二?！凹{稅人”概念的政治性

　　據(jù)喻權(quán)域說，我在批評他時“采用了兩個不誠實手法：一是偷換命題，把政治學中的‘納稅人’偷換為稅務(wù)學中的‘納稅人’；二是對喻權(quán)域列舉的論據(jù)假裝沒看見?！彼^“不誠實手法”和“假裝沒看見”之說不值得認真。重要的是“偷換命題”之說中隱含了一個前提，即：存在著與政治學中的“納稅人”不相干的“稅務(wù)學中的‘納稅人’”。然而，他未加證明的這個前提，不僅大成問題，而且與后面一連串似是而非的斷語一起干擾著人們對“納稅人”概念本身具有的政治含義的認識，從而阻撓著人們的納稅人政治意識的覺醒。

　　納稅人乃國家行使征稅權(quán)的一方當事人，因而納稅人概念的性質(zhì)與國家征稅活動的性質(zhì)是緊緊關(guān)聯(lián)的。而征稅權(quán)歷來就是統(tǒng)治權(quán)的重要內(nèi)容，甚至說它是核心權(quán)力也不為過。征稅所涉的一切問題，如征稅目的、征收方法、稅率高低、如何支出……，則從來就直接的是政治，而且是政治斗爭的焦點。首先為這一點提供了證明的是人類憲政發(fā)展史上那些具里程碑性質(zhì)的重大事件和文件。在歷史上，促使英國朝憲政民主體制發(fā)展的《大憲章》、《權(quán)利情愿書》、《權(quán)利法案》等憲法性文件，它們都是在反對國王征稅權(quán)的斗爭中產(chǎn)生的，在內(nèi)容上，征稅問題占據(jù)了重要地位。例如，使英王約翰被迫簽署大憲章的那場貴族與王權(quán)的沖突就因約翰隨意征稅而爆發(fā)，而征稅必經(jīng)被征者同意則正是大憲章確立的一個基本原則。八十多年后，愛德華一世在貴族反對派要求下再次確認大憲章的法律效力，并簽署補充條例《無承諾不課稅法》，規(guī)定國王未經(jīng)同意不得以“緊急需要”為名征稅。對此，丘吉爾有如下評價：“17世紀以來，英王都想增稅，但愛德華的讓步開創(chuàng)了一個先例，而且在國王受議會約束的道路上邁了一大步?！雹薅槔硪皇勒且驗檑`踏上述原則，任意征稅，導(dǎo)致與國會的戰(zhàn)爭，并因此而作為“人民公敵”上了斷頭臺。三十多年后，在由上述文件確立的原則基礎(chǔ)上，英國經(jīng)不流血的革命確立了議會民主制。

　　北美人堅信“納稅而無代表權(quán)是暴政”。還在獨立戰(zhàn)爭前，賦稅問題就是北美愛國者與宗主國之間整個斗爭的中心點。獨立戰(zhàn)爭更是直接起因于宗主國的課稅和干預(yù)?！丢毩⑿浴吩跉v數(shù)英王罪惡時，“他不得我們允許就向我們強迫征稅”便是重要的一條。后來制定的憲法則多處涉及對征稅權(quán)的限制。

　　在法國，路易十四在建立絕對君權(quán)時以種種免稅特權(quán)對貴族和教士進行收買和馴服。貴族和教士的免稅特權(quán)以及對外戰(zhàn)爭這雙重原因則導(dǎo)致對平民的苛征。正是給少數(shù)人的免稅特權(quán)和對平民的苛征埋下了大革命的種子。而1787年路易十六要求通過舉債和增稅計劃導(dǎo)致與高等法院持續(xù)沖突，這就直接引發(fā)了大革命。著名的《人權(quán)宣言》和其后的若干份憲法中，都貫穿著對征稅權(quán)的限制和確立租稅平等原則。

