當(dāng)今，在世界經(jīng)濟高速發(fā)展的同時，全球自然環(huán)境不斷惡化。可持續(xù)發(fā)展戰(zhàn)略現(xiàn)在已成為國際社會的共識?？沙掷m(xù)發(fā)展是一種從環(huán)境和自然資源的角度提出的關(guān)于人類發(fā)展的戰(zhàn)略和模式，它強調(diào)人類經(jīng)濟活動要與自然環(huán)境相協(xié)調(diào)，是指在不犧牲未來幾代人需要的情況下，滿足當(dāng)代人需要的發(fā)展，是一種長期穩(wěn)定的發(fā)展，由此達到現(xiàn)代和未來人類利益的和諧統(tǒng)一。可持續(xù)發(fā)展的重要標(biāo)志是資源的永續(xù)利用和良好的生態(tài)環(huán)境。我國是一個發(fā)展中大國，同樣存在著經(jīng)濟增長與環(huán)境保護的矛盾。如何將二者有機地統(tǒng)一起來，從而實現(xiàn)可持續(xù)發(fā)展是現(xiàn)實中國的一個重大的經(jīng)濟課題。稅收作為籌集財政收入的主要形式和國家調(diào)控經(jīng)濟的重要手段，應(yīng)當(dāng)在可持續(xù)發(fā)展戰(zhàn)略的實施中發(fā)揮其應(yīng)有的作用。

　　一、從經(jīng)濟學(xué)角度看資源與環(huán)境

　　1.資源的稀缺性與級差性。自然資源是有限的，因此分配到每個國家的自然資源都是稀缺的。

　　經(jīng)濟學(xué)就是研究如何管理稀缺的資源，將其配置到最符合社會需要的各個部門中。除此之外，資源有優(yōu)劣之分，即不同的資源會帶來不同的收益，從而會引起資源開發(fā)利用中的種種問題。由于資源是有限的，因而從整個社會來看，資源的供給無彈性，不隨價格的變化而增減。

　　2.環(huán)境資源屬于共有資源。在考慮經(jīng)濟中的各種物品時，常根據(jù)兩個特點對其進行分類。一是排他性，即可以阻止他人使用一種物品時該物品的特性。二是競爭性，即一個人使用一種物品就會減少其他人使用該物品的特性。根據(jù)這兩個特點，將物品分為四類：私人物品、公共物品、共有資源和自然壟斷。環(huán)境資源屬于共有資源，就是有競爭性但沒有排他性的物品。環(huán)境資源沒有排他性，想要使用共有資源的任何一個人都可以免費使用。但是環(huán)境資源有競爭性：一個人使用環(huán)境資源影響了其他人對它的享用。因此，環(huán)境資源的使用會產(chǎn)生一個問題，即所謂的“公地悲劇”，就是說從整個社會的角度看，環(huán)境資源的使用大于社會合意的水平。

　　3.環(huán)境污染的負外部性與環(huán)境保護的正外部性。影響可持續(xù)發(fā)展的核心問題是環(huán)境污染問題。而環(huán)境污染問題是一個負外部性問題，即某個人或企業(yè)的活動對他人或企業(yè)產(chǎn)生了不利影響，或者說個人或企業(yè)的私人成本小于社會成本。負外部性問題不能通過市場機制自身解決，也就是說環(huán)境污染造成的社會成本無法在市場經(jīng)濟發(fā)展過程中得以自行彌補和有效轉(zhuǎn)移。這是因為市場主體通常只從自身的角度考慮所面臨的各種成本與收益的選擇，而將經(jīng)濟過程中由于其負外部性所造成的大于其私人成本的那部分社會成本即環(huán)境成本轉(zhuǎn)嫁給他人、社會及未來。同時，環(huán)境保護具有正外部性，屬于一項公益事業(yè)，經(jīng)濟主體出于追求個人利益最大化的需要，不愿主動為其付費，都想成為“免費搭車者”。因此，市場在環(huán)境資源配置方面功能弱化，必須政府的介入。鑒于環(huán)境污染問題在本質(zhì)上是一個經(jīng)濟問題，因此就必須借助經(jīng)濟性的措施才能有效地解決。經(jīng)濟性措施的實質(zhì)在于按照“污染者付費原則”，使破壞環(huán)境資源的生產(chǎn)者和消費者把其活動的整個社會機會成本考慮進去，承擔(dān)相應(yīng)的經(jīng)濟代價，使其從自身經(jīng)濟利益出發(fā)，選擇有利于保護環(huán)境資源的方式，同時也可以籌集一筆資金，由政府加以支配用于環(huán)境保護的支出。

