「關(guān)鍵詞」　審計(jì)目標(biāo)　調(diào)整　審計(jì)質(zhì)量

　　X審計(jì)廳就開展某地區(qū)領(lǐng)導(dǎo)的經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)進(jìn)行審前調(diào)查，調(diào)查發(fā)現(xiàn)Y縣存在一項(xiàng)事關(guān)農(nóng)民利益的問(wèn)題，并就此展開了歷時(shí)近兩個(gè)月的審計(jì)。審計(jì)以科學(xué)發(fā)展觀為指導(dǎo)，圍繞國(guó)家相關(guān)政策，從關(guān)注人民群眾的切身利益出發(fā)，揭示了Y縣多年存在的許多嚴(yán)重違反財(cái)經(jīng)法規(guī)的問(wèn)題。

　　一、一項(xiàng)經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)在審前調(diào)查中發(fā)現(xiàn)國(guó)債項(xiàng)目的建設(shè)存在事關(guān)農(nóng)民利益的問(wèn)題，并確定將此作為審計(jì)的重點(diǎn)內(nèi)容之一

　　2003年9月，按照該年度經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)項(xiàng)目計(jì)劃，X審計(jì)廳在實(shí)施對(duì)某地區(qū)地委領(lǐng)導(dǎo)的經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)前進(jìn)行了審前調(diào)查。審前調(diào)查的主要內(nèi)容是把該地區(qū)執(zhí)行國(guó)家農(nóng)業(yè)農(nóng)村政策情況作為擬審計(jì)內(nèi)容，重點(diǎn)審計(jì)該地區(qū)所屬部分縣、市農(nóng)業(yè)專項(xiàng)資金的管理使用情況和國(guó)家有關(guān)農(nóng)業(yè)農(nóng)村政策執(zhí)行情況。

　　在調(diào)查中，審計(jì)組選擇了Y縣近年由國(guó)債資金安排的一個(gè)天然草場(chǎng)恢復(fù)和建設(shè)項(xiàng)目。經(jīng)現(xiàn)場(chǎng)查看和有關(guān)方面的介紹了解，該項(xiàng)目通過(guò)國(guó)債資金投入進(jìn)行了土地平整，興建了配套水利設(shè)施和圍欄設(shè)施，項(xiàng)目超計(jì)劃完成投資，工程效益明顯，并且通過(guò)了有關(guān)主管部門的驗(yàn)收。同時(shí)，審計(jì)組還了解到，該項(xiàng)目由Y縣畜牧開發(fā)中心建設(shè)管理，項(xiàng)目土地由Y縣畜牧開發(fā)中心向牧民租借，項(xiàng)目生產(chǎn)的牧草隨行就市供應(yīng)本地市場(chǎng)，改變了該地以往要從外地購(gòu)進(jìn)牧草的局面，滿足了當(dāng)?shù)剞r(nóng)牧民對(duì)牧草的需求。

　　就此，審計(jì)人員憑借專業(yè)判斷意識(shí)到，該項(xiàng)目的建設(shè)管理存在事關(guān)牧民利益的問(wèn)題，牧民只是從本項(xiàng)目間接受益而沒(méi)有直接受益。那么，國(guó)家投入大量國(guó)債資金的直接受益者究竟是誰(shuí)？Y縣畜牧開發(fā)中心的項(xiàng)目經(jīng)營(yíng)管理收益做怎樣的制度安排？牧民究竟是否最終受益？由此，審計(jì)組決定作為此次經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的一項(xiàng)內(nèi)容，對(duì)Y縣的該國(guó)債項(xiàng)目展開審計(jì)，以評(píng)價(jià)該地區(qū)執(zhí)行國(guó)家農(nóng)業(yè)農(nóng)村政策的情況。

　　評(píng)析：審計(jì)人員對(duì)該國(guó)債項(xiàng)目的審前調(diào)查分析，憑借其專業(yè)判斷，在了解該項(xiàng)目投資及效益完成情況的同時(shí)，對(duì)項(xiàng)目的經(jīng)營(yíng)管理情況也給予了關(guān)注。審計(jì)人員確定把該國(guó)債項(xiàng)目作為審計(jì)的內(nèi)容之一，把項(xiàng)目的經(jīng)營(yíng)管理與國(guó)家農(nóng)業(yè)農(nóng)村政策結(jié)合起來(lái)進(jìn)行審查分析，是符合作為此項(xiàng)經(jīng)濟(jì)責(zé)任的審計(jì)目標(biāo)的。

