一、商譽(yù)初始確認(rèn)的會(huì)計(jì)處理

　　非同一控制下的企業(yè)合并，如果購(gòu)買(mǎi)方支付的合并成本大于所確認(rèn)的被合并方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額，差額部分為合并中取得的商譽(yù)。合并成本少于所確認(rèn)的被合并方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的，如果是吸收合并，差額計(jì)入當(dāng)期損益；如為控股合并，差額在購(gòu)買(mǎi)日合并資產(chǎn)負(fù)債表中調(diào)整盈余公積和未分配利潤(rùn)。

　　[例1]甲公司和乙公司為獨(dú)立的集團(tuán)公司，無(wú)關(guān)聯(lián)關(guān)系，2007年6月31日甲公司以1000萬(wàn)元貨幣資金取得乙公司全部股權(quán)，合并后乙公司不存在。購(gòu)買(mǎi)日乙公司資產(chǎn)負(fù)債表有關(guān)數(shù)據(jù)如下：銀行存款賬面價(jià)值及公允價(jià)值均為300萬(wàn)元；應(yīng)收賬款賬面價(jià)值及公允價(jià)值均為280萬(wàn)元；固定資產(chǎn)凈值賬面價(jià)值500萬(wàn)元，公允價(jià)值580萬(wàn)元：短期借款賬面價(jià)與公允價(jià)值均為80萬(wàn)元；凈資產(chǎn)賬面價(jià)值1000萬(wàn)元，公允價(jià)值為1080萬(wàn)元。購(gòu)買(mǎi)日甲公司的會(huì)計(jì)處理為：

　　借：銀行存款 3000000

　　　　應(yīng)收賬款 2800000

　　　　固定資產(chǎn) 5800000

　　　　貸：短期借款 800000

　　　　　　銀行存款 10000000

　　　　　　營(yíng)業(yè)外收入 800000

　　[例2]甲公司和乙公司均為獨(dú)立的集團(tuán)公司，以前無(wú)關(guān)聯(lián)關(guān)系，甲公司于2008年1月1日以1000萬(wàn)元貨幣資金購(gòu)買(mǎi)乙公司90%的股份，合并后乙公司繼續(xù)存在。2008年1月1日乙公司凈資產(chǎn)的公允價(jià)值為1010萬(wàn)元。甲公司購(gòu)買(mǎi)日的會(huì)計(jì)處理為：

　　借：長(zhǎng)期股權(quán)投資（1100萬(wàn)元×90%） 9900000

　　　　商譽(yù)（1010萬(wàn)元-1000萬(wàn)元） 100000

　　　　貸：銀行存款 10000000

　　二、商譽(yù)減值的會(huì)計(jì)處理

　　企業(yè)合并形成的商譽(yù)，至少應(yīng)在每年年度終了結(jié)合與其相關(guān)的資產(chǎn)組或資產(chǎn)組組合進(jìn)行減值測(cè)試。企業(yè)進(jìn)行資產(chǎn)減值測(cè)試時(shí)，對(duì)于因企業(yè)合并形成的商譽(yù)的賬面價(jià)值，應(yīng)當(dāng)自購(gòu)買(mǎi)日起按照合理的方法分?jǐn)傊料嚓P(guān)資產(chǎn)組；難以分?jǐn)傊临Y產(chǎn)組的，應(yīng)將其分?jǐn)傊料嚓P(guān)的資產(chǎn)組組合。在將商譽(yù)的賬面價(jià)值分?jǐn)傊料嚓P(guān)資產(chǎn)組或資產(chǎn)組組合時(shí)，應(yīng)按照各資產(chǎn)組或資產(chǎn)組組合的公允價(jià)值占相關(guān)資產(chǎn)組或資產(chǎn)組組合的公允價(jià)值總額的比例進(jìn)行分?jǐn)?。公允價(jià)值難以可靠計(jì)量的，按各資產(chǎn)組或資產(chǎn)組組合的賬面價(jià)值占相關(guān)資產(chǎn)組或資產(chǎn)組組合賬面價(jià)值總額的比例進(jìn)行分?jǐn)偂?/p>

　　在對(duì)包含商譽(yù)相關(guān)的資產(chǎn)組或資產(chǎn)組組合進(jìn)行減值測(cè)試時(shí)，如與商譽(yù)相關(guān)的資產(chǎn)組或資產(chǎn)組組合存在減值跡象，應(yīng)按照以下步驟處理：首先，對(duì)不包含商譽(yù)的資產(chǎn)組或資產(chǎn)組組合進(jìn)行減值測(cè)試，計(jì)算其可收回金額，并與相關(guān)的賬面價(jià)值比較，確認(rèn)相應(yīng)的減值損失。其次，再對(duì)包含商譽(yù)的資產(chǎn)組或資產(chǎn)組組合進(jìn)行減值測(cè)試，比較其賬面價(jià)值與可收回金額，如果可收回金額低于其賬面價(jià)值（其中的賬面價(jià)值包含總部資產(chǎn)和商譽(yù)的分?jǐn)偨痤~），應(yīng)確認(rèn)相應(yīng)的減值損失。