　　以上事實表明，賦稅問題既是歷史上重大政治斗爭的焦點，也是憲法性文件所確立的憲政內(nèi)容。在當代民主國家，賦稅的政治重要性更加突出。競選中，稅收問題一向是最敏感的政治問題之一，增稅或減稅一向是政治角逐者要打的一張牌，而對這張牌的使用稍有不慎，就會導(dǎo)致敗北。至于議會，作為各種政治力量進行斗爭、達成妥協(xié)或共識的場合，稅收提案一向是優(yōu)先討論的。國家征稅所具有的強烈政治性，本身就使得國家政權(quán)和納稅人作為征稅活動的雙方，其關(guān)系徹頭徹尾是政治性的。至于征稅活動的當事雙方，不僅國家政權(quán)的政治性是不言而喻的，納稅人的政治性同樣不言而喻。別的不說，僅征稅目的和方式就預(yù)設(shè)了國家政權(quán)與納稅人之間關(guān)系的政治格局，從而預(yù)設(shè)了納稅人的政治地位：是為了全體國民的福利，且在取得國民同意的前提下依法征稅還是為了權(quán)力頂端的揮霍和野心而任意征稅；是政治上強大的力量強加于弱者的掠奪性課稅還是按公平負擔原則課稅，表明了兩種截然不同的政治關(guān)系以及置身其間的國民的地位。而對納稅者來說，納稅目的乃為著使政府有財力提供良好的公共服務(wù)和公共產(chǎn)品，而決不是要花錢給自己鍛造鎖鏈，或者花錢請人高踞于自己頭上作威作福。所有這些，那一點與政治脫得了干系？與征稅活動及雙方當事者的政治性相應(yīng)，稅法歷來屬公法范圍，這對于納稅人的政治屬性也是一個證明?？梢?，根本不存在什么與政治性無涉的所謂“稅務(wù)學中的納稅人”。

　　鑒于征稅活動以及與之不可分的納稅人概念的政治性，我不明白喻權(quán)域在指控性表述中用的那個與政治學中的納稅人相對的“稅務(wù)學中的納稅人”究竟是什么意思。但翻開我國談稅收管理的書，我發(fā)現(xiàn)，那上面是把納稅人限定在與稅務(wù)機關(guān)發(fā)生直接關(guān)系的自然人和法人的狹小范圍內(nèi)的。比如94年中國審計出版社出版的《新編納稅與會計處理》認為：“所謂納稅義務(wù)人是指稅法上規(guī)定的直接負有納稅義務(wù)的單位和個人，簡稱納稅人?！保?9-20頁）如果要找什么稅務(wù)學上的納稅人概念，這倒可以算得上。但這不正是喻權(quán)域所理解的納稅人嗎？啊，不！事實上他理解的納稅人比這還要狹隘得多：只指交納個人所得稅的人。至于我，無論在批評喻權(quán)域的文章中還是此前專論納稅人權(quán)利的文章中⑦，都明確反對這種縮小納稅人外延的說法，并揭露這種說法的作用是使我國普通人被長期遮蔽的納稅人身份繼續(xù)被遮蔽，從而繼續(xù)在國家政權(quán)和人民的關(guān)系上制造蒙昧。尤其在我國以流轉(zhuǎn)稅為主而不是所得稅為主、流轉(zhuǎn)稅額很高但卻不透明的不合理稅制下，縮小納稅人外延的說法更霸道更不公正⑧，其蒙昧性更嚴重。想想喻權(quán)域?qū)ξ覈^大多數(shù)國民的納稅人身份的否定吧！想想被他否定掉納稅人身份的還有被沉重賦稅和多如牛毛的費？龐德在《普通法的精神》一書中告訴我們，早在1338年，英國皇家稅務(wù)官因扣押了一頭牛引起返還財產(chǎn)的上訴，結(jié)果原告勝訴。在談到債務(wù)問題時又指出，美國許多州盛行宅基地豁免法，某些州，用以養(yǎng)家的薪水、農(nóng)民的牲畜和工具享有完全的豁免法。這是龐德問世于二十世紀二十年代的作品中介紹的情況。而我國至今對農(nóng)民征稅一律按全年收入的5%征收。且莫說實際遠遠超出這個比例，即使征收額控制在5%，這個固定比例也極不公正。因為它既未考慮農(nóng)民的貧富差異，也未考慮對維持生存的那部分收入的豁免。近年來，貧困地區(qū)農(nóng)民負擔甚至有加重趨勢。許多地方，那些年收入不足維持基本生存需要的農(nóng)戶是躲不掉村、鎮(zhèn)干部的上門追討騷擾的，至于把無錢交納的農(nóng)民家中牲畜牽走，糧食扛走這種奪走生產(chǎn)、生存資料的事，也早就不鮮見了。但我國稅法并未給遭此命運的農(nóng)民以防御手段。好了，還是回到納稅人概念政治屬性的辨析上吧。

