注會專題研究（老考生版）目錄

注：此文09年注會老考生適用

　　很多學友不理解所得稅處理的處理，是沒有理解到所得稅會計的實質(zhì)，整個所得稅會計是站在會計的角度來說的，其影響的是所得稅費用，無論會計上采用什么所得稅核算方法，并不影響按照稅法計算確定的應(yīng)交所得稅。

　　新準則對所得稅的核算方法作了重大改變：由應(yīng)付稅款法、遞延法和納稅影響會計法改為“資產(chǎn)負債表債務(wù)法”。所得稅的核算是會計核算中的難點，應(yīng)分成兩條線：應(yīng)交所得稅和所得稅費用。

　　1.應(yīng)交所得稅——即當期所得稅

　�。�1）應(yīng)交所得稅是按照稅法的規(guī)定計算的。計算公式如下：

　　應(yīng)交所得稅＝應(yīng)納稅所得額×所得稅稅率＝（會計利潤＋當期發(fā)生的可抵扣暫時性差異－當期發(fā)生的應(yīng)納稅暫時性差異－當期轉(zhuǎn)回的可抵扣暫時性差異＋當期轉(zhuǎn)回的應(yīng)納稅暫時性差異＋會計費用非稅法費用－稅法費用非會計費用＋稅法收入非會計收入－會計收入非稅法收入）×所得稅稅率

　�。�2）應(yīng)交所得稅作為負債核算，在核算中，設(shè)置“應(yīng)交稅費——應(yīng)交所得稅”科目進行核算。

　�。�3）會計處理：

　　借：所得稅費用——當期所得稅費用
　　　　貸：應(yīng)交稅費——應(yīng)交所得稅

　　2.所得稅費用

　�。�1）所得稅費用是按照會計的規(guī)定計算的；

　�。�2）所得稅費用作為費用核算，在核算中設(shè)置“所得稅費用”科目進行核算；

　�。�3）所得稅費用＝應(yīng)交所得稅+遞延所得稅。

　　通俗地說，所得稅會計就是在應(yīng)交所得稅基礎(chǔ)上如何確定所得稅費用。在資產(chǎn)負債表債務(wù)法下，所得稅費用的計算分三步：

　　第一步，確定遞延所得稅——不包括計入所有者權(quán)益的交易或事項的所得稅影響。

　　遞延所得稅費用＝遞延所得稅負債的增加額＋遞延所得稅資產(chǎn)的減少額
　　遞延所得稅收益＝遞延所得稅負債的減少額＋遞延所得稅資產(chǎn)的增加額

　　遞延所得稅＝（遞延所得稅負債期末余額－遞延所得稅負債期初余額）－（遞延所得稅資產(chǎn)期末余額－遞延所得稅資產(chǎn)期初余額）
　　　　　　�。疆斊谶f延所得稅負債的增加額－當期遞延所得稅負債的減少額－當期遞延所得稅資產(chǎn)的增加＋當期遞延所得稅資產(chǎn)的減少
　　　　　　�。竭f延所得稅費用－遞延所得稅收益

　　如果某項交易或事項按照會計準則規(guī)定應(yīng)計入所有者權(quán)益，由該交易或事項產(chǎn)生的遞延所得稅資產(chǎn)或遞延所得稅負債及其變化亦應(yīng)計入所有者權(quán)益，不構(gòu)成利潤表中的所得稅費用。

　　會計處理：

　　借：遞延所得稅資產(chǎn)
　　　　貸：資本公積——其他資本公積
　　借：資本公積——其他資本公積
　　　　貸：遞延所得稅負債
　　借：所得稅費用
　　　　貸：遞延所得稅負債
　　借：所得稅費用
　　　　貸：遞延所得稅資產(chǎn)
　　（或以上四筆相反分錄）

