獨(dú)立審計(jì)作為一種制度安排，其設(shè)計(jì)的本意是“鑒證財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)信息的可信性，在實(shí)施審計(jì)工作的基礎(chǔ)上合理確信被審計(jì)單位會(huì)計(jì)報(bào)表是否不存在重大錯(cuò)報(bào)?！鄙罹科鋵?shí)質(zhì)就是防止會(huì)計(jì)信息的欺騙。在資本市場(chǎng)中，投資者最擔(dān)心的并不是股票市盈率的高低，而是信息披露是否真實(shí)、準(zhǔn)確和完整，是否會(huì)受虛假信息蒙騙。我國獨(dú)立審計(jì)制度的設(shè)計(jì)和安排，其出發(fā)點(diǎn)定為防止欺騙，本身并沒有錯(cuò)。但問題的關(guān)鍵在于該項(xiàng)制度的執(zhí)行，在于注冊(cè)會(huì)計(jì)師“獨(dú)立、客觀、公正”執(zhí)業(yè)立場(chǎng)和運(yùn)作程序的保證。反觀中國資本市場(chǎng)連續(xù)發(fā)生的一系列會(huì)計(jì)造假案件，獨(dú)立審計(jì)的功能一次又一次地被扭曲，注冊(cè)會(huì)計(jì)師的公信力受到空前質(zhì)疑，整個(gè)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)危機(jī)四伏?？呻S著許多會(huì)計(jì)欺騙面紗的層層揭開，人們?cè)絹碓角宄乜闯霆?dú)立審計(jì)功能扭曲背后的可能性成因，筆者觀之，無外乎以下四大因素：

　　一、環(huán)境因素——審計(jì)環(huán)境較差

　　在西方，獨(dú)立審計(jì)是商品經(jīng)濟(jì)發(fā)展到一定階段的產(chǎn)物，其產(chǎn)生的直接原因是財(cái)產(chǎn)所有權(quán)與經(jīng)營權(quán)的分離。是謂先有股份制，后有獨(dú)立審計(jì)。而在我國，獨(dú)立審計(jì)制度恢復(fù)已經(jīng)23年了，但股份制改制上市卻是近十幾年的事。這種“先有獨(dú)立審計(jì)，后有股份制改造上市”的審計(jì)環(huán)境，不只是順序的顛倒，也為獨(dú)立審計(jì)功能的扭曲埋下了隱患。從制度環(huán)境看，對(duì)國有企業(yè)股份制改制上市的剝離、首次融資或再融資模擬會(huì)計(jì)報(bào)表的有關(guān)特殊規(guī)定助長了會(huì)計(jì)造假； 從信用環(huán)境看，社會(huì)信用體系尚未建立健全，企業(yè)不講信用、個(gè)人不講信用的現(xiàn)象時(shí)有發(fā)生；從治理環(huán)境看，公司治理結(jié)構(gòu)尚不健全，委托代理機(jī)制尚未有效建立，出資者缺位現(xiàn)象突出，內(nèi)部人控制十分嚴(yán)重。所有這些，為扭曲獨(dú)立審計(jì)的功能留下了環(huán)境隱患。

　　二、市場(chǎng)因素——審計(jì)市場(chǎng)無序

　　審計(jì)市場(chǎng)可分為三極：供給者、需求者和監(jiān)管者。從市場(chǎng)監(jiān)管者角度來看，由于我國尚處轉(zhuǎn)型時(shí)期，市場(chǎng)體系和法律法規(guī)不健全，監(jiān)管難度大，當(dāng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師違反執(zhí)業(yè)規(guī)則后，很難對(duì)其予以制裁。從會(huì)計(jì)信息需求者來看，由于投資者尚不成熟，一方面對(duì)真實(shí)公允會(huì)計(jì)信息的有效需求不足，大多數(shù)投資者仍停留在靠所謂的“消息”和“技術(shù)”進(jìn)行投資決策的階段；另一方面對(duì)獨(dú)立審計(jì)的期望值過高，誤認(rèn)為經(jīng)審計(jì)后的會(huì)計(jì)報(bào)表不應(yīng)該存在任何差錯(cuò)，而獨(dú)立審計(jì)的本質(zhì)是合理保證而不是絕對(duì)保證。從審計(jì)信息供給者角度來看，一方面，違規(guī)成本極低，另一方面，又勿需面對(duì)投資者的有效需求壓力，因此會(huì)計(jì)師事務(wù)所之間的競(jìng)爭(zhēng)處于無序的狀態(tài)。低價(jià)接單的有之，出賣審計(jì)報(bào)告的有之，大有形成審計(jì)市場(chǎng)逆向選擇之傾向。所有這些，又為扭曲獨(dú)立審計(jì)的功能留下了市場(chǎng)隱患。