　　喻權(quán)域承認的“納稅人”只是交納了個人所得稅（簡稱“個稅”），并“能提出納稅收據(jù)”的人，在我國，也就是稅務(wù)機關(guān)要直接與之打交道的那極少數(shù)人，喻權(quán)域自己承認，他們不到成年人的5%.而另外那95%以上通過各種方式承擔了稅負的人，在他眼里不是納稅人。如果這樣的認識出自我國稅務(wù)人員，是可以理解的。他們因我國稅制缺陷而只限于同負有直接稅義務(wù)的人發(fā)生業(yè)務(wù)關(guān)系，習慣上只當這部分人是納稅人，而不象西方發(fā)達國家的稅務(wù)員要同所有公民發(fā)生業(yè)務(wù)關(guān)系。喻權(quán)域局限于大有問題的中國稅制下的稅務(wù)員的業(yè)務(wù)眼光，否定95%以上擔了稅負的人的納稅人身份，這本身就很可笑，但他偏偏還在這個問題上大做文章，并毫無根據(jù)地宣稱，交納個稅者才是納稅人是西方政治學說和憲法、選舉法中的“納稅人”。他大概以為把這個說法安到西方政治學、憲法、選舉法上面，這就叫“政治學中的納稅人”了。而當我把通過消費等方式擔了稅的人視為納稅人時，揭示出了普通人被遮蔽的納稅人身份，并在此前提下揭示了兩個重要的政治學問題：一是人民與政府的關(guān)系應(yīng)是作為納稅人整體的人民與公仆機構(gòu)的關(guān)系。我指出，“在政府與人民的關(guān)系上，‘納稅人’概念強調(diào)了政府及其工作人員是人民納的稅在支撐、供養(yǎng)的事實，揭示的是人民用錢購買政府服務(wù)的真相。人民由于明了這一真相而普遍具有的納稅人意識完整地把權(quán)利意識與義務(wù)意識統(tǒng)于一體，這對于強化人民作為國家真正主人的意識，對于防止政府及其官員的自我膨脹從而防止政府與人民的關(guān)系發(fā)生倒置具有特殊意義?！倍羌{稅人概念對于構(gòu)成人民的每個個體的意義：任何個人都可以以支撐著政府運作的納稅人身份理直氣壯地面對和要求政府及其工作人員。這樣一種對納稅人的闡釋，分明從頭到尾都是政治學意義上的。相反，喻權(quán)域所說的納稅人則分明局限在我國稅務(wù)從業(yè)者視野內(nèi)，所以凡未納入稅務(wù)機構(gòu)直接業(yè)務(wù)對象的，就不算納稅人，盡管國家通過流轉(zhuǎn)稅從這些人口袋里照樣拿走了一部分原本屬人家的可支配收入?？捎鳈?quán)域一個張冠李戴外加倒打一釘耙，原本清晰的事實在他筆下就顛倒成我用“稅務(wù)學中的‘納稅人’”偷換了“ 政治學中的‘納稅人’”。究竟誰在“偷換”⑨，誰在用“不誠實手法”呢？