　　二、可持續(xù)發(fā)展與稅收

　?。ㄒ唬┒愂张c可持續(xù)發(fā)展的關(guān)系

　　經(jīng)濟決定稅收，稅收又反作用于經(jīng)濟，稅收收入的可持續(xù)增長與國民經(jīng)濟的可持續(xù)增長是相輔相成的。

　　可持續(xù)發(fā)展將對稅收產(chǎn)生長遠而深刻的影響。首先，可持續(xù)發(fā)展是獲得長期穩(wěn)定稅源的保證。

　　稅收的增長以經(jīng)濟的發(fā)展為前提。只有國民經(jīng)濟的可持續(xù)發(fā)展才能為稅收的持續(xù)增長提供長期充足的稅源。其次，可持續(xù)發(fā)展將會使稅制結(jié)構(gòu)逐漸趨于優(yōu)化。在可持續(xù)發(fā)展下，產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)趨于優(yōu)化的同時改變了稅源結(jié)構(gòu)。這必然要求國家及時調(diào)整稅收工作重點，開征新的稅種，不斷完善和優(yōu)化稅制結(jié)構(gòu)，減少稅收流失。再次，可持續(xù)發(fā)展使稅收調(diào)控的目的不止局限于經(jīng)濟發(fā)展，也注重環(huán)境的保護和人類的長遠利益。

　　稅收是保障可持續(xù)發(fā)展的不可替代的重要手段。這是由可持續(xù)發(fā)展的內(nèi)在要求和稅收本身的性質(zhì)、職能決定的。影響可持續(xù)發(fā)展的核心一環(huán)境污染問題是一個負外部性問題，即企業(yè)的私人成本小于社會成本。稅收作為市場經(jīng)濟下最主要的經(jīng)濟杠桿之一，對負的外部性問題有直接、有效的調(diào)節(jié)作用。個別企業(yè)為了實現(xiàn)利潤的最大化向外界排放污染物，這就等于將本應(yīng)該由企業(yè)負擔(dān)的成本轉(zhuǎn)嫁給社會承擔(dān)，這顯然是不公平的。解決這種負外部性問題最有效的辦法還是通過政府實施公共政策。有兩種途徑，一是政府實施對污染企業(yè)的管制，二是通過征稅來解決此問題。前者是通過規(guī)范或禁止某些行為來解決負外部性問題。但政府管制者為了設(shè)計良好的規(guī)則，需要了解這些行業(yè)可以采用的各種技術(shù)的細節(jié)。因存在信息不對稱，所以政府實施管制的成本較高。而稅收作為一種以市場為基礎(chǔ)的政策，主要是通過向私人提供符合社會效率的激勵來解決負外部性問題，因此是一種最優(yōu)手段。一方面，稅收將企業(yè)的外部成本內(nèi)部化，增大了排污企業(yè)的成本壓力，企業(yè)為了追求利潤的最大化，將不得不采用先進技術(shù)減少單位產(chǎn)出的能源消耗或購買先進的污染處理設(shè)備，從而實現(xiàn)企業(yè)間的公平競爭。這都將對社會生產(chǎn)效率、資源利用率的提高和污染的防治起到積極的作用。同時該項稅收收入又可作為專項資金用于環(huán)境保護事業(yè)（可用圖2說明）。圖2a表示生產(chǎn)可帶來污染的產(chǎn)品具有負外部性，即生產(chǎn)該產(chǎn)品的社會成本大于私人成本。因此生產(chǎn)該產(chǎn)品的最優(yōu)的數(shù)量小于均衡數(shù)量，即市場量。政府可以向企業(yè)征收等于社會成本與私人成本差額的稅收，來使產(chǎn)品的供給達到最優(yōu)的數(shù)量。圖2b表示，將稅收看作是對污染的收費，即企業(yè)為污染所付出的成本，或者說是政府通過征稅確定了污染的價格。在這種情況下，污染權(quán)的供給曲線完全具有彈性（因為企業(yè)納稅后，污染量將不受限制），但同時由對產(chǎn)品利潤的需求所決定的對污染權(quán)的需求曲線也是既定的。兩者的交點共同決定了污染量。因此，可以看出，對任何一條既定的污染需求曲線，政府可以通過征稅確定價格來達到需求曲線上的任意一點，從而達到控制污染量的目的。另一方面，稅收政策還可以通過對有利于可持續(xù)發(fā)展的各項生產(chǎn)經(jīng)營行為的稅收優(yōu)惠，引導(dǎo)和激勵納稅人積極參與到保護環(huán)境、促進可持續(xù)發(fā)展的事業(yè)中來。