　　二、對(duì)國(guó)債項(xiàng)目的審計(jì)發(fā)現(xiàn)一些重大問(wèn)題線索，審計(jì)目標(biāo)需要調(diào)整

　　經(jīng)初步審計(jì)，Y縣天然草場(chǎng)恢復(fù)和建設(shè)項(xiàng)目經(jīng)國(guó)家有關(guān)部委批準(zhǔn)立項(xiàng)，計(jì)劃總投資1250萬(wàn)元，其中國(guó)債資金1000萬(wàn)元，地縣配套250萬(wàn)元；計(jì)劃建設(shè)草場(chǎng)11.3萬(wàn)畝，其中人工草地3萬(wàn)畝，圍欄改良草地8.3萬(wàn)畝。該項(xiàng)目由Y縣畜牧開發(fā)中心建設(shè)管理，超計(jì)劃完成了投資；項(xiàng)目用地大部分屬于未確定使用權(quán)屬的戈壁草原，部分借用了農(nóng)牧民的口糧田（此情況與審前調(diào)查有出入）。

　　從關(guān)注農(nóng)牧民是否從該國(guó)債項(xiàng)目受益出發(fā)，審計(jì)組從項(xiàng)目的經(jīng)營(yíng)管理入手對(duì)該項(xiàng)目的經(jīng)營(yíng)管理情況進(jìn)行了審查。審計(jì)情況表明，項(xiàng)目建成后，除部分草地由Y縣畜牧開發(fā)中心經(jīng)營(yíng)外，另有一部分草地被Y縣政府土地局以土地出讓的名義“出讓”給了3家民營(yíng)企業(yè)。由Y縣畜牧開發(fā)中心經(jīng)營(yíng)的部分草地，使這個(gè)邊遠(yuǎn)的國(guó)家貧困縣城的部分干部職工子女得到安置；縣政府沒(méi)有就該中心管理經(jīng)營(yíng)該項(xiàng)目收益，做出繼續(xù)擴(kuò)大草場(chǎng)建設(shè)讓農(nóng)牧民受益的制度安排；項(xiàng)目所用農(nóng)牧民的部分土地由該中心每年支付租金，農(nóng)牧民沒(méi)有從該項(xiàng)目的開發(fā)中直接受益。同時(shí)，“出讓”給3家民營(yíng)企業(yè)的草地，合同確定出讓年限為30年或50年不等，確定“土地出讓金”為400余萬(wàn)元，但受讓公司均未直接支付貨幣資金，而是由受讓公司提供高級(jí)越野車、轎車作價(jià)抵交了其應(yīng)交的“土地出讓金”，由縣委、政府使用；另外因Y縣建設(shè)縣政府綜合辦公大樓、縣賓館、縣城基礎(chǔ)設(shè)施等工程以及建設(shè)本項(xiàng)目欠了3家受讓公司的工程款，縣政府決定以這些應(yīng)付的工程款抵頂了3家受讓公司應(yīng)交的其余部分“土地出讓金”。上述審計(jì)結(jié)果表明，農(nóng)牧民沒(méi)有從國(guó)家國(guó)債資金扶持開發(fā)的這一項(xiàng)目中直接受益。

