2001年底，曾在世界500強(qiáng)中排位第七、連續(xù)六年被《福布斯》雜志譽(yù)為“最具創(chuàng)新精神”的全球第一大能源公司——安然公司，突然申請破產(chǎn)，頓時其股價從最高時的每股90美元跌至不足1美元，股票總市值從最高時的700億美元跌至不足2億美元。這件美國有史以來的最大破產(chǎn)案，將使美國、歐洲及亞洲的債權(quán)銀行損失50多億美元，使持有安然股票的共同基金及退休金者損失數(shù)十億美元，同時也會危及華盛頓的政治家們，危及民主、共和兩黨政治天平的平衡。作為世界五大會計師事務(wù)所（以下簡稱“五大”）之一的安達(dá)信因未揭露出安然公司財務(wù)報表存在的錯誤和舞弊問題而招致各界指責(zé)，安達(dá)信的信譽(yù)、“五大”的信用備受各界質(zhì)疑，于是安然破產(chǎn)案引發(fā)丁一場嚴(yán)重的審計信用危機(jī)。

　?。ㄒ唬?br>
　　在安然破產(chǎn)案中，安達(dá)信究竟扮演了什么角色？它為什么會成為安然丑聞的焦點(diǎn)？這得從安然的經(jīng)營失敗談起。

　　安然的鼎盛時期是在2000年，該年度其營業(yè)收入達(dá)1 000多億美元，營業(yè)收入增長率達(dá)151.3％，股價最高時達(dá)到每股90美元。但到2001年初，經(jīng)營即開始出現(xiàn)危機(jī)：一是因能源價格下跌使公司盈利大減，二是從事利率方面的衍生金融商品出現(xiàn)巨額虧損，王是在網(wǎng)絡(luò)及其他投資上受國際大環(huán)境影響也出現(xiàn)大幅虧損。面對嚴(yán)重的財務(wù)危機(jī)和經(jīng)營失敗，安然公司在全力掩飾。到2001年11月8日，安然公司實在無法再掩飾下去，被迫接受美國證券交易委員會（SEC）的調(diào)查，被迫向公眾承認(rèn)做假賬已為時多年且數(shù)額巨大。僅1997年—2000年就多計盈利5.91億美元。從1997年-2000年，安然公司通過合伙投資、關(guān)聯(lián)方交易等手段，各年隱瞞負(fù)債5.61億美元到7.11億美元不等，共計達(dá)25.85億美元，而股東權(quán)益則多列12億美元。巨額的負(fù)債不列入財務(wù)報表、關(guān)聯(lián)方交易及利益輸送不充分披露、巨額盈利及股東權(quán)益的高估和虛增，給安然公司帶來了“粉飾的繁榮”。面對如此之多、如此嚴(yán)重的會計造假，安達(dá)信竟未能客觀、公允地給予揭露，出具了不具公信力的內(nèi)部控制評價報告和嚴(yán)重失真的宙計報告。安然的經(jīng)營失敗引發(fā)了安達(dá)信的審計失敗。

　　更為糟糕的是安達(dá)信公開違背職業(yè)道德規(guī)范，銷毀審計檔案，令社會各界為之震驚。操辦這件事的是安達(dá)信休斯頓分部的DavidDuncan會計師，他下令手下至少有80人加班銷毀有關(guān)文件，并向銷毀文件的員工發(fā)放加班補(bǔ)貼。在得知安達(dá)信銷毀有關(guān)審計檔案“這一極端嚴(yán)重的事件”之后，SEC迅速將安達(dá)信的計算機(jī)硬盤和磁帶等資料封存，并讓獨(dú)立計算機(jī)專家恢復(fù)有關(guān)計算機(jī)數(shù)據(jù)。美國眾議院能源和商業(yè)委員會主席比利·陶津表示，任何愚蠢地銷毀審計檔案的人應(yīng)當(dāng)被開除，任何試圖通過銷毀審計檔案來逃避司法和國會調(diào)查的人都應(yīng)當(dāng)受到起訴。安達(dá)信的執(zhí)行總裁Ioseph Berardino在國會聽證會作證時曾說：安然事件源于審計時的判斷錯誤。但銷毀審計檔案的行為還能說這只是一件注冊會計師（CPA）判斷錯誤而引發(fā)的審計失敗嗎？