　　（二）什么是“綠色稅收”

　　隨著20世紀(jì)五、六十年代環(huán)境問題的日益惡化，一些具有環(huán)保特點的經(jīng)濟概念，諸如綠色國民生產(chǎn)總值、綠色會計、綠色營銷、綠色稅收等相繼出現(xiàn)。這些“綠色”概念，不僅反映了人們對環(huán)保的重視程度，而且更重要的是將環(huán)境資源的消耗與補償納入經(jīng)濟范疇，從而有利于環(huán)境問題的解決?！熬G色稅收”一詞的廣泛使用大約在1988年以后，《國際稅收辭匯》第二版中對“綠色稅收”是這樣定義的：綠色稅收又稱環(huán)境稅收，指對投資于防治污染或環(huán)境保護的納稅人給予的稅收減免，或?qū)ξ廴拘袠I(yè)和污染物的使用所征收的稅。從綠色稅收的內(nèi)容看，不僅包括為環(huán)保而特定征收的各種稅，還包括為環(huán)境保護而采取的各種稅收措施。隨著綠色稅收理論在我國的出現(xiàn)和應(yīng)用，如何建立綠色稅收制度，以保護和改善我國的環(huán)境，促進國民經(jīng)濟的可持續(xù)發(fā)展，已成為我國稅收理論界面臨的一個重要課題。

　　三、西方國家構(gòu)建“綠色稅收”制度的實踐

　　西方國家“綠色稅收”即環(huán)境稅收的發(fā)展大致經(jīng)歷了這樣幾個階段：

　?。?）20世紀(jì)70年代到80年代初。這個時期環(huán)境稅主要體現(xiàn)為補償成本的收費（Cost-Covering Charges）。其產(chǎn)生主要是基于污染者負擔(dān)的原則，要求排污者承擔(dān)排污行為的成本，因為規(guī)范排污行為需要付出代價。其種類主要包括用戶費、特定用途收費等，尚不屬典型的環(huán)境稅，只能說是環(huán)境稅的雛形；

　　（2）20世紀(jì)80年代至90年代中期。這個時期的環(huán)境稅種類日益增多，如排污稅、產(chǎn)品稅、能源稅、碳稅和硫稅等紛紛出現(xiàn)。其功能則綜合考慮了刺激和財政功能。即各種排污稅主要是用于引導(dǎo)人們的行為方式，而各種能源稅則主要用于增加財政收入，同時，也希望其產(chǎn)生積極的環(huán)境影響；

　　（3）20世紀(jì)90年代中期以來至今。這個時期是環(huán)境稅迅速發(fā)展的時期，現(xiàn)在西方國家不僅普遍建立了環(huán)境稅制，而且環(huán)境稅在許多國家已成為環(huán)境政策中的主要手段。

　　西方國家的“綠色稅收”主要有三類：

　　（1）對企業(yè)排放污染物征收的稅。包括對排放廢水、廢氣、廢渣等的課稅。如英國、荷蘭、挪威等征收二氧化碳稅，美國、德國、日本征收二氧化硫稅，德國征收水污染稅；

