【摘要】可靠性問題一直是公允價值運用的難點。本文對公允價值可靠性相關(guān)問題進行探討，并提出在目前條件下提高公允價值可靠性的建議，以期對提高公允價值的可靠性有所裨益。

　　【關(guān)鍵詞】公允價值；可靠性；認(rèn)識；建議

　　財政部2006年2月發(fā)布了新會計準(zhǔn)則體系，明確將公允價值作為會計計量屬性之一， 并在具體準(zhǔn)則中較大范圍應(yīng)用，這表明我國會計向國際趨同邁出了實質(zhì)性一步。我們要以史為鑒，端正對公允價值可靠性的認(rèn)識，積極探索提高公允價值可靠性的方法。

　　一、對公允價值可靠性相關(guān)問題的再認(rèn)識

　?。ㄒ唬﹥煞N計量模式下會計信息可靠性對比分析

　　可靠性是指會計信息應(yīng)當(dāng)沒有錯誤或偏向，并且能夠忠實反映所要反映或理應(yīng)反映的交易或事項。2006年FASB與IASB發(fā)布的聯(lián)合趨同框架中用如實反映代替了可靠性。可見，如實反映是可靠性的核心與實質(zhì)。這里的如實反映可以理解為要求會計信息能夠始終如實表述所要反映的對象。歷史成本反映的是過去實際發(fā)生的交易或事項，已經(jīng)經(jīng)過市場的檢驗，并有原始憑證為依據(jù)，所以人們一直認(rèn)為歷史成本計量是可靠的。但人們往往忽視的是資產(chǎn)或負(fù)債的價值是個時點概念，是與各個不同的時點相對應(yīng)，受企業(yè)內(nèi)外環(huán)境的影響，尤其在如今瞬息萬變的市場經(jīng)濟條件下，離開了交易發(fā)生的那一刻，資產(chǎn)或負(fù)債的價值很可能就發(fā)生了變化，受后續(xù)計量局限性的影響，歷史成本計量無法從根本上改變資產(chǎn)或負(fù)債賬面價值與實際價值的偏差，尤其對升值的資產(chǎn)更是無能為力?？偟膩碚f，歷史成本計量只能可靠地反映過去，無法可靠地反映目前，更不能幫助預(yù)測未來。

　　對于公允價值，雖然目前受市場完善程度、估價技術(shù)的運用、職業(yè)道德水平等等客觀因素的影響，公允價值還難以真正實現(xiàn)“公允”，但我們沒有必要對公允價值的可靠性過于悲觀，畢竟影響公允價值可靠性的因素是可以通過人們的主觀努力不斷改善的。公允價值計量方式的一個很大優(yōu)點，體現(xiàn)在它的后續(xù)計量方面，它能根據(jù)市場的變化對已確認(rèn)的資產(chǎn)與負(fù)債的價值進行調(diào)整，能做到“賬實相符”，能夠始終動態(tài)地反映出資產(chǎn)或負(fù)債的實際情況。從這種意義上講，公允價值是具有可靠性的。隨著公允價值計量環(huán)境的不斷完善、會計人員專業(yè)勝任能力的不斷提高、職業(yè)道德的不斷改進，公允價值的可靠性是能夠得到保證的。

　?。ǘ┕纼r技術(shù)的運用對公允價值可靠性的影響

　　在目前市場活躍程度有限的情況下，公允價值的確認(rèn)在一定程度上運用到了估價技術(shù)，公允價值的可靠性受到一定影響，但我們不能僅此認(rèn)為公允價值不可靠。因為估計和假設(shè)是會計所固有的，即使是歷史成本計量也存在大量的估計和判斷。問題不在于這兩種計量模式哪個用的估計成分大，關(guān)鍵點是在同樣運用估計的情況下，哪種方式更能接近資產(chǎn)的實際情況。因為可靠性不等于肯定性和精確性，絕對精確的數(shù)據(jù)是不能奢望得到的，只能期望得到一個更接近真實情況的數(shù)據(jù)。離開交易發(fā)生的那一刻，還用歷史成本來反映目前資產(chǎn)或負(fù)債的價值其實在某種意義上是一種精確的錯誤，而公允價值計量則是一種相對的正確，用相對的正確來代替精確的錯誤，其實是一種進步。隨著我國活躍市場的不斷培育和估價模型的不斷規(guī)范，對公允價值確認(rèn)所需要的估計成分會不斷減少，公允價值的可靠性也會不斷提高。

　?。ㄈ┕蕛r值的運用與利潤操縱的關(guān)系

　　公允價值計量模式在一定程度上還離不開人們的主觀判斷，所以有人認(rèn)為公允價值的運用加大了利潤操縱的空間，使會計數(shù)據(jù)喪失可靠性，從而把利潤操縱行為的產(chǎn)生歸罪于公允價值的運用。其實，這是對公允價值計量屬性及其公允價值可靠性的誤解。公允價值僅僅是用來提高會計信息質(zhì)量的工具，本身沒有對錯之分，關(guān)鍵看如何運用。利潤操縱是人為問題，更是制度問題，與計量屬性沒有本質(zhì)聯(lián)系，不論是歷史成本計量還是公允價值計量，都同樣存在著利潤操縱問題。利潤操縱行為的產(chǎn)生并不是公允價值運用的結(jié)果，它的存在是有深刻而復(fù)雜原因的，主要是我國目前相關(guān)制度不健全造成的。比如對人們的職業(yè)道德教育不到位、會計準(zhǔn)則及其相關(guān)會計制度的不完善、證監(jiān)會等監(jiān)督機關(guān)對企業(yè)考核指標(biāo)的過于單一、對公允價值帶來的損益相關(guān)的納稅問題沒有明確規(guī)定、審計制度不完善、對利潤操縱行為的責(zé)任追究等措施不到位。公允價值的更廣泛運用是大勢所趨，它與利潤操縱沒有本質(zhì)的聯(lián)系，只有相關(guān)制度的進一步健全才能從根本上解決利潤操縱問題。