　　三、技能因素——職業(yè)勝任能力較低

　　在實(shí)際工作中，注冊(cè)會(huì)計(jì)師大多是按照獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則來計(jì)劃和實(shí)施審計(jì)工作的。很明顯，影響注冊(cè)會(huì)計(jì)師職業(yè)勝任能力的因素有三：一是獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則的完善程度，二是會(huì)計(jì)師事務(wù)所的質(zhì)量控制水平，三是注冊(cè)會(huì)計(jì)師個(gè)人的職業(yè)判斷能力。對(duì)于中國獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則，在業(yè)內(nèi)通過比較分析，除了一些市場(chǎng)環(huán)境差異外，與國際審計(jì)準(zhǔn)則相比，并不存在根本性的差異。但對(duì)于會(huì)計(jì)師事務(wù)所的質(zhì)量控制水平和注冊(cè)會(huì)計(jì)師的職業(yè)判斷能力，與國際會(huì)計(jì)公司相比，存有較大的差距。就會(huì)計(jì)師事務(wù)所而言，有不少的國內(nèi)會(huì)計(jì)師事務(wù)所，對(duì)被審計(jì)單位的內(nèi)部控制要求很嚴(yán)，但對(duì)自身的內(nèi)部控制（全面質(zhì)量控制和單個(gè)審計(jì)項(xiàng)目的質(zhì)量控制）則早已被拋置腦后，有的根本沒有內(nèi)部控制，有的即使有也形同虛設(shè)，更談不上客戶信息的動(dòng)態(tài)管理了。而就我國注冊(cè)會(huì)計(jì)師的人員狀況來看，考核通過多于考試通過。有不少考核通過者雖有實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)，但理論知識(shí)老化。與之相反，有不少考試通過者雖有理論知識(shí)，但缺乏實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)?？蔁o論是考核通過者還是考試通過者，有一點(diǎn)是共同的，即對(duì)于后續(xù)教育和職業(yè)培訓(xùn)都比較放松。而注冊(cè)會(huì)計(jì)師的職業(yè)判斷能力是其審計(jì)理論與審計(jì)實(shí)踐的高度統(tǒng)一的結(jié)果。所有這些，又為扭曲獨(dú)立審計(jì)的功能留下了技能隱患。

　　四、道德因素——職業(yè)道德水準(zhǔn)不高

　　對(duì)于審計(jì)市場(chǎng)，除市場(chǎng)調(diào)節(jié)和政府調(diào)節(jié)之外，還應(yīng)有第三種調(diào)節(jié)，那就是道德力量的調(diào)節(jié)。注冊(cè)會(huì)計(jì)師職業(yè)與信任、自律密切相關(guān)，更多的是強(qiáng)調(diào)自律-行業(yè)自律和職業(yè)自然人自律。自律，說起來容易，但做起來并不容易，因它源自道德。在注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)業(yè)過程中，自律常常會(huì)遇到兩大阻礙：一是誘惑。當(dāng)誘惑存在的時(shí)候，注冊(cè)會(huì)計(jì)師很難自律，并對(duì)自律產(chǎn)生動(dòng)搖。二是壓力。壓力存在，注冊(cè)會(huì)計(jì)師必須得這么辦，不這么辦不行。在我國獨(dú)立審計(jì)市場(chǎng)中，壓力往往大于誘惑，尤其是在股票發(fā)行審批制的條件下表現(xiàn)得更為淋漓盡致。如果注冊(cè)會(huì)計(jì)師喪失“獨(dú)立、客觀、公正”的職業(yè)道德原則，即使其專業(yè)勝任能力再強(qiáng)，也不可能出具恰當(dāng)?shù)膶徲?jì)報(bào)告。這也為扭曲獨(dú)立審計(jì)的功能留下了道德隱患。