　?。?）對高耗能高耗材行為征收的稅。如德國、荷蘭征收的潤滑油稅，美國、法國征收的舊輪胎稅，挪威征收的飲料容器稅等；

　?。?）對城市環(huán)境和居住環(huán)境造成污染的行為稅。如美國、日本征收的噪音稅和工業(yè)擁擠稅、車輛擁擠稅。

　　目前世界上綠色稅收制度的建立處于前列的主要國家有美國、荷蘭和瑞典。美國的“綠色稅收”制度包括對產(chǎn)生臭氧的化學(xué)品征收的消費稅、對汽油的征稅，對與汽車相關(guān)的其它征稅、開采稅、對固體廢物處理的征稅等。美國大部分與環(huán)境相關(guān)的稅收計劃是由州和地方政府來實施的，因此每個州的標(biāo)準(zhǔn)都不一樣。但美國無論在聯(lián)邦層次上，還是在州層次上對環(huán)境稅收越來越重視，從現(xiàn)有的環(huán)境稅收的實施效果來看，它們的作用是顯著的。荷蘭特別為環(huán)境保護目的而設(shè)計的稅收主要包括燃料稅、噪音稅、垃圾稅、水污染稅、土壤保護稅、地下水稅、超額糞便稅、汽車特別稅、石油產(chǎn)品的消費稅等。荷蘭的“綠色稅收”制度以征收生態(tài)稅收的政府級次和用于生態(tài)目的的稅收類型為特征。生態(tài)稅收的征收一般由低一級的政府去完成。大部分用于生態(tài)目的的稅收主要是特定稅。瑞典的“綠色稅收”包括對燃料征收的一般能源稅；對能源征收的增值稅、二氧化碳稅、二氧化硫稅、電力稅；以及對化肥、電池等的征稅等，已經(jīng)占到稅收體系的重要部分。其環(huán)境稅的核心是對能源的征稅，而對能源的征稅是從多方面來進行的，目的主要在于通過征稅使能源的消費水平下降，并促進技術(shù)革新。

　　四、如何建立和完善我國的綠色稅收制度

　　我國作為一個發(fā)展中國家，隨著工業(yè)化進程的加快，環(huán)境問題也日益突出，并逐漸顯現(xiàn)出對經(jīng)濟社會發(fā)展的制約。針對我國的國情，借鑒國外的經(jīng)驗，在我國建立“綠色稅收”制度，更好地運用稅收手段保護環(huán)境和資源是十分必要也是完全可能的。

　　（一）我國現(xiàn)行稅收制度中的環(huán)境保護措施

　　實際上，自改革開放以來，我國一直將保護環(huán)境作為一項基本國策，運用稅收手段加強環(huán)境保護也已經(jīng)有20多年的歷史了。早在20世紀(jì)70年代，我國的原工商稅和工商所得稅中就曾規(guī)定對工業(yè)企業(yè)以廢渣、廢液、廢氣等“三廢”和其他廢舊物資為主要原料生產(chǎn)產(chǎn)品所取得的銷售收入和利潤給予定期免稅照顧。此后，我國的稅收制度雖然歷經(jīng)多次改革、調(diào)整，但也始終將保護環(huán)境作為稅制建設(shè)的一項重要內(nèi)容。

　　我國現(xiàn)行稅制中的環(huán)境保護措施主要包括：

　　（1）增值稅：對原材料中摻有不少于30%的煤研石等廢渣的建材產(chǎn)品和利用廢液、廢渣生產(chǎn)的黃金、白銀在一定時期內(nèi)給予免稅優(yōu)惠；

　?。?）消費稅：對環(huán)境造成污染的鞭炮、煙火、汽油、柴油以及摩托車、小汽車等消費品列入征收范圍，并對小汽車按排氣量大小確定高低不同的稅率；

　?。?）內(nèi)資企業(yè)所得稅：規(guī)定利用廢液、廢氣、廢渣等廢棄物為主要原料進行生產(chǎn)的企業(yè)，可以在5年內(nèi)減征和免征企業(yè)所得稅；