　　三、 什么說間接擔稅者也是納稅人？

　　我和喻權(quán)域爭論的一個焦點是承不承認間接擔稅者也是納稅人。喻權(quán)域根據(jù)承不承認這一點來劃分什么政治學中的納稅人與稅務(wù)學中的納稅人，此乃無稽之談。前面的論證已充分證明，納稅人天然的就是政治性的，根本沒有什么純稅務(wù)學的納稅人。此處要進一步論證的是，為什么必須承認間接擔稅者的納稅人身份。

　　首先，這是基于對一個重要事實的尊重：國家財政收入乃由直接稅和間接稅共同構(gòu)成。但兩種稅之間一個重要差異使間接稅真正擔稅者處于不利地位。納稅義務(wù)人和實際擔稅人在直接稅中是統(tǒng)一，在間接稅中卻是分離的。這種分離使得一些間接稅在法律上的納稅義務(wù)人其實只是名義上的納稅人，其所納稅負最終完全轉(zhuǎn)嫁給了消費者。所以最終承擔了稅負的消費者才是真正的納稅人。他們同納直接稅的那部分納稅人一同充實了使政府得以運作的國庫收入。鑒于此，即使在所得稅成為主要稅種的國家，不承認間接稅的真正擔稅人是納稅人也有違公正原則，在我國不承認他們是納稅人就更不公正。如前所說，我國稅收體系以流轉(zhuǎn)稅為主。這種按商品和勞務(wù)流轉(zhuǎn)額征收的稅，包括增殖稅、消費稅和營業(yè)稅。我國對商品交易和進口普遍征收增殖稅，這附加在價格之外的稅，基本稅率高達17%，它們最終是要落在消費者頭上的。部分消費品不僅征收增殖稅，還交叉征收消費稅。至于不征收增殖稅的勞務(wù)和第三產(chǎn)業(yè)（如交通運輸、郵電通訊、文化體育、服務(wù)業(yè)等）則征收營業(yè)稅。我國流轉(zhuǎn)稅所涉范圍之廣，任何人不遇上這種就碰上那種，可謂從生到死都在無形中擔稅，然而，擔稅者的納稅人身份卻被隱在了流轉(zhuǎn)額背后。不僅如此？密爾在《政治經(jīng)濟學原理》一書中介紹，在19世紀英國人關(guān)于直接稅和間接稅的爭論中，支持直接稅的人提出一個強有力的觀點：在直接稅制下人人知道自己實際納了多少稅，如果所有稅都是直接稅，人們對稅收的感覺會比現(xiàn)在強烈得多，在使用公共支出時就肯定比現(xiàn)在節(jié)約。當代日本著名稅法學家、“北野稅法學”創(chuàng)始人北野弘久更是系統(tǒng)剖析了間接稅弊端，尤其是它的政治后果。指出，在間接稅情況下，納稅人在法律上被置于“植物人”地位。他根據(jù)憲法原理對間接稅作的考察中，特別值得注意的是國民主權(quán)原理和和平主義原理的考察。就前一考察，他指出，“納稅人作為主權(quán)者享有監(jiān)督、控制租稅國家的權(quán)利，并承擔義務(wù)。”但這種國民主權(quán)原理的理念在間接稅中“幾乎不可能存在”。從和平主義原理出發(fā)的考察，與19世紀英國爭論中的看法相似，認為直接稅是增強人們“稅痛”和“稅意識”的法律制度，且能從法律上保障人們作為納稅人的地位，“所以具有阻止租稅國家中‘大政府’和‘軍費大？9世紀初才出現(xiàn)的后起的稅種，雖歷經(jīng)屢興屢廢，但最終在20世紀成為西方各國的主導(dǎo)性稅種。如今，發(fā)達國家采用的都是直接稅為主，其中又以所得稅為主體稅種的稅收體系。而且，即使處于輔助地位的間接稅也因透明而使人們清楚知道自己在納稅。正如一位在美國生活過的人所記敘的，衣食住行，只要花錢消費就得上稅，吃一碗面，打一次”的“，買一瓶水，甚至進”一元店“采購，電腦一算帳，總數(shù)后面總有個”Tax“多少多少。一位叫凱茜的經(jīng)濟律師在回答這位作者的問題時這樣說道：合理的稅收制度是一個國家的立國之本，美國人為什么可以隨意對國家領(lǐng)導(dǎo)人品頭論足，甚至破口大罵，因為他們是納稅人。⑿