　　其實，安然破產(chǎn)案招致的安達(dá)信審計失敗絕非偶然。就在2001年，安達(dá)信在賺取90億美元收入的同時，曾兩次被法律訴訟：一次是在審計美國廢物管理公司時，提供虛假的、誤導(dǎo)性的審計報告。SEC起訴鑒證會計師在1992年“1996年期間，”明知故犯“和”不計后果“地為廢物管理公司高估盈利10億美元作掩飾，結(jié)果安達(dá)信被罰款700萬美元，另有四位合伙人分別被罰款3萬-5萬美元，其中三人五年內(nèi)不得從事審計工作，另一人一年內(nèi)不得從事審計工作，廢物管理公司最后也被迫出售。另一次是為佛羅里達(dá)州家用設(shè)備企業(yè)陽光公司做假賬，出具嚴(yán)重失真的的審計報告，引發(fā)公司股東們的法律訴訟，結(jié)果陽光公司宣告破產(chǎn)，安達(dá)信被判支付1.1億美元解決股東們的訴訟。

　　一而再、再而三的審計失敗，使安達(dá)信的“信用危機(jī)”越來越嚴(yán)重，進(jìn)而使該公司面臨的“生存危機(jī)”也越來越嚴(yán)重。

　?。ǘ?br>
　　安達(dá)信是“五大”中最“模范”的，其他四家涉及的訴訟案件更多。例如畢馬威會計師事務(wù)所是Tricontinental Bank的鑒證會計師，受20世紀(jì)80年代澳大利亞不動產(chǎn)業(yè)不景氣的影響，該銀行在1990年損失高達(dá)20億美元，這說明銀行的經(jīng)營存在嚴(yán)重問題，但畢馬威的審計報告未作充分披露，于是維多利亞政府控告畢馬威有嚴(yán)重過失，1994年初，雙方庭外和解，實際賠償金額達(dá)9 500萬美元。Phar-Mor是美國一家零售商店，其營業(yè)額達(dá)30億美元，由于公司總經(jīng)理及財務(wù)副經(jīng)理合伙作弊三年，欺詐金額高達(dá)5億美元，導(dǎo)致公司1992年倒閉。但永道會計師事務(wù)所在出具審計報告時未發(fā)現(xiàn)這一重大舞弊案，結(jié)果永道賠償1.8億美元才算了事。最近的山登公司案也影響頗大。安永會計師事務(wù)所是山登公司的鑒證會計師，該公司在1995年—1997年的年度財務(wù)報告中，虛報收入欺騙股東，但安永的審計報告未作充分披露，結(jié)果安永被判向山登公司支付3.35億美元的賠款。

　　自20世紀(jì)90年代以來，“五大”的法律成本大幅增加，由于訴訟成本在顯著增加，“五大”的職業(yè)責(zé)任保險費(fèi)的支出也在水漲船高。一般說來，“五大”的法律成本占其公費(fèi)收入的10％以上。共同的環(huán)境、共同的利益、共同的未來，使“五大”這些昔日的競爭對手在安然丑聞曝光之后，走到一起發(fā)表聯(lián)合聲明：

　?、侔踩黄飘a(chǎn)案引起社會公眾對CPA職業(yè)在資本市場中所扮角色及所擔(dān)社會責(zé)任的關(guān)心，一個強(qiáng)大、謹(jǐn)慎和有效的CPA職業(yè)，是財務(wù)報告體系的重要組成部分，是使投資者保持對資本市場信心的基石。②安然破產(chǎn)案涉及的問題是廣泛的、復(fù)雜的，我們鼓勵所有資本市場的參與者去自我反省，主動地了解該案涉及的關(guān)鍵問題，并積極尋求解決方案。③“五大”共同承諾，將投注我們的注意力與資源，評估與研究對投資者至關(guān)重要的問題，我們會吸取安然破產(chǎn)案的教訓(xùn)，以此作為未來行動的基礎(chǔ)。④我們將向SEC提交一份特別建議，作為改進(jìn)披露規(guī)則的指南，它包括：關(guān)于關(guān)聯(lián)方交易、特殊目的主體（SPE）、與市場風(fēng)險相關(guān)的問題。⑤我們將在更大范圍內(nèi)與SEC合作，改進(jìn)財務(wù)報告制度，以便為明智的決策提供更多有價值的信息。定期的歷史性信息不能有效溝通企業(yè)的真正價值與風(fēng)險。⑥我們將與其他有關(guān)方面合作，簡化和改進(jìn)會計準(zhǔn)則的制定過程。①根據(jù)目前頗具挑戰(zhàn)性的經(jīng)營環(huán)境，我們擬準(zhǔn)備一個風(fēng)險因素的評估，以便財務(wù)報表編制者、審計委員會和審計人員對財務(wù)報表的考量。⑧“審計效果獨(dú)立委員會”曾于2000年發(fā)布一份改善審計過程的綜合報告，許多建議已經(jīng)付諸實施，其余的在認(rèn)真考慮后也會及時付諸實施。⑨吸取安然破產(chǎn)案教訓(xùn)，與其他同業(yè)者共同評估CPA職業(yè)的自律機(jī)制，并作必要的改進(jìn)。