　?。?）外商投資企業(yè)和外國企業(yè)所得稅：規(guī)定外國企業(yè)提供節(jié)約能源和防治環(huán)境污染方面的專有技術(shù)所取得的轉(zhuǎn)讓費收入，可減按10%的稅率征收預(yù)提所得稅，其中技術(shù)先進、條件優(yōu)惠的，可給予免稅。此外，我國現(xiàn)行的資源稅、城鎮(zhèn)土地使用稅、土地增值稅等稅種也對保護環(huán)境不受污染、提高資源的使用效率、實現(xiàn)可持續(xù)發(fā)展有積極的作用。應(yīng)當(dāng)肯定，這些稅收政策在減輕和改善我國環(huán)境污染，保護自然資源方面確實起到了一定的作用。

　　但是，與其它政策相比，上述政策所發(fā)揮的作用還遠遠不夠：

　?。?）我國現(xiàn)行稅制中缺少以保護環(huán)境為目的的專門稅種，稅收對環(huán)境保護的作用主要靠分散在某些稅種中的稅收優(yōu)惠措施來得以實現(xiàn)，這樣既限制了稅收對環(huán)境污染的調(diào)控力度，也很難形成專門用于環(huán)保的稅收收入；

　?。?）現(xiàn)行稅制中為了環(huán)保而采取的稅收優(yōu)惠措施的形式過于單一，僅限于減稅和免稅，缺乏針對性和靈活性，影響了稅收優(yōu)惠的實施效果；

　?。?）在保護自然資源方面，現(xiàn)行的資源稅也很不完善。

　?。ǘ┛沙掷m(xù)發(fā)展戰(zhàn)略下完善我國綠色稅收制度的建議

　　完善我國綠色稅收制度的指導(dǎo)思想是：根據(jù)我國資源現(xiàn)狀和特點，促進企業(yè)按物耗少、占地少、能耗小、運輸少和技術(shù)密集、附加值高的原則發(fā)展，加強對能耗大、用水多、占地多、污染嚴(yán)重的重化工業(yè)的管理。基本思路是：在進一步完善現(xiàn)行保護環(huán)境和資源的稅收措施的基礎(chǔ)上，盡快開征環(huán)境保護稅，使其成為“綠色稅收”制度的主體稅種，從而構(gòu)建起一套科學(xué)完整的“綠色稅收”制度。

　　1.在排污等領(lǐng)域?qū)嵭匈M改稅，并開征新的環(huán)境保護稅。首先，應(yīng)將已經(jīng)實行的排污費改為環(huán)境保護稅。稅收具有強制性、固定性、無償性的特征，比收費更具有約束力。而且稅收由稅務(wù)機關(guān)統(tǒng)一征收，征收成本也比收費低。同時環(huán)境保護稅收入將作為財政的專項支出，有嚴(yán)格的預(yù)算約束，可以保障寶貴的環(huán)保資金的使用效率。因此，在排污等領(lǐng)域?qū)嵭匈M改稅已勢在必行。這有利于稅收政策措施在促進可持續(xù)發(fā)展方面發(fā)揮應(yīng)有的作用。具體的措施包括：將二氧化硫排放費、水污染費、噪音費分別改為二氧化硫稅、水污染稅和噪音稅。其次，對一切開發(fā)利用環(huán)境資源的單位和個人，按其對環(huán)境資源開發(fā)、利用程度和對環(huán)境污染破壞程度征收環(huán)境保護稅。具體設(shè)計是：以排放“三廢”和生產(chǎn)應(yīng)稅塑料包裝物的企業(yè)、單位、和個人為納稅人；以工業(yè)廢氣、廢水和固體廢物及塑料包裝物為課稅對象；對不同的應(yīng)稅項目采用不同的計稅依據(jù)。對“三廢”排放行為，以排放量為計稅依據(jù)從量課征，對應(yīng)稅塑料包裝物，則根據(jù)納稅人的應(yīng)稅銷售收入按比例稅率課征；在稅率的設(shè)定上不宜按全部成本定價，以防把稅率定得過高，使得社會為環(huán)境保護付出太大的代價。此外，應(yīng)將環(huán)境保護稅確定為地方稅，由地方稅務(wù)局負責(zé)征收，并且環(huán)保稅收入作為地方政府的專用基金全部用于環(huán)境保護開支。