　　關(guān)于間接稅真正擔稅人也是納稅人的第二方面證明可以從思想家的論述中獲得。亞當。斯密在《國民財富的性質(zhì)和原因的研究》中專論賦稅時提出了良好稅制四原則。即，賦稅平等、賦稅確定、納稅手續(xù)方便以及征稅過程的節(jié)約。在對四條原則的闡釋中，任何一條都是把以各種方式納稅的人包含在納稅人之內(nèi)的。例如第三條，“各種賦稅完納的時期及完納的方法，須予納稅者以最大便利?！苯酉聛淼木唧w說明中，無論房租稅、地租稅或消費稅的擔稅者都在他說的“納稅者”范圍內(nèi)，而并未把其中任何一種排斥在外。其中還特地提到，對消費品的賦稅，最終要出在消費者身上，“征取的方法，一般都對他極其便利……每購一次，交納一次?！庇懻撻g接稅真正擔稅者的納稅人身份，之所以引述亞當。斯密的看法，乃因為他的稅制四原則正如約翰。密爾在論課稅原則時所說，“已被后來的著作家普遍接受，可以說已成為經(jīng)典性原則”。包含于四原則中的“納稅人”的廣義性也同樣受到普遍尊重。密爾自己在論多種賦稅時，就把任何一種賦稅的實際擔稅人都視為納稅人。如果說十八、十九世紀的思想家是承認間接稅實際擔稅人的納稅人身份的，那么北野弘久則是當代為這部分人作強有力辯護的著名稅法學家。這位把稅法視為納稅人的權(quán)利立法的學者不僅指責消費稅等間接稅中納稅人缺乏明確的法律地位，還在論述“納稅人基本權(quán)利”這一“新型人權(quán)”時聲明：“筆者的‘納稅者’概念包含廣義上負擔‘公金’的人，所以實質(zhì)上和作為觀念上的‘國民’概念沒有差異”。⒀由于北野注重納稅人權(quán)利，而在納稅人中則注重弱勢群體，由他開創(chuàng)的北野稅法學被認為是憲法論的稅法學，是站在納稅人立場的“非官方稅法學”。這一稅法學的特點正如他的研究者所說，“不是站在征稅權(quán)力方面而是站在納稅人一方，在納稅人中也不是站在大企業(yè)、資本家、高收入者一方，而是站在社會中、經(jīng)濟中的弱者一方來考慮問題”。⒁

　　總之，無論國家政權(quán)怎樣界定納稅人范圍，有良知、負責任的著作家是不會不承認那些只通過消費等渠道納稅的人的納稅人身份的。在現(xiàn)代社會，這部分人主要是底層民眾。

　　說間接稅擔稅者也是納稅人，還有一個重要證據(jù)。這就是，在稅收透明度高的國家，公民由實際稅感而產(chǎn)生的納稅人身份的自我認知。人們清楚地知道自己消費就在納稅，即使收入未達所得稅起征點的人，也明白支撐政府運作的資金中有自己出的錢。所以，在這些國家，消費稅稅率與所得稅稅率一樣是敏感問題。1996年日本內(nèi)閣會議決定從次年4月1日起將原來3%的消費稅提高到5%，結(jié)果引發(fā)大規(guī)?？棺h。由于人們在個稅之外的其他環(huán)節(jié)，比如購物中同樣具有的“稅感受”，收入未達個稅起征點的那部分人是決不會自我排除于“納稅人”之外的。他們在說自己是納稅人時與納了個稅的人一樣的理直氣壯，在要求政府提供服務(wù)上一樣的底氣十足。剛才所引經(jīng)濟律師凱茜那番話就是很好的旁證。