　　同時(shí)，審計(jì)組對(duì)該國(guó)債項(xiàng)目的財(cái)務(wù)收支審計(jì)情況表明，由于該項(xiàng)目在國(guó)債資金到位前先期投入了其他專項(xiàng)資金，國(guó)家投入該項(xiàng)目的1000萬(wàn)元國(guó)債資金到位后有880萬(wàn)元被轉(zhuǎn)出，部分被直接用于支付縣政府綜合辦公大樓工程款、縣城基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)等，部分被轉(zhuǎn)入Y縣財(cái)政違規(guī)設(shè)立的一個(gè)所謂“過(guò)渡賬戶”，并且與其他幾個(gè)違規(guī)設(shè)立的“過(guò)渡賬戶”間存在互相轉(zhuǎn)移資金的情況；經(jīng)對(duì)幾個(gè)過(guò)渡賬戶收支情況的審計(jì)表明，多種專項(xiàng)資金被違規(guī)轉(zhuǎn)移至這些“過(guò)渡賬戶”進(jìn)行核算，這些“過(guò)渡賬戶”的部分資金被用于政府綜合辦公大樓、縣賓館、縣城基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)以及用于購(gòu)車等。而對(duì)于各項(xiàng)資金的來(lái)源和相對(duì)應(yīng)的使用去向，由于多年來(lái)資金隨意調(diào)撥和會(huì)計(jì)核算混亂，財(cái)務(wù)人員也不能清楚地予以說(shuō)明。但對(duì)此，審計(jì)人員意識(shí)到，這里面有更多有關(guān)群眾利益的問(wèn)題被涉及。究竟有多少工資專項(xiàng)資金、住房公積金、扶貧資金等支持了這個(gè)貧困縣政府綜合辦公大樓、賓館及縣城基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)？Y縣干部職工的工資是否按時(shí)足額發(fā)放？本屬于干部職工的住房公積金有多少被擠占？國(guó)家扶持農(nóng)牧民脫貧致富的扶貧資金有多少被挪用？

　　上述方面的審計(jì)已經(jīng)引起了Y縣縣委、政府的震動(dòng)，上述作為實(shí)物“土地出讓金”的高級(jí)汽車也被Y縣自行封存，但是審計(jì)進(jìn)展并不順利。考慮到上述審計(jì)已經(jīng)發(fā)現(xiàn)了許多重大問(wèn)題線索必須查清，但同時(shí)考慮因?qū)徲?jì)情況復(fù)雜要全面查清這些問(wèn)題需要更多時(shí)間，考慮對(duì)該國(guó)債項(xiàng)目的審計(jì)只是此次對(duì)地區(qū)領(lǐng)導(dǎo)經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的內(nèi)容之一，審計(jì)目標(biāo)已經(jīng)需要調(diào)整。在聽取審計(jì)組的匯報(bào)后，X審計(jì)廳研究決定要對(duì)這些重大問(wèn)題線索進(jìn)行全面審計(jì)，并決定將上述重大問(wèn)題線索交由該地區(qū)地委專門組織有關(guān)部門進(jìn)行全面查處。

　　評(píng)析：X審計(jì)廳決定對(duì)上述重大問(wèn)題線索繼續(xù)進(jìn)行深入的審查，符合依法審計(jì)、突出重點(diǎn)的原則，遵循了《審計(jì)機(jī)關(guān)審計(jì)項(xiàng)目質(zhì)量控制辦法（試行）》的基本要求。X審計(jì)廳基于審計(jì)目標(biāo)出現(xiàn)需要進(jìn)行調(diào)整的情況，決定對(duì)審計(jì)目標(biāo)進(jìn)行調(diào)整，將上述重大問(wèn)題線索交由該地區(qū)地委專門組織有關(guān)部門進(jìn)行全面查處，考慮了原經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)項(xiàng)目的對(duì)象特點(diǎn)以及審計(jì)成本等因素。

　　三、審計(jì)目標(biāo)調(diào)整后的安排使審計(jì)發(fā)現(xiàn)的重大線索得到全面查處落實(shí)

　　該地區(qū)地委對(duì)X審計(jì)廳專題反映的問(wèn)題十分重視。按照X審計(jì)廳的建議，該地區(qū)地委立即組成了由該地區(qū)審計(jì)局牽頭的多部門聯(lián)合審計(jì)組，對(duì)Y縣2001至2003年的財(cái)政收支進(jìn)行了全面的審計(jì)。聯(lián)合審計(jì)在X審計(jì)廳的指導(dǎo)下進(jìn)行。

