注會專題研究（老考生版）目錄

注：此文09年注會老考生適用

　　企業(yè)核算所得稅，主要是為了確定當期的應交所得稅和利潤表中應確認的所得稅費用。

　　按照資產(chǎn)負債表債務法核算所得稅的情況下，利潤表中的所得稅費用由兩個部分組成：當期所得稅和遞延所得稅。

　　一、當期所得稅

　　當期所得稅＝當期應交所得稅＝應納稅所得額×所得稅稅率＝（會計利潤＋當期發(fā)生的可抵扣暫時性差異－當期發(fā)生的應納稅暫時性差異－當期轉(zhuǎn)回的可抵扣暫時性差異＋當期轉(zhuǎn)回的應納稅暫時性差異＋會計費用非稅法費用－稅法費用非會計費用＋稅法收入非會計收入－會計收入非稅法收入）×所得稅稅率

　　借：所得稅費用——當期所得稅費用
　　　　貸：應交稅費——應交所得稅

　　企業(yè)向投資者分配現(xiàn)金股利或利潤時，如果按照適用稅收法規(guī)規(guī)定需要將所分配現(xiàn)金股利或利潤的一定比例代投資者繳納給稅務部門的即代扣代交稅款，該部分代扣代交稅款應作為股利的一部分計入權(quán)益。

　　【例題1】A企業(yè)為設立在我國境內(nèi)企業(yè)，其主要投資者為境外某企業(yè)。A企業(yè)20×7年董事會決定分派現(xiàn)金股利，其境外投資者按照持股比例計算可分得2000萬元，假定適用稅法規(guī)定，其中20%應由A企業(yè)代扣作為境外投資者在我國境內(nèi)應交的所得稅，則A企業(yè)就該利潤分配事項應進行的會計處理為：
　　借：利潤分配——未分配利潤　　　20 000 000
　　　　貸：應付股利　　　　　　　　　　16 000 000
　　　　　　應交稅費——應交所得稅　　　4 000 000
　　該種情況下，是視同將有關(guān)利潤分配給投資者后，按照我國稅法規(guī)定投資者需就其自我國境內(nèi)取得的現(xiàn)金股利或利潤應繳納一部分稅款的情況，是投資者自該項利潤分配中獲取利益的減少，原則上應是利潤分配的一個組成部分。

　　二、遞延所得稅

　　遞延所得稅是遞延所得稅資產(chǎn)及遞延所得稅負債當期發(fā)生額的綜合結(jié)果。用公式表示即為：

　　遞延所得稅費用＝遞延所得稅負債的增加額＋遞延所得稅資產(chǎn)的減少額
　　遞延所得稅收益＝遞延所得稅負債的減少額＋遞延所得稅資產(chǎn)的增加額

　　遞延所得稅＝（遞延所得稅負債期末余額－遞延所得稅負債期初余額）－（遞延所得稅資產(chǎn)期末余額－遞延所得稅資產(chǎn)期初余額）
　　　　　　�。疆斊谶f延所得稅負債的增加額－當期遞延所得稅負債的減少額－當期遞延所得稅資產(chǎn)的增加＋當期遞延所得稅資產(chǎn)的減少
　　　　　　�。竭f延所得稅費用－遞延所得稅收益

　　企業(yè)確認遞延所得稅一般應當計入所得稅費用，但是以下兩種情況除外：
　�。�1）某項交易或事項按照會計準則規(guī)定應計入所有者權(quán)益的，由該交易或事項產(chǎn)生的遞延所得稅資產(chǎn)或遞延所得稅負債及其變化亦應計入所有者權(quán)益，不構(gòu)成利潤表中的遞延所得稅費用(或收益)。
　�。�2）企業(yè)合并中取得的資產(chǎn)、負債，其賬面價值與計稅基礎不同，應確認相關(guān)遞延所得稅的，該遞延所得稅的確認影響合并中產(chǎn)生的商譽或是記入合并當期損益的金額，不影響所得稅費用。（相應例題見本章第3節(jié)例題3）

　　三、所得稅費用

　　計算確定了當期所得稅及遞延所得稅以后，利潤表中應予確認的所得稅費用為兩者之和，即：所得稅費用＝當期所得稅＋遞延所得稅

　　根據(jù)：所得稅費用＝應交所得稅+遞延所得稅
　　　　　遞延所得稅＝（遞延所得稅負債期末余額－遞延所得稅負債期初余額）－（遞延所得稅資產(chǎn)期末余額－遞延所得稅資產(chǎn)期初余額）
　　　　　　　　　　＝當期遞延所得稅負債的增加額－當期遞延所得稅負債的減少額－當期遞延所得稅資產(chǎn)的增加＋當期遞延所得稅資產(chǎn)的減少
　　得出：
　　應交所得稅＝應納稅所得額×所得稅稅率
　　　�。剑〞�計利潤＋當期發(fā)生的可抵扣暫時性差異－當期發(fā)生的應納稅暫時性差異－當期轉(zhuǎn)回的可抵扣暫時性差異＋當期轉(zhuǎn)回的應納稅暫時性差異＋會計費用非稅法費用－稅法費用非會計費用＋稅法收入非會計收入－會計收入非稅法收入）×所得稅稅率
　　　�。剑〞�計利潤＋會計費用非稅法費用－稅法費用非會計費用＋稅法收入非會計收入－會計收入非稅法收入）×所得稅稅率＋（當期發(fā)生的可抵扣暫時性差異－當期發(fā)生的應納稅暫時性差異－當期轉(zhuǎn)回的可抵扣暫時性差異＋當期轉(zhuǎn)回的應納稅暫時性差異）×所得稅稅率
　　　　＝（會計利潤＋會計費用非稅法費用－稅法費用非會計費用＋稅法收入非會計收入－會計收入非稅法收入）×所得稅稅率－（－當期遞延所得稅資產(chǎn)的增加＋當期遞延所得稅負債的增加額＋當期遞延所得稅資產(chǎn)的減少－當期遞延所得稅負債的減少額）
　　　�。剑〞�計利潤±非暫時性差異的納稅調(diào)整）×所得稅稅率－遞延所得稅