　　就在“五大”發(fā)表聯(lián)合聲明的同一時間，美國注冊會計師協(xié)會（AICPA）就改進(jìn)現(xiàn)行財務(wù)報告制度與審計制度作出了積極的回應(yīng)：①開發(fā)一個關(guān)聯(lián)方交易審計的“工具箱”。②向SEC提交一份改進(jìn)披露規(guī)則的建議，其包括特殊目的主體（SPE）、與市場風(fēng)險有關(guān)的問題（包括與能源合同有關(guān)的問題）。③擬準(zhǔn)備一份對財務(wù)報表編制者、審計委員會及審計人員都很重要的風(fēng)險因素的評估。④在2002年第一季度，擬準(zhǔn)備發(fā)布一個關(guān)于舞弊問題的審計準(zhǔn)則征求意見稿。⑤為公司管理當(dāng)局和審計委員會發(fā)布一個關(guān)于防止舞弊新舉措的指南。⑥在2002年第一季度，擬發(fā)布修改后的季度財務(wù)報表復(fù)核準(zhǔn)則。⑦在2002年第二季度，擬發(fā)布一個改進(jìn)的審計準(zhǔn)則征求意見稿。⑧將與SEC、會計師事務(wù)所合作，提出一系列旨在改進(jìn)和完善財務(wù)報告制度的建議。⑨全力維護(hù)CPA職業(yè)的自律機(jī)制，并適時進(jìn)行必要的改革。

　　（三）

　　“五大”和AICPA對安然破產(chǎn)案作出積極回應(yīng)，是因為他們深知，這一案件將嚴(yán)重?fù)p害CPA職業(yè)的信譽(yù)，而一旦失去信譽(yù)，CPA就不成其為CPA，會計師事務(wù)所也就不成其為會計師事務(wù)所了。與CPA職業(yè)相關(guān)的其他方面對安然破產(chǎn)案也直接或間接地負(fù)有責(zé)任，他們也對此給予了積極的回應(yīng)。

　　美國眾議院正在推動一項旨在強(qiáng)化審計準(zhǔn)則的議案，它要求為SEC增加預(yù)算，使其有能力對企業(yè)財務(wù)進(jìn)行有效的監(jiān)督，以維護(hù)投資者的利益。布什政府也從維護(hù)投資者利益的角度出發(fā)，要求SEC采取更為嚴(yán)格的監(jiān)管標(biāo)準(zhǔn)，對企業(yè)進(jìn)行監(jiān)管。SEC不僅要考慮監(jiān)管的法律法規(guī)，而且要考慮審計法規(guī)的要求。華爾街也采取積極行動提出四項對策：①對存在不正當(dāng)審計行為的企業(yè)應(yīng)加緊賬目清理，提出真實的財務(wù)報表。②“五大”應(yīng)嚴(yán)格分離審計業(yè)務(wù)和咨詢服務(wù)，提高審計業(yè)務(wù)的獨(dú)立性。③各投資銀行在提供的投資報告中，必須公布相關(guān)企業(yè)和該投資銀行的關(guān)系。④限制證券分析師擁有所轄公司股票的數(shù)額。審計總署（GAO）是國會調(diào)查的左膀右臂，它應(yīng)因國會的要求，起訴“白宮”、起訴美國政府，旨在搞清楚安然公司是否從中央政府的能源政策中得到不應(yīng)得的好處。