　　依據(jù)審計(jì)發(fā)現(xiàn)的Y縣上述重大問(wèn)題線索，針對(duì)Y縣政府提出的“該縣實(shí)行的是將各種專項(xiàng)資金集中捆綁使用的做法，已得到有關(guān)部門的肯定”，為全面查清Y縣擠占挪用各種專項(xiàng)資金的情況，聯(lián)合審計(jì)組制定審計(jì)實(shí)施方案，重新確立了審計(jì)的目標(biāo)，將占Y縣財(cái)政總支出近一半且主要是由上級(jí)安排的各種專項(xiàng)資金的管理使用情況作為審計(jì)重點(diǎn)，按照科學(xué)發(fā)展觀的要求，從關(guān)注人民群眾的切身利益出發(fā)，對(duì)Y縣執(zhí)行國(guó)家有關(guān)政策的情況，進(jìn)行了全面審計(jì)。聯(lián)合審計(jì)組對(duì)2001至2003年Y縣所完成的110個(gè)專項(xiàng)資金項(xiàng)目的計(jì)劃批復(fù)、資金管理使用及項(xiàng)目完成情況進(jìn)行了全面審計(jì)，對(duì)Y縣財(cái)政管理的30個(gè)銀行賬戶的各項(xiàng)資金來(lái)源和支出去向及結(jié)余情況進(jìn)行了逐筆跟蹤核對(duì)。審計(jì)突出針對(duì)Y縣執(zhí)行國(guó)家有關(guān)政策特別是專項(xiàng)資金管理使用規(guī)定存在的問(wèn)題，在審計(jì)的期間范圍和項(xiàng)目抽查范圍上，突破了歷次審計(jì)。通過(guò)審計(jì)全面查清并深入揭示了Y縣在執(zhí)行國(guó)家有關(guān)政策方面多年來(lái)一直存在的許多問(wèn)題。

　　在審計(jì)全面揭示了上述問(wèn)題后，該地區(qū)地委、行署給予了高度重視，對(duì)存在的問(wèn)題組織進(jìn)行了全面的處理和整改，包括責(zé)令Y縣出售已被“封存”的汽車，歸還被擠占挪用的專項(xiàng)資金，對(duì)已轉(zhuǎn)包的草場(chǎng)重新確定承包價(jià)格，將國(guó)債項(xiàng)目開發(fā)的草場(chǎng)部分分配給牧民等。

　　評(píng)析：審計(jì)目標(biāo)調(diào)整后所進(jìn)行的審計(jì)，使審計(jì)發(fā)現(xiàn)的重大線索得到了全面查處落實(shí)，并且在此基礎(chǔ)上，擴(kuò)大了審計(jì)成果，在更大范圍揭示了Y縣多年存在的深層次問(wèn)題。此次在審計(jì)目標(biāo)調(diào)整后進(jìn)行的審計(jì)，已不是對(duì)原經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)項(xiàng)目的審計(jì)目標(biāo)進(jìn)行修正，而是根據(jù)審計(jì)發(fā)現(xiàn)的重大問(wèn)題線索重新確立一個(gè)新的審計(jì)項(xiàng)目和審計(jì)目標(biāo)后進(jìn)行的。

　　四、關(guān)于審計(jì)目標(biāo)調(diào)整的思考

　　上述審計(jì)案例，給我們?cè)趯徲?jì)實(shí)踐中處理有關(guān)審計(jì)目標(biāo)的調(diào)整，留下了很多思考。概括起來(lái)，主要有以下幾個(gè)方面：

　　其一，對(duì)審計(jì)線索重要性的判斷和處理，既關(guān)系審計(jì)目標(biāo)的調(diào)整，更關(guān)系對(duì)依法審計(jì)原則的遵循和審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。在審計(jì)實(shí)踐包括審計(jì)調(diào)查和審計(jì)過(guò)程中，審計(jì)人員都有可能發(fā)現(xiàn)重大審計(jì)線索和重大問(wèn)題審計(jì)線索。審計(jì)人員需要運(yùn)用專業(yè)判斷來(lái)識(shí)別、確認(rèn)審計(jì)線索的重要性和價(jià)值。對(duì)發(fā)現(xiàn)的重大審計(jì)線索是否能夠識(shí)別，與審計(jì)人員的專業(yè)水平有關(guān)；對(duì)已識(shí)別的重大審計(jì)線索，往往也存在與本審計(jì)項(xiàng)目有關(guān)還是無(wú)關(guān)的問(wèn)題；審計(jì)人員對(duì)已初步識(shí)別的重大審計(jì)線索在審計(jì)實(shí)踐中究竟需要深入審查到什么程度，往往也需要根據(jù)審計(jì)時(shí)間、審計(jì)成本等考慮確定。對(duì)此，目前已有的審計(jì)準(zhǔn)則還無(wú)明確規(guī)定，特別是專業(yè)審計(jì)準(zhǔn)則目前還基本沒(méi)有出臺(tái)。因此，加快研究出臺(tái)專業(yè)審計(jì)準(zhǔn)則，規(guī)范對(duì)重大審計(jì)線索的判斷和處理，進(jìn)而規(guī)范對(duì)審計(jì)內(nèi)容和重點(diǎn)、審計(jì)目標(biāo)的調(diào)整，對(duì)于堅(jiān)持依法審計(jì)、防范審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，都是很重要的。