　　【注】很多人不理解遞延所資產(chǎn)和遞延所得稅負債為何物，其實可以通俗地從這個角度來理解：遞延所得稅資產(chǎn)的特征就是當期多交稅，增加當期的應(yīng)納稅所得額，遞延到以后期間，減少以后期間的應(yīng)納稅所得額；而遞延所得稅負債恰恰相反，遞延所得稅負債的特征是當期少較稅，減少當期的應(yīng)納稅所得額，遞延到以后期間，增加以后期間的應(yīng)納稅所得額。

　　第二步，確定應(yīng)交所得稅。應(yīng)交所得稅的計算公式在前面1中已經(jīng)詳細說明。

　　第三步，倒擠所得稅法費用。根據(jù)“所得稅費用＝應(yīng)交所得稅+遞延所得稅”倒擠得出所得稅費用的金額。

　　借：所得稅費用③
　　　　遞延所得稅資產(chǎn)①
　　　　貸：應(yīng)交稅費——應(yīng)交所得稅②
　　　　　　遞延所得稅負債①

　　★企業(yè)進行所得稅核算的一般程序是：

　　①確定資產(chǎn)、負債的賬面價值和計稅基礎(chǔ)；
　�、诒容^資產(chǎn)和負債的賬面價值和計稅基礎(chǔ)，對于兩者之間的差異，除準則規(guī)定的特殊情況，應(yīng)分別確定遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負債；
　�、劬彤斊诎l(fā)生的交易或事項確定應(yīng)納稅所得額，計算應(yīng)交所得稅；
　�、芤罁�(jù)“所得稅費用＝應(yīng)交所得稅+遞延所得稅”確定所得稅費用。

　　也可以通過下表來表示：
　　【例題·計算及會計處理題】甲股份有限公司（本題下稱“甲公司”）為上市公司，20×7年1月1日遞延所得稅資產(chǎn)為396萬元；遞延所得稅負債為990萬元，適用的所得稅稅率為33％。根據(jù)20×7年頒布的新稅法規(guī)定，自20×8年1月1日起，該公司適用的所得稅稅率變更為25％。
該公司20×7年利潤總額為6000萬元，涉及所得稅會計的交易或事項如下：
　�。�1）20×7年1月1日，以2044.70萬元自證券市場購入當日發(fā)行的一項3年期到期還本付息國債。該國債票面金額為2000萬元，票面年利率為5％，年實際利率為4％，到期日為20×9年l2月31日。甲公司將該國債作為持有至到期投資核算。
　　稅法規(guī)定，國債利息收入免交所得稅。
　　（2）20×6年12月15日，甲公司購入一項管理用設(shè)備，支付購買價款、運輸費、安裝費等共計2400萬元。l2月26日，該設(shè)備經(jīng)安裝達到預定可使用狀態(tài)。甲公司預計該設(shè)備使用年限為10年，預計凈殘值為零，采用年限平均法計提折舊。
　　稅法規(guī)定，該類固定資產(chǎn)的折舊年限為20年。假定甲公司該設(shè)備預計凈殘值和采用的折舊方法符合稅法規(guī)定。
　�。�3）20×7年6月20日，甲公司因廢水超標排放被環(huán)保部門處以300萬元罰款，罰款已以銀行存款支付。
　　稅法規(guī)定，企業(yè)違反國家法規(guī)所支付的罰款不允許在稅前扣除。
　�。�4）20×7年9月l2日，甲公司自證券市場購入某股票；支付價款500萬元（假定不考慮交易費用）。甲公司將該股票作為交易性金融資產(chǎn)核算。l2月31日，該股票的公允價值為l000萬元。
　　假定稅法規(guī)定，交易性金融資產(chǎn)持有期間公允價值變動金額不計入應(yīng)納稅所得額，待出售時一并計入應(yīng)納稅所得額。
　�。�5）20×7年10月10日，甲公司由于為乙公司銀行借款提供擔保，乙公司未如期償還借款，而被銀行提起訴訟，要求其履行擔保責任。12月31日，該訴訟尚未審結(jié)。甲公司預計履行該擔保責任很可能支出的金額為2200萬元。
　　稅法規(guī)定，企業(yè)為其他單位債務(wù)提供擔保發(fā)生的損失不允許在稅前扣除。
　�。�6）其他有關(guān)資料如下：
　　①甲公司預計20×7年1月1日存在的暫時性差異將在20×8年1月1日以后轉(zhuǎn)回。
　�、诩坠�司上述交易或事項均按照企業(yè)會計準則的規(guī)定進行了處理。
　�、奂坠�司預計在未來期間有足夠的應(yīng)納稅所得額用于抵扣可抵扣暫時性差異。
　　要求：（1）根據(jù)上述交易或事項，填列“甲公司20×7年12月31日暫時性差異計算表”。
　　（2）計算甲公司20×7年應(yīng)納稅所得額和應(yīng)交所得稅。
　�。�3）計算甲公司20×7年應(yīng)確認的遞延所得稅和所得稅費用。
　�。�4）編制甲公司20×7年確認所得稅費用的相關(guān)會計分錄。
　　