　?。ㄋ模┲?jǐn)慎原則的運用對公允價值可靠性的雙面影響

　　在新會計準(zhǔn)則中，公允價值的運用是相當(dāng)謹(jǐn)慎的，主要體現(xiàn)在：公允價值計量的非主導(dǎo)地位；嚴(yán)格規(guī)定了公允價值的應(yīng)用范圍，并且對公允價值的運用設(shè)定了較為苛刻的限制條件；對會計處理也進行了嚴(yán)格限制，例如在自用房地產(chǎn)或存貨等轉(zhuǎn)換為投資性房地產(chǎn)并且按照公允價值計量時，轉(zhuǎn)換當(dāng)日公允價值小于原賬面價值的，差額計入當(dāng)前損益，但大于賬面價值的，出于謹(jǐn)慎考慮，差額計入資本公積。這與國際會計準(zhǔn)則差額均在凈損益中反映是不一樣的。再比如目前我國對資產(chǎn)的升值未做調(diào)整，而對因使用公允價值而計提的資產(chǎn)減值準(zhǔn)備，一經(jīng)確定就不可轉(zhuǎn)回，而國際會計準(zhǔn)則規(guī)定可以轉(zhuǎn)回等。

　　適當(dāng)?shù)闹?jǐn)慎態(tài)度是我們提倡的，它可以降低過于樂觀的態(tài)度所可能導(dǎo)致的風(fēng)險與不確定性，在我國目前市場不夠完善，相關(guān)制度有待健全，會計人員對公允價值操作的專業(yè)勝任能力有限的情況下，適度謹(jǐn)慎對減少利潤操縱，保證公允價值的可靠性是有幫助的。

　　但謹(jǐn)慎性原則的運用是有個度的問題，提倡謹(jǐn)慎原則并不是鼓勵運用比實際情況更多的悲觀估計，運用過度會影響會計信息的如實反映，給會計信息的可靠性帶來障礙。或許正因為此，2006年FASB與IASB發(fā)布的聯(lián)合趨同框架中對會計信息質(zhì)量取消了謹(jǐn)慎性的要求，取而代之的是中立性。從長遠(yuǎn)上看，我國逐漸減弱謹(jǐn)慎性原則的運用，盡量不帶主觀偏見地反映會計信息的經(jīng)濟實質(zhì)也是一個趨勢。我國會計要實現(xiàn)國際趨同，公允價值的更廣泛運用、其變動差額計入損益、減值準(zhǔn)備的轉(zhuǎn)回，甚至增值資產(chǎn)的調(diào)整等都是大勢所趨。

　　二、提高公允價值可靠性的建議

　?。ㄒ唬┩晟乒蕛r值準(zhǔn)則體系

　　制定專門的公允價值準(zhǔn)則，集中對各具體準(zhǔn)則共同涉及的公允價值計量的基本問題提供統(tǒng)一的規(guī)范和指導(dǎo)；制定公允價值操作指南，給公允價值的取得提供規(guī)范的理論支持；要求公允價值變動損益與其它正常損益分開披露，消除企業(yè)利潤操縱的主觀動機；根據(jù)不同行業(yè)市場的情況對運用公允價值的企業(yè)做具體規(guī)定，盡量減少企業(yè)的主觀判斷。

　?。ǘ┩晟乒蕛r值運用的相關(guān)配套制度

　　完善市場經(jīng)濟體制，提高市場的有效性，為公允價值的可靠取得提供成熟市場條件；細(xì)化考核指標(biāo)，將公允價值變動帶來的損益與正常經(jīng)營帶來的損益分開考核；完善納稅制度，對公允價值變動部分的征稅問題做出明確規(guī)定；強化企業(yè)內(nèi)部控制制度建設(shè)，建立健全公允價值計量的控制制度和披露程序；加強對會計與審計人員的培訓(xùn)力度，提高他們的專業(yè)勝任能力；完善相關(guān)法律制度，堅決打擊涉嫌利用公允價值操縱利潤的違法行為；逐步建立完善市場信息數(shù)據(jù)平臺，快速傳遞公允價值計量所需的公共信息。

　　（三）充分發(fā)揮評估中介作用

　　針對目前企業(yè)會計人員對公允價值操作的專業(yè)勝任能力有限且取得相關(guān)資料的成本較高的現(xiàn)狀，對一些重要的公允價值的確認(rèn)，可以充分利用評估機構(gòu)的評估能力以及信息資源優(yōu)勢，合理確定公允價值，從而克服在公允價值形成過程中的主觀盲目性，提高公允價值的可靠性。

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