　　其二，因發(fā)現(xiàn)重大審計(jì)線索需要對(duì)審計(jì)進(jìn)行的調(diào)整，除需要對(duì)原審計(jì)項(xiàng)目、審計(jì)目標(biāo)下的審計(jì)內(nèi)容和重點(diǎn)進(jìn)行調(diào)整外，也會(huì)存在需要對(duì)原審計(jì)項(xiàng)目的審計(jì)目標(biāo)進(jìn)行調(diào)整，還會(huì)存在由于發(fā)現(xiàn)的重大審計(jì)線索與原審計(jì)項(xiàng)目不盡相關(guān)而需要重新確立審計(jì)項(xiàng)目、審計(jì)目標(biāo)的第三種情形。《審計(jì)機(jī)關(guān)審計(jì)項(xiàng)目質(zhì)量控制辦法（試行）》明確了“審計(jì)中發(fā)現(xiàn)重大違法案件線索需要改變審計(jì)內(nèi)容和重點(diǎn)的，應(yīng)當(dāng)調(diào)整審計(jì)實(shí)施方案”；同時(shí)明確了審計(jì)實(shí)施方案中審計(jì)目標(biāo)的調(diào)整、審計(jì)組所在部門認(rèn)為需要報(bào)審計(jì)機(jī)關(guān)領(lǐng)導(dǎo)批準(zhǔn)的其他事項(xiàng)的調(diào)整，應(yīng)報(bào)經(jīng)審計(jì)機(jī)關(guān)分管領(lǐng)導(dǎo)批準(zhǔn)。應(yīng)該說(shuō)，《辦法（試行）》包含了以上三種情形的審計(jì)調(diào)整。但需要指出的是，審計(jì)人員在提出進(jìn)行審計(jì)調(diào)整并在確定調(diào)整后做進(jìn)一步的審計(jì)之前，往往難以或不能確定其所發(fā)現(xiàn)的線索是不是屬于重大違法案件線索。相比較而言，審計(jì)人員可以判斷的是是否屬于重大問(wèn)題線索。因此，從依法審計(jì)的角度看，要求審計(jì)人員審計(jì)中發(fā)現(xiàn)重大問(wèn)題線索應(yīng)當(dāng)提出調(diào)整，比要求“審計(jì)中發(fā)現(xiàn)重大違法案件線索”應(yīng)提出調(diào)整，會(huì)具有更強(qiáng)的約束力。另外，由于客觀上存在第三種情形的調(diào)整，在由于發(fā)現(xiàn)重大問(wèn)題線索出現(xiàn)確需進(jìn)行這種調(diào)整的情況時(shí)，如何保證不會(huì)影響原審計(jì)項(xiàng)目的完成，并且通過(guò)有效措施保障所發(fā)現(xiàn)的重大問(wèn)題線索能夠得到全面審查落實(shí)，不會(huì)出現(xiàn)因?qū)徲?jì)主體包括審計(jì)機(jī)關(guān)和審計(jì)組的改變而受影響等，也是我們需要研究完善的問(wèn)題。

　　其三，我們對(duì)審計(jì)中發(fā)現(xiàn)重大問(wèn)題線索的判斷和處理的關(guān)注，不僅關(guān)系審計(jì)權(quán)力的正確運(yùn)用，而且也切實(shí)關(guān)系到審計(jì)的質(zhì)量。目前，由于各種違紀(jì)違規(guī)問(wèn)題的復(fù)雜性，客觀上也切實(shí)需要我們對(duì)審計(jì)中發(fā)現(xiàn)的重大問(wèn)題線索予以“一查到底”。而審計(jì)實(shí)踐中，往往由于審計(jì)時(shí)間、審計(jì)成本等的約束，還存在一些問(wèn)題沒(méi)有得到全面查處的情況，這是需要我們特別予以關(guān)注的。