　　美國CPA職業(yè)界主要有兩大自律機(jī)制，一是公共監(jiān)督委員會（Public OversiShtBoard），另一個是同業(yè)互查。SEC主席HarveyPitt認(rèn)為目前的公共監(jiān)督委員會未能發(fā)揮應(yīng)該發(fā)揮的作用，因此它應(yīng)該脫離AICPA，直屬SEC，以提高其超然獨(dú)立性。應(yīng)該成立一個新的由公共人士組成的機(jī)構(gòu)來行使監(jiān)督之責(zé)，主要是負(fù)責(zé)懲戒和質(zhì)量控制，以取代原來的同業(yè)互查制度。HarveyPitt認(rèn)為披露規(guī)則和財務(wù)報告制度也應(yīng)作必要的改進(jìn)，包括：①將定期披露制度改為“適時”披露制度。②提高財務(wù)報表的可讀性和可理解性。③重新審視公司治理結(jié)構(gòu)和審計委員會。④制定會計準(zhǔn)則的美國財務(wù)會計準(zhǔn)則委員會（FASB）應(yīng)采取更為迅速的行動。⑤SEC應(yīng)加強(qiáng)對披露規(guī)則和財務(wù)報告制度的監(jiān)管。

　　在上述五點(diǎn)中，特別應(yīng)注意的是公司治理和審計委員會。在安然公司，董事會成員個個都頗具影響力，審計委員會主席還是美國會計學(xué)界的知名教授，但他們對于財務(wù)報告的錯誤和舞弊等都未給予足夠的注意。這說明董事會的獨(dú)立性名存實亡，董事會下屬的審計委員會名存實亡，整個公司治理機(jī)制名存實亡。

　?。ㄋ模?br>
　　由安然破產(chǎn)案引發(fā)的“五大”審計信用危機(jī)，根源在于利益沖突損害了CPA的職業(yè)形象。在安然公司，安達(dá)信在過去的十多年一直扮演著雙重角色：既是安然的外部審計師（鑒證財務(wù)報表），又是安然的內(nèi)部審計師（為管理當(dāng)局提供咨詢服務(wù)）。在2002年，安達(dá)信從安然公司獲得審計收人為2 500萬美元，而從安然公司獲得的咨詢收入高達(dá)2 700萬美元。由于會計師事務(wù)所的咨詢服務(wù)與審計業(yè)務(wù)相混在一起，關(guān)系密切，不可避免地存在利益沖突。自20世紀(jì)90年代以來，“五大”的咨詢收入占全部公費(fèi)收入的比重逐年提高，1993年是32％，1999年就達(dá)到51％，而安達(dá)信早在1997年就達(dá)66％。

　　為了維護(hù)投資者的利益，CPA必須保持足夠的獨(dú)立性，審計業(yè)務(wù)與咨詢服務(wù)必須分開。SEC前任主席ArthurLevitt早在2001年就要求這項改革從“五大”做起。SEC就此決定對有關(guān)獨(dú)立性規(guī)則作重大修改，其中沖擊力最大的兩條是：①禁止CPA為客戶設(shè)計與操作財務(wù)信息系統(tǒng)；②禁止CPA為客戶提供內(nèi)部審計的外包服務(wù)。SEC對CPA職業(yè)界的禁令還延伸到其戰(zhàn)略聯(lián)盟的合作伙伴，其目的在于防止CPA通過第三方為審計客戶提供咨詢服務(wù)。由于“五大”咨詢收入中的60％來自與電腦軟硬件相關(guān)的服務(wù)，所以SBC的動議遭到了“五大”的強(qiáng)烈反對，而其中反對最為強(qiáng)烈的是德勤和安達(dá)信。這種聯(lián)盟式的反對，導(dǎo)致SEC的動議難以通過，并使ArthurLevitt在一片反對聲中下臺，最終導(dǎo)致了震驚世界的會計災(zāi)難。

　　面對危機(jī)重重的CPA職業(yè)，美國《商業(yè)周刊》在2002年1月28日提出了重建CPA職業(yè)信心的七條建議：①切實加強(qiáng)CPA的自律。依現(xiàn)行的自律體制，很難在問題發(fā)生時找出到底該由誰來負(fù)責(zé)。應(yīng)設(shè)法改進(jìn)同業(yè)互查的懲戒方式。②禁止對審計客戶提供咨詢服務(wù)。③強(qiáng)制實行CPA定期輪換制。④在常規(guī)審計中引入司法審計，加強(qiáng)對舞弊的審核。⑤限制審計人員離職后進(jìn)人審計客戶任職（安然公司的一些高層主管就來自安達(dá)信）。⑥改革審計委員會。審計委員會成員必須是獨(dú)立的專業(yè)人員，不應(yīng)與公司有任何經(jīng)濟(jì)往來。⑦清理會計原則?，F(xiàn)時通行的會計原則、準(zhǔn)則過于復(fù)雜，應(yīng)該使其盡量明確、相關(guān)、及時。