　　即：應交所得稅+遞延所得稅＝所得稅費用＝（會計利潤±非暫時性差異的納稅調(diào)整）×所得稅稅率

　　由此可以得出計算所得稅費用的兩種思路，一種是直接通過“應交所得稅＋遞延所得稅”來計算，另一種思路是通過“（會計利潤±非暫時性差異的納稅調(diào)整）×所得稅稅率”來計算。但需要注意的是次等式成立的前提是沒有發(fā)生稅率變動和企業(yè)合并等特殊事項，如果發(fā)生了稅率變動，則“應交所得稅+遞延所得稅±遞延所得稅的調(diào)整額＝所得稅費用＝（會計利潤±非暫時性差異的納稅調(diào)整）×所得稅稅率±遞延所得稅的調(diào)整額”，當遞延所得稅負債調(diào)增或遞延所得稅資產(chǎn)調(diào)減時用“＋”號，當遞延所得稅負債調(diào)減或遞延所得稅資產(chǎn)調(diào)增時用“－”號。

　　【例題2】甲公司2007年12月31日資產(chǎn)負債表中部分項目情況如下，假設該公司期初遞延所得稅為0。
　　（1）本期資產(chǎn)負債表日交易性金融資產(chǎn)公允價值為260萬元，取得時支付成本200萬元；
　�。�2）本期計提存貨跌價準備200萬元，賬面余額2200萬元；
　�。�3）因產(chǎn)品質(zhì)量保證而確認預計負債100萬元。
　�。�4）當期發(fā)生超過稅法規(guī)定的招待費用和計稅工資等合計100萬元。
　　企業(yè)的所得稅率33％，預計該企業(yè)會持續(xù)盈利，未來能夠獲得足夠的應納稅所得額。（金額單位：萬元）
　　要求：計算本期的應交所得稅。
　　【答案】根據(jù)題意：
　　應納稅暫時性差異＝260-200＝60（萬元）
　　可抵扣暫時性差異＝200+100＝300（萬元）
　　所得稅費用＝（會計利潤±非暫時性差異的納稅調(diào)整）×33％＝（1000+100）×33％＝363（萬元）
　　遞延所得稅＝（遞延所得稅負債期末余額－遞延所得稅負債期初余額）－（遞延所得稅資產(chǎn)期末余額－遞延所得稅資產(chǎn)期初余額）
　　　　　　�。剑�60×33%－0）－（300×33%－0）＝－79.2（萬元）
　　當期所得稅（即應交所得稅）＝所得稅費用－遞延所得稅＝363－（－79.2）＝442.2（萬元）
　　如果題目中給出了“該公司會計利潤為1000萬元”的條件，則當期應交所得稅也可以直接這樣計算：應交所得稅＝（1000—60＋200＋100＋100）×33%＝442.2（萬元）

　　四、合并財務報表中因抵銷未實現(xiàn)內(nèi)部銷售損益產(chǎn)生的遞延所得稅

　　企業(yè)在編制合并財務報表時，因抵銷未實現(xiàn)內(nèi)部銷售損益導致合并資產(chǎn)負債表中資產(chǎn)、負債的賬面價值與其在納入合并范圍的企業(yè)按照適用稅法規(guī)定確定的計稅基礎之間產(chǎn)生暫時性差異的，在合并資產(chǎn)負債表中應當確認遞延所得稅資產(chǎn)或遞延所得稅負債，同時調(diào)整合并利潤表中的所得稅費用，但與直接計入所有者權(quán)益的交易或事項及企業(yè)合并相關(guān)的遞延所得稅除外。(《企業(yè)會計準則解釋第1號》財會[2007]14號 2007年11月16日)
　　將合并財務報表作為一個完整經(jīng)濟主體的角度，應當確認該暫時性差異的所得稅影響。
　　
　　【例題3】母公司2008年向子公司銷售商品20 000萬元，銷售成本16 000萬元；子公司購進的該商品本年全部未實現(xiàn)對外銷售而形成年末存貨。假定涉及商品未發(fā)生減值。所得稅稅率均為25%，且在未來期間預計不會發(fā)生變化。稅法規(guī)定，企業(yè)的存貨以歷史成本作為計稅基礎。
　　在2008年12月31日編制合并抵銷分錄如下：
　　借：營業(yè)收入　　　　　　　　20 000
　　　　貸：營業(yè)成本　　　　　　　　20 000
　　借：營業(yè)成本 　　　　　　　　4 000
　　　　貸：存貨　　　　　　　　　　 4 000
　　經(jīng)過上述抵銷處理后，該項內(nèi)部交易中涉及的存貨在合并資產(chǎn)負債表中體現(xiàn)的價值為16000萬元，即未發(fā)生減值的情況下，為出售方的成本，其計稅基礎為20000萬元，兩者之間產(chǎn)生了4000萬元可抵扣暫時性差異，與該暫時性差異相關(guān)的遞延所得稅在乙公司并未確認，即：

　　合并財務報表角度：賬面價值＝16000萬元，計稅基礎＝20000萬元→產(chǎn)生可抵扣暫時性差異＝4000
　　　　　子公司角度：賬面價值＝20000萬元，計稅基礎＝20000萬元→無差異

　　借：遞延所得稅資產(chǎn)　　　　　 　1000（4000×25%）
　　　　貸：所得稅費用　　　　　　　　1000

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