　　但喻權(quán)域針對我文章中主張未交個稅但通過購買而納稅的人也是納稅人，發(fā)出如下議論：“可惜，一九六四年一月二十三日以前的美國法律不承認肖先生的高論。如果某個美國公民在一九六四年一月二十六日之前去對美國政府或法院說：”我雖然沒有交納人頭稅，但我買了消費品，我是納稅人，應(yīng)該給我選舉權(quán)。‘美國的政府和法院是不會給他選舉權(quán)的?！霸谒P下，只通過消費納稅的公民很可笑很自不量力。這且不說了。需要指出的是這一段話中的一連串常識性錯誤和概念亂攪拌及其隱含于內(nèi)的特殊心態(tài)。其間，主要的常識性錯誤，一是把個稅誤當人頭稅。此前，他稱納稅人指交納了個稅的人時，在個稅后面專門注明：它”在美國叫’人頭稅‘，法國叫’直接稅‘“。然而，無論美國、法國或別的西方國家，個稅是多種直接稅的一種。而在法國，人頭稅在大革命前只由平民負擔，這是地位低下的標志。在美國，人頭稅按固定金額對每個個人征收，個稅則在西方各國都根據(jù)收入按不同比例征收。人頭稅不論在什么國家采用，它在各稅種中最具分配不公性質(zhì)，分級累進的個稅恰恰相反，著眼點在公平上。第二，喻權(quán)域在上面那段話中作的所謂美國政府和法院給不給選舉權(quán)的時間劃線，是根據(jù)憲法第二十四條修正案生效日期。但該修正案乃宣　　布給選舉權(quán)附加“人頭稅或其他稅”等納稅條件為違憲，卻并不意味著有五十幾個州且各州自主權(quán)極大、各州都有自己的憲法和選舉法的美國此前所有州都一直對選舉權(quán)附加納稅條件。事實上，從19世紀后半期開始，主要是南方諸州把人頭稅作為投票選舉的先決條件。它起因于當時西南部人民黨與民主黨的斗爭，是民主黨在人民黨失敗后乘機修改州憲法時把人頭稅作為選舉附加條件，旨在剝奪黑人政治權(quán)利以及削弱成為人民黨骨干的貧窮白人的政治地位。直到一戰(zhàn)后南部一些州仍在征收人頭稅。而其他許多州早已陸續(xù)廢棄。所以，且不說喻權(quán)域把人頭稅混同于與其性質(zhì)和作用截然相反的個稅，僅就選舉權(quán)與人頭稅掛鉤早就只是少數(shù)州的規(guī)定而言，所謂“一九六四年一月二十六日之前”誰誰誰跑去要選舉權(quán)而“美國的政府和法院不會給”的假設(shè)就很可笑。而且，之所以有憲法第二十四條修正案，恰恰是國會以及喻權(quán)域說“不會給選舉權(quán)”的法院起了很大作用。這兩個機構(gòu)對南方部分州在選舉權(quán)上保留納稅附加條件進行了持續(xù)的抨擊。此外，在憲法第二十四條修正案通過之前的五十年代末六十年代初，聯(lián)邦根據(jù)國會通過的民權(quán)法案專門設(shè)置機構(gòu)，援助被無理剝奪選民登記權(quán)利的人。

　　還有一個論據(jù)很有意思。在《為人民服務(wù)還是……》中，據(jù)他說，從1964年以后，“西方國家的政府和官員就不大說‘政府是納稅人的政府’的老話了。”這里跟他證明“擺正了關(guān)系”一樣，又是用誰誰誰說（或者不說）什么話來“論證”。但奇怪的是，口口聲聲講“為人民服務(wù)”的喻先生怎么既不在乎構(gòu)成人民的每個個體消費就在納稅的事實，也不在乎象亞當。斯密、約翰。密爾等重要思想家基于事實和學理對通過消費付稅的低收入者納稅人身份的肯定，甚至也不在乎西方國家普通公民的納稅人身份的自我認定，卻偏偏就那么在乎“政府和官員”怎么說呢？