　　現(xiàn)任SEC主席HarveyPitt認(rèn)為影響CPA獨(dú)立性的關(guān)鍵性因素是會計師事務(wù)所合伙人薪酬的支付方式，是事務(wù)所過分強(qiáng)調(diào)薪酬與個人業(yè)績的關(guān)系，給CPA帶來了巨大的壓力。

　　其實，早在20世紀(jì)70年代中期，美國國會參議員LeeMetcalf就曾針對CPA職業(yè)界審計業(yè)務(wù)和管理咨詢業(yè)務(wù)不分立，以及由此引起的獨(dú)立性問題、大會計師事務(wù)所壟斷會計市場問題提出過尖銳批評，并在其研究報告中提出了CPA職業(yè)改革的十六條建議：

　?、賴鴷?yīng)在聯(lián)邦政府發(fā)布或核準(zhǔn)會計政策方面，加大監(jiān)督力度。②國會應(yīng)制定綜合的會計目標(biāo)，以供聯(lián)邦政府各部門在履行其職責(zé)時有所遵循。③國會應(yīng)修訂《證券法》，以加大疏于職守的CPA的賠償責(zé)任。④國會應(yīng)促使大公司聘請CPA時，在各會計師事務(wù)所之間保持一定的競爭性。其可行措施之一就是強(qiáng)制性規(guī)定公司每隔若干年必須更換其CPA.⑤由于SEC與FASB之間太過親密，故社會公眾懷疑SEC制定適當(dāng)會計準(zhǔn)則的能力，上市公司的會計準(zhǔn)則應(yīng)改由聯(lián)邦政府直接制定。⑥審計準(zhǔn)則也應(yīng)改由聯(lián)邦政府制定。⑦聯(lián)邦政府應(yīng)定期檢查上市公司鑒證會計師的審計工作底稿。⑧聯(lián)邦政府應(yīng)發(fā)布執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則，將審計業(yè)務(wù)與管理咨詢業(yè)務(wù)相分立，以確保鑒證會計師真正做到精神獨(dú)立和形式獨(dú)立。⑨聯(lián)邦政府應(yīng)要求全國十五大會計師事務(wù)所每年就其基本業(yè)務(wù)及財務(wù)狀況提供報告，以考量其是否遵循《證券法》，履行公共受托責(zé)任。⑩為使CPA的執(zhí)業(yè)能力符合社會公眾、國會及法院的要求，聯(lián)邦政府應(yīng)明確定義CPA的責(zé)任。（11）聯(lián)邦政府在制定財務(wù)會計準(zhǔn)則、成本會計準(zhǔn)則、審計準(zhǔn)則及其他相關(guān)會計規(guī)則時，其會議應(yīng)向一般社會公眾開放。（12）司法部與聯(lián)邦貿(mào)易委員會應(yīng)調(diào)查會計市場的過度集中問題，看其是否違背了《反壟斷法》的規(guī)定。（13）聯(lián)邦政府只能聘請CPA提供會計及審計服務(wù)，不得聘請CPA提供其他與CPA職責(zé)不相稱的管理咨詢服務(wù)。（14）SEC依《證券法》處分CPA時，應(yīng)對大小事務(wù)所一視同仁。（15）成本會計準(zhǔn)則委員會的委員，不得受企業(yè)界和會計師事務(wù)所代表所控制。（16）對于AICPA或類似組織設(shè)立用于直接或間接影響聯(lián)邦政府會計政策或程序的委員會，聯(lián)邦政府職員不得擔(dān)任該委員會的委員。

　　Metcalf的研究報告曾舉行過多次聽證會，并得到各方面的稱贊，但習(xí)慣上依靠自律機(jī)制的CPA職業(yè)界拒絕大力度的會計改革，未給該報告以積極的回應(yīng)。二十多年過去之后，我們再看Metcalf的報告，更感其可貴，CPA職業(yè)界真該猛醒過來，銳意進(jìn)取，消除危機(jī)，重拾信心，再創(chuàng)輝煌。