　　減值損失應(yīng)先抵減分?jǐn)傊临Y產(chǎn)組或資產(chǎn)組組合中的商譽(yù)的賬面價(jià)值，再根據(jù)資產(chǎn)組或資產(chǎn)組組合中除商譽(yù)之外的其他各項(xiàng)資產(chǎn)的賬面價(jià)值所占比重，按比例抵減其他各項(xiàng)資產(chǎn)的賬面價(jià)值。以上各項(xiàng)資產(chǎn)賬面價(jià)值的抵減，應(yīng)當(dāng)作為各單項(xiàng)資產(chǎn)（包含商譽(yù)）的減值損失處理，計(jì)入當(dāng)期損益。抵減后的各項(xiàng)資產(chǎn)的賬面價(jià)值不得低于該資產(chǎn)公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額、該資產(chǎn)預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量現(xiàn)值和零三者之中的最高者。抵減后仍未能分?jǐn)偟臏p值損失，應(yīng)按相關(guān)資產(chǎn)組或資產(chǎn)組組合中其他各項(xiàng)資產(chǎn)的賬面價(jià)值所占的比重再進(jìn)行分?jǐn)偂?

　　[例3]甲企業(yè)2007年1月1日以2500萬(wàn)元收購(gòu)乙企業(yè)100%股份，購(gòu)買(mǎi)日乙企業(yè)可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值2000萬(wàn)元。2007年12月31日有關(guān)資料為：企業(yè)合并報(bào)表確認(rèn)商譽(yù)500萬(wàn)元，年末乙企業(yè)可辨認(rèn)凈資產(chǎn)賬面價(jià)值3000萬(wàn)元。假定乙企業(yè)的全部資產(chǎn)是產(chǎn)生現(xiàn)金流量的最小組合，2007年末乙企業(yè)可收回金額為2000萬(wàn)元。年末會(huì)計(jì)處理為：

　　首先對(duì)不含商譽(yù)資產(chǎn)組進(jìn)行減值測(cè)試，將乙企業(yè)認(rèn)定為一個(gè)資產(chǎn)組，其賬面價(jià)值為3000萬(wàn)元，可收回金額為2000萬(wàn)元，減值損失為1000萬(wàn)元。由于確認(rèn)商譽(yù)為500萬(wàn)元，則包含商譽(yù)的賬面價(jià)值為3500萬(wàn)元，可收回金額為2000萬(wàn)元，含商譽(yù)的資產(chǎn)組發(fā)生減值1500萬(wàn)元。減值損失1500萬(wàn)元分?jǐn)?，先沖減合并中商譽(yù)的價(jià)值500萬(wàn)元，余下1000萬(wàn)元確認(rèn)為乙企業(yè)資產(chǎn)組減值。

　　借：資產(chǎn)減值損失 15000000

　　　　貸：商譽(yù) 5000000

　　　　　　長(zhǎng)期股權(quán)投資減值準(zhǔn)備 10000000

　　[例4]甲企業(yè)2007年1月1日以1600萬(wàn)元收購(gòu)乙企業(yè)80%股權(quán)。購(gòu)買(mǎi)日乙企業(yè)可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值為1500萬(wàn)元，甲企業(yè)在合并財(cái)務(wù)報(bào)表中確認(rèn)商譽(yù)為400萬(wàn)元。假設(shè)乙企業(yè)所有資產(chǎn)被認(rèn)定為一個(gè)資產(chǎn)組（包含商譽(yù)），乙企業(yè)可收回金額為1000萬(wàn)元，可辨認(rèn)凈資產(chǎn)采用直線法按10年計(jì)提折舊，預(yù)計(jì)凈殘值為零。

　　乙企業(yè)所有資產(chǎn)被認(rèn)定為一個(gè)資產(chǎn)組，該資產(chǎn)組的賬面價(jià)值包含商譽(yù)，因此每年都要進(jìn)行減值測(cè)試。因乙企業(yè)1000萬(wàn)元可收回金額中一部分歸屬于少數(shù)股東權(quán)益，因此該資產(chǎn)組的賬面價(jià)值必須進(jìn)行調(diào)整，使其包含歸屬于少數(shù)股東權(quán)益的商譽(yù)價(jià)值，調(diào)整后的賬面價(jià)值為1850萬(wàn)元[1500-1500÷10+400+（400÷80%-400）]。減值損失為850萬(wàn)元（1850-1000），分?jǐn)偛襟E為：首先沖減甲企業(yè)確認(rèn)的400萬(wàn)元商譽(yù)減值損失，100萬(wàn)元為少數(shù)股東權(quán)益中商譽(yù)的價(jià)值，350萬(wàn)元由乙企業(yè)可辨認(rèn)凈資產(chǎn)分?jǐn)偂?