fā)生制不能在會計處理的各個方面嚴格運用，或者運用時會對企業(yè)經(jīng)營產生不利影響。無論是現(xiàn)在或將來，各國會計準則都要求在權責發(fā)生制與其它會計原則或慣例發(fā)生矛盾時，傾向于其它會計原則和慣例，即通過其它會計原則和慣例對權責發(fā)生制進行修正。