　　【答案】（1）根據(jù)上述交易或事項，填列“甲公司20×7年12月31日暫時性差異計算表”：
　　
　　（2）計算甲公司20×7年應(yīng)納稅所得額和應(yīng)交所得稅。
　　應(yīng)納稅所得額＝6000－2044.7×4％＋120＋300－500＋2200＝8038.21（萬元）
　　應(yīng)交所得稅＝8038.21×33％＝2652.61（萬元）
　�。�3）計算甲公司20×7年應(yīng)確認的遞延所得稅和所得稅費用。
　　遞延所得稅資產(chǎn)發(fā)生額＝120×25％－396/33％×（33％－25％）＝－66（萬元）
　　遞延所得稅負債發(fā)生額＝500×25％－990/33％×（33％－25％）＝－115（萬元）
　　本期共發(fā)生的所得稅費用＝8038.21×33％－（－66）＋（－115）＝2603.61（萬元）
　�。�4）編制甲公司20×7年確認所得稅費用的相關(guān)會計分錄。
　　借：所得稅費用　　　　　　　　2603.61
　　　　遞延所得稅負債　　　　　　115
　　　　貸：應(yīng)交稅費――應(yīng)交所得稅　　　　2652.61
　　　　　　遞延所得稅資產(chǎn)　　　　　　　　66

　　今天主要講清楚整體的核算思路，計稅基礎(chǔ)、遞延所得稅、應(yīng)交所得稅以及所得稅費用的計算等具體的細節(jié)和需要注意的地方，接下來會分別進行詳細總結(jié)，敬請期待~

　　【識記要點】
　�、賾�(yīng)交所得稅＝應(yīng)納稅所得額×所得稅稅率＝（會計利潤＋當期發(fā)生的可抵扣暫時性差異－當期發(fā)生的應(yīng)納稅暫時性差異－當期轉(zhuǎn)回的可抵扣暫時性差異＋當期轉(zhuǎn)回的應(yīng)納稅暫時性差異＋會計費用非稅法費用－稅法費用非會計費用＋稅法收入非會計收入－會計收入非稅法收入）×所得稅稅率
　　②遞延所得稅費用＝遞延所得稅負債的增加額＋遞延所得稅資產(chǎn)的減少額
　　　遞延所得稅收益＝遞延所得稅負債的減少額＋遞延所得稅資產(chǎn)的增加額
　�、圻f延所得稅＝（遞延所得稅負債期末余額－遞延所得稅負債期初余額）－（遞延所得稅資產(chǎn)期末余額－遞延所得稅資產(chǎn)期初余額）
　　　　　　　�。疆斊谶f延所得稅負債的增加額－當期遞延所得稅負債的減少額－當期遞延所得稅資產(chǎn)的增加＋當期遞延所得稅資產(chǎn)的減少
　　　　　　　�。竭f延所得稅費用－遞延所得稅收益
　�、芩�得稅費用＝應(yīng)交所得稅+遞延所得稅

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