　　2.改革消費稅，開征燃油稅。我國消費稅對汽油、柴油各規(guī)定了一檔稅率，以定額的方式征收稅款，在當(dāng)前國際油價大幅度上升的情況下，大大減少了國家的相關(guān)稅收收入。因此，可考慮取消消費稅中對汽油、柴油的課征，對汽油、柴油、重油等在其銷售環(huán)節(jié)從價開征燃油稅，一方面控制燃油的使用，保護大氣環(huán)境；另一方面增加國家稅收收入?？蛇m當(dāng)提高含鉛汽油的稅收負擔(dān)，以抑制含鉛汽油的消費。

　　3.采取多種稅收優(yōu)惠政策引導(dǎo)企業(yè)走可持續(xù)發(fā)展之路。我國現(xiàn)行的有關(guān)可持續(xù)發(fā)展的稅收優(yōu)惠政策應(yīng)在減稅、免稅的基礎(chǔ)上綜合運用加速折舊、投資抵免等手段對原有政策做出完善。首先，制訂環(huán)保技術(shù)標(biāo)準(zhǔn)，對高新環(huán)保技術(shù)的研究、開發(fā)、轉(zhuǎn)讓、引進和使用予以稅收鼓勵?？晒┻x擇的措施包括：技術(shù)轉(zhuǎn)讓收入的稅收減免、技術(shù)轉(zhuǎn)讓費的稅收扣除、對引進環(huán)保技術(shù)的稅收優(yōu)惠等。其次，制定環(huán)保產(chǎn)業(yè)政策，促進環(huán)保產(chǎn)業(yè)的優(yōu)先發(fā)展。如環(huán)保企業(yè)可享受一定的所得稅的減免；在增值稅優(yōu)惠政策中，對企業(yè)購置的環(huán)保設(shè)備應(yīng)允許進行進項抵扣，從而鼓勵企業(yè)對先進環(huán)保設(shè)備的購置與使用；對環(huán)保設(shè)備實行加速折舊；鼓勵環(huán)保投資包括吸引外資，實行環(huán)保投資退稅；在內(nèi)、外資企業(yè)所得稅的有關(guān)政策中，對于企業(yè)采用先進環(huán)保技術(shù)改進環(huán)保設(shè)備、改革工藝、調(diào)整產(chǎn)品結(jié)構(gòu)所發(fā)生的投資應(yīng)給予稅收抵免；對于環(huán)保產(chǎn)品在出口政策上給予稅收支持等等。

　　4.制定促進再生資源業(yè)發(fā)展的稅收政策。再生資源業(yè)不僅有利于環(huán)境保護，而且也有利于資源使用效率的提高。目前，我國資源回收利用的潛力很大。據(jù)估算，我國每年可再生利用而未回收的廢舊資源價值將近250億——300億元人民幣。我國現(xiàn)行的增值稅對再生資源業(yè)利用廢舊物資允許按10%作進項抵扣，在一定程度上促進了再生資源業(yè)的發(fā)展。今后，在綠色稅收政策的制定上，還應(yīng)進一步促進廢舊物資的回收和利用。

　　5.擴大資源稅的征收范圍。對資源課稅的基本原則是普遍課征、級差調(diào)節(jié)。我國資源稅的征收范圍應(yīng)盡可能包括所有應(yīng)該給予保護的資源。而我國現(xiàn)行資源稅征收范圍過窄，僅對礦產(chǎn)品和鹽類資源課稅，起不到全面保護資源的作用。因此，應(yīng)擴大資源稅的征稅范圍，把礦藏和非礦藏資源列入其中。并且對非再生性、非替代性、稀缺性資源課以重稅，以擴大資源的保護范圍。此外，鑒于對土地課征的稅種屬于資源性質(zhì)，所以，可將土地使用稅、土地增值稅并入資源稅中，使資源稅制更加規(guī)范、完善，以進一步促進我國資源的合理保護和開發(fā)。